1 公司治理概念及公司治理程序
所谓公司治理，就是对公司的统治和支配，它的功能是配置权、责、利，其中，特别是对剩余控制权和剩余索取权的配置是其中的重要组成部分。在公司内部治理体系中，董事会作为股东大会的常设机构，它的运作是核心，董事会负责公司战略计划的制定和实施，开展风险管理活动坚持公司首先和价值取向，衡量和监控公司的业绩，评价、任命和撤换管理层等方面的工作；管理层是以总经理为核心的执行层，在授权的范围内拥有对公司事务的管理权和权，负责处理公司的日常经营事务。根据《内部审计实务标准》中定义，治理程序是指公司的投资人代表所遵循的程序，旨在对管理层执行的风险和控制过程加以监督，与公司治理相关的主要关系人包括：股东、董事会、由总经理领导的经理人员。公司治理就是要这些利益相关者的权利、责任及其相互作用和相互的关系。
2 内部审计在公司中的定位
内部审计是一种独立、客观的保证工作与咨询活动，它的目的是为组织增加价值并提高组织的动作效率。它采取系统化、规范化的来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现组织目标。内部审计所协助的组织的管理成员包括管理层人员、董事会成员。内部审计师有责任向他们提供有关该组织的内部控制系统的适用性和有效性以及质量的信息资料。向每个人提供的信息资料在方式上和细节上可能有所不同，这取决于管理人员和董事会的要求。
内部审计机构属于内部控制环境的一个组成部分，它向董事会中的审计委员会报告业务工作，内部审计机构负责人由审计委员会主席任命，行政上由高级管理层管理，向高级管理层报告行政工作。通常，内部审计机构最终要对董事会负责，因为它的审计工作对象是公司内部的可审计活动或事项，审计结果将由被审计者与高级管理层沟通后决定是否采纳审计意见，内部审计机构在与高级管理层沟通后，不论高级管理层是否同意内部审计意见，都将把其意见一并反馈给董事会。
3 内部审计在公司治理中作用
为适应全球化运行模式，国际注册内部审计师协会制定了《内部审计实务标准》，建议各国的内部审计师在公司按照该标准开展工作。在美国，安然世界通讯等公司的一系列丑闻使投资者对上市公司信息披露的真实性产生怀疑，而这种丑闻均牵涉上市公司管理层的错误行为，使投资者对上市公司治理制度的有效性产生怀疑，2002年由此催生了《萨班斯-奥克斯利法案》的出台，该法案对内部审计机构在公司治理中的职能有一些建议。根据国外一些审计研究成果，笔者认为在西方国家内部审计在公司治理中的主要作用表现在以下几个方面。
3.1 沟通审计业务计划
审计执行主管负责与高级管理层和董事会沟通工作。沟通审计业务计划包括审计机构的业务计划报高级管理层审批，并报董事会备案。报告中应包括充分的信息，以便他们能够确定内部审计机构的目标和计划，能否有助于实现组织的目标和计划，审计业务计划在中期发性生要变化时，亦应及明沟通，在执行审计业务计划的过程中，如果内部审计资源不足和审计范围受到限制，审计执行主管应及时向高级管理层和董事会报告，报告内容包括资源不足和范围限制可能带来的后果。
3.2 报告重大事项
审计执行主管每年至少向高级管理层和董事会提交一次工作报告，当出现重大的审计事项时，审计执行主管应向董事会及时报告。在通常情况下，《内部审计章程》和《内部审计实务标准》规定审计执行主管在向董事会报告重大事项前，应就被审计单位的审计结果同高级管理层进行讨论，即便讨论取得了令人满意的结果，审计执行主管也应报告，并将与高级管理层讨论的情况通知董事会。
3.3 与高级管理层讨论重大风险领域
风险管理是管理层的一项主要职责，而对公司的风险管理过程进行评估和报告则是内部审计工作的一项重要内容。如果审计执行主管经过独立客观的评估后，认为被审计单位和高级管理层已接受了的风险水平与公司的风险管理战略和政策不一致时，或该水平不能被公司接受，审计执行主管应就此事与高级管理层进行讨论。
3.4 支持董事会开展全公司的风险评估
在公司治理架构中，董事会负责监督和确定存在适当的风险管理流程，这些流程是充分和有效的，管理层应当确保组织中存在良好的风险管理过程并使其发挥作用。内部审计机构则要运用风险管理方法和控制措施，对风险管理过程的充分性和有效性进行了检查。评价和报告，提出改进意见，为管理层及董事会提供帮助。为此，内部审计师应采取适当的审计程序收集足够的证据，从总体上对风险管理过程的充分性所选择风险管理方式的适当性发表意见。
3.5 检查内部审计机构在公司风险管理框架中的定位
在西方国家，董事会负责制定战备目标，风险的所有权赋予高级管理层，剩余风险留给执行层，持续识别、评估和监督活动交与内部审计机构。但是，对于尚未建立风险管理流程的组织，内部审计师常常被要求进行风险管理过程的初建工作和业务流程的设计工作，而这些工作往往超出内部审计的保证和咨询范围，为避免损害独立性，内部审计机构一方面要通过其他方式以促进公司对风险管理过程的建立，另一方面要在公司治理过程中要经常检查自身在风险管理框架中的定位，时刻警惕内部审计机构独立性和客观性的损害。
3.6 监督遵守公司行为规范和商业惯例情况
公司行为规范是由公司制定的、旨在规范员工行为、防止过失违法违纪的正式和书面的规章制度。商业惯例是在商业活动中形成的被广泛接受的通用做法，一般是非正式的，但一旦违反，会给公司带来不利，两者对公司目标的实现都影响，内部审计师有责任评价遵守公司行为规范和商业惯例情况时，内部审计师应从评估组织相关行为规范和商业惯例是否存在、相关的控制和保证系统是否建立和是否充分和恰当，系统的执行效果如何等方面进行。
3.7 协助董事会评估外部审计师的独立性
年度的报告和内控制度报告由外部审计师进行审计，在聘请外部审计师进行审计时，内部审计机构有责任协助董事会确认和评估外部审计师的独立性，一般一年一次，将评价结果报告董事会。外部审计师独立性评估的一般包括：外部审计师或其家庭成员有没有对本公司进行投资，家庭成员的投资也要归到外部审计师身上，投资关系会影响外部审计师的独立性。外部审计师或其家庭成员和本公司之间有无雇佣关系，雇佣关系也会影响独立性。《萨班斯法案》的有关规定，外部审计师违反该法案提供了某些非审计业务，表明其缺少独立性。
3.8 评估公司的道德氛围
公司的治理过程是否有效，很大程度上取决于公司的道德氛围，在这一方面，内部审计机构一方面由于其地位独立，客观公正，有良好的职业操守和技能，有能力有资格提请董事会和高级管理层和员工遵守、道德规范和责任，在公司的道德文化建设中发挥积极作用。也有责任定期评估整个公司，包括董事会的道德氛围。
3.9 评估公司向董事会报告的机制
公司内部向董事会报告的机制是保障公司有效和高效运行的政策、、程序、技术手段的总称。管理层受董事会的委托开展管理活动有必要也有责任向董事会报告工作，报告机制是否完善和有效影响到公司治理和管理的效果。内部审计机构的责任是对相关的报告机制进行检查和评估，评估的内容包括三个方面，一是是否建立了相关的报告机制，例如报告的内容、负责报告的人员、报告的形式、时限、应承担的责任等。二是报告机制是否充分有效，三是机制的运转情况和效果如何等。
3.10 对检查和审计结果进行跟踪并报告
无论是法规监督部门、外部审计师和内部审计师的检查结果，内部审计机构都有责任进行跟踪和报告。由于内部审计机构把公司的经营风险作为审计风险，所以，《实务公告》指出，审计执行主管应建立跟踪检查程序，以监督、保证管理行为得到有效落实，特别是重要的审计发现和审计建议，由于它对公司能够产生重要影响，所以内部审计机构必须对其进行跟踪检查，直到它们被纠正为止。
3.11 评估业绩测评系统的充分性和整体目标的实现情况
内部审计的目的是为组织增加价值并提高组织的动作效率，通过保证和咨询服务，帮助实现组织目标。检查被审计单位的目标与公司的目标是否一致，公司必须制定一套业绩测评系统，包括衡量的标准和测评的程序，内部审计机构的重要作用是一方面要对测评系统本身进行评估，另一方面要通过检查和评估工作，得出组织整体目标是否得到实现的审计结论。
一、社会审计收费披露制度的背景以及存在的问题
根据Simon和Francis（1988）的经验研究，审计市场的确存在系统性降低审计收费以获得客户的现象，即“低价揽客 ”，而低价揽客将对注册会计师的独立性和审计质量造成不利影响。为了缓解社会审计“低价揽客”的恶性市场竞争状况，保障社会审计质量，我国自2001年12月24日起颁布实施了上市公司审计收费信息强制披露，非上市公司自愿披露的审计收费披露制度。中国证监会也于2001年了新修订的《上市公司年度报告内容与格式准则》，随后又对审计费用等信息的披露内容和格式作了具体规定。
虽然社会审计收费披露制度明确规定上市公司应在年报中披露其聘任、解聘会计师事务所情况以及报告年度支付给聘任会计师事务所的报酬情况。但从实施多年来的现实情况看，社会审计收费披露仍存在一些问题，主要表现以下两个方面：
1.审计收费披露的标准与方式不统一，披露质量不高
尽管证监会对上市公司披露支付给会计师事务所报酬的内容和形式作了具体的规定，但也许是因为刚开始涉及该内容的披露，各上市公司对相关披露标准和方式的理解存在差异，造成披露的质量不甚理想，信息混乱复杂，数据之间缺乏可比性。
2.审计收费披露的透明度和对称性不高，披露规范不够
证监会规定上市公司在披露支付会计师事务所报酬前，应披露确定会计师事务所报酬的决策程序以及公司审计委员会或类似机构、独立董事对这一决策程序的相应意见，然而只有不到一成的上市公司披露了对会计师事务所支付报酬的制定程序和标准。
二、社会审计收费的披露方式
我国自2001年开始，采取上市公司强制披露审计费用金额、非上市公司自愿披露审计费用金额的披露方式。但在国际审计市场上，不同国家、不同地区间，规定的披露方式也有所不同，总体分为以下两类：
1.按金额披露审计费用
按照金额披露审计费用，指按照相关法规要求，将规定的审计费用及部分明细的最终金额定期予以公开。除我国以外，最典型采取这种披露方式的国家是美国。美国证券委员会（SEC）于2000年11月要求美国上市公司自2001年2月5日起公开披露审计及相关服务收费金额。在美国，审计收费一般由三部分组成：一是审计产品成本；二是预期损失的费用；三是会计师事务所的正常利润。
2.按级距披露审计费用
按照级距披露审计费用是指，由于披露审计费用的目的是在于衡量其合理与否，因此为保护被审计方的部分财务信息隐私，只需将审计费用归结于哪一个金额范围公开即可。其具体范围跨度、金额级距与公司营业额间匹配与否等衡量标准，由政府财政部门敲定。级距披露审计费用的地区，最典型的是台湾地区。2009年12月，台湾当局对《公开发行公司年报应行记载事项准则》进行最新一次修订，规定公司可选择采取级距或个别揭露金额方式揭露会计师公费，除部分特殊情况外，其余公司可以选择级距或金额的方式披露审计收费，级距为200万新台币一级，共六级。现行政策下，选择级距披露的公司越来越多[2]。
三、社会审计收费披露方式的优劣分析
从审计的本质来看，审计其实就是一项具有独立性的经济监督活动。评估审计质量优劣与否是审计作为一种监督活动的本质需求，而就审计收费揭露的目的而言，其为评估审计质量优劣与否提供参考信息。
1.审计收费金额披露方式的优劣势分析
（1）按照金额披露审计收费的优势。强制披露审计收费金额，增加了审计信息的透明度，更有利于信息使用者评估与判断审计收费异常与否。因为全面强制揭露审计收费，包括了其中各个部分的金额和明细，能够更为清楚的了解到是否有审计收费外的费用计入了审计收费，这极大的提升了信息的透明度，减少信息不对称性。
直接揭露审计收费的金额不仅高效，而且为信息使用者计算相关指标、判断审计结果的可信度提供了更加直观、有效的信息，可谓是低成本高效益的选择。
（2）按照金额披露审计收费的劣势。一方面，审计收费金额的揭露会暴露出会计师事务所的议价能力，事务所的竞争优势被揭露之后将不复存在。在整个社会审计行业力求脱离恶性竞争的“苦海”时，强调金额披露，无疑是将社会审计行业又一次推入价格战的深渊。进一步而言，审计收费压价等问题也会由于统一以金额揭露而被激发起来，社会审计这一具有监督职能的特殊服务行业，将被迫沦为与一般服务业相同的竞争处境中。这将直接导致议价能力较差的中小会计师事务所迅速失去市场而难以生存，严重影响社会审计行业欣欣向荣的发展前景。
另一方面，从审计收费存在的意义来看，信息使用者应该以是否合适、而非高或者低，来评判审计收费的合理性。这就意味着，不同审计方收取的审计费用，只要落在一个合理的区间内即可，并不需要进行精确的金额披露。就此而言，强制审计收费金额的披露，未尝不是对成本和资源的浪费，是只片面追求披露效率、而忽视披露效果的举措。
2.审计收费级距披露方式的优劣势分析
（1）按照级距披露审计收费的优势。审计收费的级距揭露能够满足信息使用者需求的同时，保障社会审计的选择权。既达到判断收费合适与否的目的，又强调了社会审计的自主选择权，这种自主选择权平衡了社会利益和社会审计利益。除此以外，过度披露审计收费信息会不同程度影响社会审计的竞争能力和信息安全，级距披露最大程度地避免了审计收费因为信息过度披露而产生的问题。
（2）按照级距披露审计收费的劣势。级距披露的信息透明程度明显不如金额披露，信息使用者往往希望能最大程度减弱信息的不对称性，从而更直观进行选择。同时，级距披露意味着相关财政部门应为行业制定相对较合理的级距范围，例如，年利润在50，000，000元～100，000，000元的企业，其年审计收费应在15，000，000元～20，000，000元视为合理[1]。但现实中，搜集企业信息并据此订立级距范围相当困难，是否合理的标准莫衷一是。最后，即使成功推行各级距范围，根据上市公司每年的财务状况变动、经济环境改变，级距范围必须不断试算、不断调整，以适应大环境的改变。这意味着巨大的工作量和困难的经济计量过程，时效性与可操作性成为阻碍其政策良好实施的“拦路虎”。
四、社会审计收费披露问题的对策措施
在审计收费的披露目的与不同披露方式的权衡之下，我国采用级距披露方式较为合理。审计行业的当务之急，是在新的经济环境下实现转型，逐步走出恶性竞争的市场现状。上市公司强制披露审计收费的政策出台多年以来，社会审计收费披露的标准仍然不确定，披露方式仍旧不够规范。固然级距披露有其薄弱所在，但相较于维持现状和达到削弱社会审计行业恶性竞争的目的，学习采取级距披露，莫不是诉求社会审计发展的好方法。
同时，从根源出发，社会审计工作若想力求真实完备、质量相当、费用合理，应从经济环境和审计双方――审计方与被审计方出发，从自身的管理结构上诉求改革，方能使审计收费披露问题迎刃而解。笔者认为，可采取以下改善措施：
1.对经济环境而言，应大大优化注册会计师执业环境
应通过法律规范、政策宣传，提高社会信用程度，力求减少上市公司普遍存在信息失真的情况，提高社会审计服务行业的行业权威性。同时，鼓励扶持中小会计师事务所立足社会审计行业，促使社会审计市场逐渐改变买方市场的格局，提高中小会计师事务所的议价能力，促使注册会计师能够专心、安心、用心地出具客观公正的高质量的审计报告。
2.对审计方而言，应加大审计收费和审计行为的监管力度，完善监管制度
当前我国对社会审计行为、社会审计收费监管存在的缺陷主要表现在四个方面：一是注册会计师行业监管体制不健全，监管职能错位；二是行业监管法规政策尚不健全；三是政府监管政出多门，监管效果差；四是行业自律机制薄弱，惩戒不力，监管效率低。审计方作为具有监督职能的社会服务行业，应加强自律，严守行业规范，牢记审计目标，注册会计师协会应加大入行的从业道德教育，强化社会审计的社会责任与意义，使广大社会审计从业人员能够更加恪守准则规范。
3.对被审计方而言，应健全完善内部治理结构，加强内部控制合理有效
一、集团公司内部审计模式简介
集团公司内部审计模式是指企业集团公司设计内部审计网络框架，确定审计范围及内容和管理内部审计人员的一系列工作活动后所形成的公司内部审计组成。目前，根据集团公司自身的内部结构的不同，以及各自的需要，审计模式可大致分为三类：
1．在董事会主导下的内部审计模式。该模式的有效性和独立性是公司治理结构的基础，它的独立性和权威性较高，基本可以深入到管理的各层面，确保了董事会对生产管理风险的了解与控制。但该种模式太依赖于董事会，对自身无法监督，就会出现决策、执行、监督三种职能于一体的现象，一旦这种现象出现，很容易发生舞弊，信息不真实，无法满足经理层对审计信息的需求等情况。
2．经营者主导下的内部审计模式。主要的审计机构由经营层的经理负责，对公司的相关事项进行审计，向经理汇报。这种模式具有较高的灵活性。但是这种模式的独立性和权威性相对较低，而且一旦经营层出现错误或舞弊行为，企业将无法控制，股东权益将受到威胁。
3．监事会主导下的内部审计模式。按照现代企业制度的观点，企业组织中的决策、经营和监督分别由股东大会、董事会和监事会负责。对董事、经理违法违规行为进行监督。
要想正确选择确定集团公司内部审计所要采取的模式，以充分发挥内部审计的作用，就要足够了解集团公司核算管理的特点。
二、集团公司内部核算管理特点
按照现代企业制度的观点，企业组织中的决策、经营和监督分别由股东大会、董事会和监事会负责。集团公司也正是这样的。
1．组织经营形式。它的组织形式不同于一般的生产类工业类企业，从事一些生产制作性经营活动，它主要通过控股形式，以产权关系为纽带控制着旗下的子公司，并且持股方式不单一。
2．管理目标。它的财务管理目标具有双重性，作为一个集团，一个整体，集团公司不仅是股东权益的经营者，而且也是其子公司的投资者，所以在其实现自己的经济利益的同时，还要使得其子公司实现利润最大化，而且更多的是通过控股等方式推动子公司发展。集团公司的目标可谓有着双重的意义。
3．管理活动。它的财务管理内容要以决策为主，通过战略，指标，管理，监督等方面进行决策，从而控制影响整体和个体的经营活动，决策占主导地位，并且管理活动高度层次化，系统化。
4.涉及领域。集团公司往往资金雄厚，所以往往生产经营会涉及多个市场领域。了解了集团公司内部的核算管理的基本特点，可以更好的为公司优化内部机审计模式提供帮助。
三、集团公司内部审计模式优化策略
1．明确内部审计的任务。要优化集团公司内部审计模式，首先就要明确内部审计的任务。集团公司内部审计机构审计的对象不仅仅局限于对本公司的财务经营状况的审查，它还包含对企业内部审计工作以及审计质量的策划与披露监督，并监督企业内部审计机构负责人的任免，提出意见，监督对企业社会中介审计等机构的聘用、更换、报酬支付情况以及审查企业内部控制程序的有效性，并接受有关方面的投诉。这些都是一个集团公司内部审计应有的基本任务。
2．设立内部审计机构。独立性是内部审计机构的重中之重。成立的审计机构要赋予它可以对所有职能部门和个人进行审计的权限。这样才能不仅可以减少舞弊现象的出现，还会避免公司由于盲目而出现的问题。
其次要做到权威性，要提高员工对审计工作的重视程度，加大审计力度，有了权威，审计工作才能有效落实，其他部门才能认真对待审计工作提出的问题，及时有效地改进工作中存在的漏洞。
内部审计机构还要具有一定的灵活性和有效性。这要求内部审计机构的人员对经营活动最好非常了解，审计部门可以根据公司的需要来灵活改变审计管理模式。如果对公司所面临的问题不能及时有效的做出审查报告，那样的审计工作是没有效用的，是滞后的，时间就是金钱，效率决定成败。
3．内部审计模式。对于内部审计模式的选择，单一模式的审计工作恐怕难以起到有效的作用，所以本文建议集团公司应在其监事会下设立总的审计部，作为集团公司总部的审计部，对集团公司的经营管理活动、财务、内部控制制度进行总体监督。最后在经理层设立审计部，附属于董事审计部，监督日常经营管理活动，并给予经理层审计部人员遇到紧急情况可以紧急作出决策的权利，但事后必须及时向上层汇报。
4．人员配置。要求合理调整审计人员业务水平结构。对集团公司总部的审计部，应按人员的专业知识技能合理比例配有高级、中级和初级审计人员，对于集团公司下属企业的审计部只要中级和初级的审计人员即可；并且要提高审计人员的素质，并对他们进行培训，提高其素质以及专业知识技能，注重对审计人员的培养；合理调整审计人员技术结构，集团公司总审计部下的审计人员专业技术结构应至少由会计师、审计师、经济使、工程师和律师这五种人员构成，下属审计部可不需要工程师和律师；对于审计人员年龄结构，要分配合理，既要有经验老道的老员工，也不能少了具有创新精神的年轻员工。做到了人员的合理配置。如此看来，企业集团公司内部审计模式才算是基本合理健全，并能发挥审计工作的基本工作职能。这样公司可以做到“三省其身”的工作。
本文系北京市本科生科学研究与创业行动计划项目和北京市优秀教学团队《会计学专业系列课程教学团队》、北京市特色专业建设点《北方工业大学会计学专业》的建设成果之一。
参考文献
中图分类号：TP315
文献标志码：A
文章编号：1673-8454（2015）07-0078-03
一、研究背景
1.主体错位现象
《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010-2020年）》提出，“将教师培训经费列入政府预算，对中小学教师实行每五年一周期的全员培训”。近年来中央和地方加大培训力度，教师培训工作取得明显成效，但也存在着针对性不强、内容泛化、方式单一等突出问题。此外，教师培训还存在着教师参加培训的内生动力不足、工学矛盾条件下教师参训难等问题。
以上问题形成的原因是多维度的，但重要原因在于教师培训的“主体错位”。传统的教师培训思维下，教师作为培训对象是知识的接受者，是被动的培训客体。培训管理者及培训专家团队自上而下地完成了培训的规划与实施，在课程结构设计、培训时间安排、培训方式选取以及培训资源制作的过程中，教师作为培训客体缺少必要的话语权。在这种情况下，以上各种问题不可避免。因此，有必要将“主体”让位于教师，为教师根据自身实际和需求提供自主选择的权力，形成自主选学机制。
2.自主选学机制
自主选学机制是指参训者根据组织需求、岗位需求和个人需求，在教育行政部门的统筹协调下，由参训学员自主选择培训机构、培训内容、培训形式等，从而提高培训质量和效益，实现培训机构与参训学员共同发展的一种继续教育联结关系和运行方式。
《教育部关于深化中小学教师培训模式改革全面提升培训质量的指导意见（教师[2013]6号）》提出，“省级教育行政部门要探索建立教师自主选学机制，建设‘菜单式、自主性、开放式’的选学服务平台，为教师创造自主选择培训内容、时间、途径和机构的机会，满足教师个性化需求。建立培训学分认证制度，学时学分合理转化。”“各地要充分利用信息化管理平台，登记教师参训学时学分，加强学员选派管理，建立培训项目招投标机制，对培训经费使用等进行全程监控”。
教师培训是加强教师队伍建设、提高教学质量的基础性工作，有必要依托现代信息技术优势，建设实现自主选学机制的省级中小学教师培训公共服务平台，以适应中小学教师培训及管理的新特点和新要求。目前，浙江等省市构建了具备自主选课功能的教师专业成长培训管理平台。除了自主选学机制，招投标机制仍然是分配培训资源的重要方式，为此该平台将同时支持教师培训项目的招标评审工作。
二、系统设计原则
该平台的设计与开发应遵循如下原则：①界面友好性。操作简便，设计合理，符合用户使用习惯。②可联通性。适应上级有关教师培训的文件要求，与国家平台互联互通，能够聚合各培训机构的课程信息。③可扩展性及易升级性。采用开放体系结构，充分考虑系统升级、兼容、处理能力、数据库、软件二次开发等方面的可扩展性，提供相应的应用开发接口。④安全性和保密性。具有完备的用户权限管理功能，禁止越权操作，要注意信息的保护和隔离，实现高可靠性的数据自动异机备份。⑤高性能。支持注册用户数和同时在线用户数应达到规定的标准。
平台采用B/S架构，可支持Unix、Linux、Windows等操作系统，支持Oracle等大型数据库。开发技术可采用J2EE标准或.NET技术，在数据交换上提供XML支持。应用系统平台的开发及运行结构要采取基于后台数据库的三层架构，即Web服务器、应用服务器和数据库服务器。
三、系统总体架构
省级中小学教师培训公共服务平台旨在基于数据库和网络技术，构建一个集招标评审、自主选课、学分记录、资源聚合、统计监测为一体的信息化管理平台，实现网络化的教师培训管理、课程资源共享和培训信息公开等，转变中小学教师培训管理模式，提高教师培训管理水平。
省级中小学教师培训公共服务平台的总体架构如图1所示。用户通过浏览器在线访问该平台，按照权限类别可将用户划分为省级用户、市级用户、县级用户、校级用户、培训机构用户、公众用户等6类，其中，公众用户仅限访问前台门户系统，而其他用户除此之外还可以访问后台管理系统。
采取分级负责、分级管理的模式，构建分布式和多级式的“省一市一县一校”培训公共服务平台集群。①每级用户负责本级教师培训的管理工作，可以创建本级管理员、本级培训机构、本级数据操作员、本级主管领导、本级评审专家等用户角色，对本级数据进行查询、管理、统计和输出等。上一级用户可以查阅和统计其下辖所有子级用户的开放数据。②各市（县、校）级单位可以定制本地化管理子平台。从分级角度来看，平台集群由省级平台、各级本地化平台构成。其中，省级用户使用和管理的平台称为“省级平台”，省级平台仅用于管理实施省级培训项目（即国培和区培项目）。如果某级用户（市级用户、县级用户或校级用户）要利用本平台实施和管理本级教师培训项目，可申请开通拥有独立访问网址的本地化教师培训公共服务平台，例如“某市、某县或某校教师培训公共服务平台”。
四、功能需求设计
1.招标评审
（1）项目。省级、市级、县级和校级单位可以相应级别的培训项目。校级单位的培训项目属于“校本培训”，不需要经过招标评审，由学校确定后直接遴选和组织教师参加。省级、市级或县级培训项目时，进入招标程序，需指定评审用评分表（评分表的指标项可以动态添加和设置）。
（2）项目申报。经培训项目单位审核后，培训机构方可具备申报资格。培训机构申报时，需要填报投标信息及上传培训方案。
（3）项目评审。项目单位对投标培训机构进行初审，初审合格的，进入二审；维护和管理评审专家库，从评审专家库中委派若干名专家完成二审；按照得分排名，输出评审结果报表。经项目单位审定后确定评审结果，在平台上公布定标结果。
（4）学员选配。项目单位将已定标项目的培训名额逐级分派下发至学校，由学校遴选和组织教师进行报名。平台提供一定智能性或辅助功能，实现选配的均衡性、科学性和合理性（比如避免重复派送教师）。培训机构确认学员名单，并向学员发放培训课程表及通知书。
2.自主选课
该模块用于培训机构申报建立课程项目，并供教师自主选学。培训管理单位依据教师选择培训机构的课时总量，与培训机构结算培训经费。
（1）自选课程申报。培训机构每学期在开放申报的时间段内申报自选课程，提供课程基本信息、开班信息、学分信息、预学片段等。经专家组审核，以及培训管理单位（教育厅或教育局）审批后，申报课程方可开放。
（2）自选课程报名。在自主选课开放的若干个时间段内，教师自主报名选课，培训机构对自主报名名单进行复核。报名人数达到开班条件的班期，由培训机构进行“确定开班”操作，并可以进一步设置每个培训班期的课程表，发放课程通知书。报名人数达不到开班条件的班期，由培训机构取消办班，或组织二次报名。
（3）选课情况统计。按时间、培训机构统计选课的人时数，并可自动计算选课结算费用。
3.学分记录
该模块用于登记学员学分及培训记录，提供查询统计功能。培训机构可以对培训学员录入成绩和评价；教师可以查询已完成或未完成的各级各类培训项目信息，查阅在各年度的学分统计数；各级单位可以查询本区域内所有教师的培训记录及学分统计信息。
4.资源聚合
该模块基于开放接口将生成性资源或本地特色资源的索引信息进行聚合，供全省教师共享使用。其中，生成性资源来源于各培训机构的学员作品或案例；本地特色资源来源于省级资源平台征集、引进、自主开发的资源。平台提供资源审核、评价的机制，以便遴选优质资源。
5.统计监测
该模块用于监测培训的基本信息、过程信息和质量信息，具备项目信息统计、学员信息统计、区域培训统计、机构培训统计、学分评价统计等功能。项目信息统计可以按学科、培训班期对基本信息、报名信息、选课信息、成绩评价信息等进行统计，可以对起止时间、所在地区等字段进行透视筛选。区域培训统计可以对某区域内幼儿园、中小学、中职、特殊教育教师培训的参训情况进行统计，例如参训人数（率）、完成人数（率）、满意率等。
6.门户管理及前台门户系统
为配合公司的发展目标，提升人力绩效，提升员工素质，增强员工对本职工作的能力与对企业文化的了解，并有计划地充实其知识技能，发挥其潜在能力，建立良好的人际关系，进而发扬本公司的企业精神，特制定《员工培训管理制度》(以下简称本制度)，作为各级人员培训实施与管理的依据。
1.2 适用范围
公司各层级员工以及各职能部门开展的各类培训及相关活动均适用于本制度，员工参加或组织相关培训的情况，将纳入部门和个人的绩效考核范畴，作为个人薪资及岗位(含职级)调整的依据之一。另人力资源部为本制度实施的协调、监督及管理部门。
第二章培训需求与实施管理
2.1 培训需求的确定
2.1.1 公司整体培训需求的确定
人力资源部根据公司整体经营战略，经较为充分的培训需求调研后，拟定公司年度培训需求分析报告，或将相关内容在年度工作计划中予以体现，报公司审核确认。
2.1.2 部门培训需求的确定
各职能部门在制定年度工作计划中，应根据本部门现状和未来1～2年内的工作及岗位需求，提出本部门的培训需求。另对于阶段性或临时性培训需求，应及时向人力资源部反馈或上报主管部门负责人。
2.2 拟定培训方案或计划
2.2.1 年度培训计划的拟定
每年1月30日前，人力资源部根据公司整体经营战略，并结合各职能部门的年度工作计划，拟定公司年度培训计划，计划中应包括全年拟计划实施的培训项目、培训形式、预计开展时间、培训经费等相关细则。
2.2.2 季度培训计划实施方案的拟定
人力资源部根据年度培训计划，结合当期各部门工作实际情况，拟定季度培训计划实施方案，在方案中，应体现出本季度拟开展的培训项目、参训对象、项目责任人、开展时间、费用预算、培训目的等相关内容。
2.2.3 月度培训计划的实施
人力资源部不单独拟定公司月度培训培训计划，但在人力资源部经理的月度工作计划中，应对本月开展和实施的培训项目进行阐述，并在工作中对相关细节予以落实。
2.3 培训方案或计划的审批
2.3.1 年度培训计划的审批
人力资源部拟定的年度培训计划，须报公司年度经营计划会议审议通过，公司总经理签字确认后执行。期间如实际情况发生变化，需要对计划内容进行调整，则在季度培训计划实施方案中予以体现。
2.3.2 季度培训计划实施方案的审批
人力资源部拟定的季度培训计划实施方案，须报上级主管领导和总经理批准后予以实施，如实施过程中需要对有关内容或项目进行调整，须经上级主管领导同意;如涉及费用超过5000元的调整，须报公司总经理同意后方可执行。
2.4 培训方案的实施
2.4.1 人力资源部负责的培训的实施
对于按季度培训计划开展、以人力资源部为实施主体的各类培训，由人力资源部培训主管填写《培训项目审批表》(附件1)，人力资源部经理和行政人事总监审核确认，其中培训费用在5000元以上，或参训人员为部门经理及以上层级人员，须报总经理审核确认后方可实施。
2.4.2 其他部门负责的培训的实施
对于公司各部门自行组织业务学习或相关培训活动，由各部门自行安排。如涉及其他部门人员(含兼职讲师)，则须报公司人力资源部审核备案;
对于各部门因工作需要，派本部门人员外出参加相关商业培训，或邀请外部专家到公司开展相关商业培训，须到人力资源部领取《培训项目审批表》，按表格要求填写后提交至人力资源部，按2.4.1规定的程序办理。
2.5 培训时间的安排及管理
由公司组织安排的各类专业技能培训，在时间安排上，尽可能安排在正常工作时间内，并兼顾培训对日常工作的影响降低到最低的程度;对于有公司驻外人员参加的集中式培训，尽可能与公司有关会议相结合，以节省时间和费用。另如因综合因素，需利用非工作时间开展的培训，对于参训人员，则不计为加班。
第三章培训方式及内容管理
3.1 关于培训方式
3.1.1 企业内训
由公司人力资源部负责组织安排的公司内部培训，由公司的内部兼职讲师主持或授课，培训对象也均为公司内部各层级员工。在有相关培训需求时，此类培训为第一选择，如因各方面因素限制，公司不具备开展的条件，则可选择其他方式的培训。
3.1.2 外聘培训师或培训机构开展的企业内训
对于需要外聘培训师或管理咨询机构到公司开展实施培训项目或活动，一般情况由公司人力资源部负责联系和组织。对于专业性较强的培训，则相关业务部门可向公司人力资源部推荐培训师或培训机构。人力资源部根据公司培训需求及与对方联系情况，填写《培训项目审批表》，按2.4.1规定的程序办理。
3.1.3 外派人员参加相关培训
对于因公须外派人员参加相关专业培训，则派出人员到人力资源部领取《培训项目审批表》，按要求填写，注明培训时间、内容、费用等，由部门经理签字确认后，报总经理审核后，至人力资源部备案，并按3.5.3相关要求，与公司签订培训协议后参加相关培训。
3.2 关于培训的分类
3.2.1 新员工入职培训
3.2.2 员工在职培训
公司员工在职期间，每年须接受一定时间的培训和学习。其中原则上要求普通职员每年接受公司提供培训的时间不小于40学时，部门主管接受公司提供培训的时间不小于50学时，部门经理接受公司提供培训的时间不小于60学时。
员工在职培训的内容应包括专业技能(含市场营销、生产技术等)、通用管理技能、职业发展与心态等方面的内容。采用外训和内训相结合的方式开展进行。
3.2.3 关于员工外训
对于因工作需要，公司派出员工参加相关培训机构组织的商业培训，属于员工外训(时间不超过30天)。外训费用超过2019元/人，脱产时间超过5天以上的，须报公司总经理批准方可执行。其他情况须经总监层级以上管理人员确认后执行。
参加外训的人员受训完毕返回公司后，须向公司人力资源部提交受训总结和培训教材备案，方可到财务部门核销相关费用(培训费、差率费等)。
公司人力资源部根据培训所涉及的费用及培训内容，在员工派出参训前确定是否与员工签订《培训协议》(附件2)，明确相关责任。
3.2.4 关于委托培养
因公司发展需要，对于部分关键岗位所需的经营管理或技术性人才，可以采用委托相关培训机构或院校培样的方式进行培训(培训时间超过30天)。委托培养的人选须公司董事会认可同意，并与公司签订培训协议，明确委培人员须在公司服务的年限、委培费用的承担等相关事宜，具体情况参见公司《培训协议》(附件2)相关条款。
第四章内部培训讲师的管理
4.1 内训讲师的选聘与培养
4.1.1 内训讲师选聘流程 (部门推荐，人力资源部门审核，总经理确认)
内训讲师的工作性质为兼职，即在公司内部开展培训活动，以不影响其自身的正常工作为原则，或尽量将影响降低到最低程度。
人力资源部根据当年培训工作开展计划，确定当年内部讲师的数量、专业方向，并在年度培训计划中予以体现，报请公司核准后，向公司相关部门内训讲师推荐信息。相关部门负责人推荐适合人选至人力资源部审核后，提交公司总经理确认，发放内训讲师聘书。
4.1.2 内训讲师的选聘标准
内训讲师须具有大专以上文化程度，同时在相关岗位上具有三年以上的工作经验，工作技能位于中等以上，无重大违规违纪历史，具有较强的语言及文字表达能力，善于沟通。
4.2 内训讲师的级别评定
公司对内训讲师施行等级管理的办法，每年将根据内训讲师的工作能力以及当年培训工作开展情况，进行级别评定，分为初级、中级、高级。
内训讲师须具备一定的课程开发能力，并全年保持一定的课时总量。如全年经人力资源部认可的授课时间不得低于30课时，或全年开发的课程数量不得小于3门，否则不具备次年晋级资格。
4.3 内训讲师课酬管理
公司将根据内训讲师当月经人力资源部认可并备案的授课时间，计发课酬。其中初级讲师60元/课时，中级讲师80元/课时，高级讲师100元/课时。
另对于内部讲师在部门内部开展的属于本职工作范畴的正常培训活动(如自营督导到办事处开展进行工作辅导或培训)不计发课酬。
第五章培训档案及记录管理
5.1 关于培训档案
5.1.1 培训档案的建立
公司开展的新员工入职培训、各类员工在职培训、员工外训、委托培训等活动结束后，人力资源部应建立相应培训档案备查。
5.1.2 培训档案的内容
培训档案的内容包括《培训项目审批表》、《培训项目实施情况记录表》(附件3)、参训人员名单及出勤记录、培训教案(或教材)等相关内容，另对于部分培训项目，应附有《培训效果评估调查表》。
5.1.3 培训档案的用途
建立培训档案，是规范公司培训管理的重要措施，让各类培训均有相对完整详细的记录，避免重复培训，造成不必要的资源浪费。同时，培训档案也是公司对于人力资源部组织和开展的各类培训活动进行评价和考核的重要依据，保证培训效果及质量的重要手段。
5.2 关于个人培训记录
5.2.1 个人培训记录的建立
对于公司主管及以上层级的人员、部分专业技术人员，人力资源部将根据其参加培训的情况，建立个人培训记录。
5.2.2 个人培训记录的内容
校级以及校区级先进集体评选的基本条件是：实践论文、调查报告或其他形式的实践成果具有较高的专业水平，有实质性的成果上报，成果充分体现实践性质;在实践过程中主动与地方媒体联系，有媒体对团队的认可并进行正面报道，同时树立了校区的良好形象;建立了与实践基地的合作意向，得到当地单位党团组织的较高评价;圆满完成社会实践总结工作，按时上交所要求的各项材料;在实践活动过程中有指导老师科学专业的指导。
校级以及校区级先进个人主要表彰在暑期社会实践活动中表现突出的指导教师和学生。
校级以及校区级优秀通讯员将从各小分队上报的社会实践通讯员中评选产出，要求曾准确及时报道社会实践开展情况。
校级以及校区级申报优秀调查报告的基本条件是：能够体现解放思想、实事求是、与时俱进的思想路线，有新观点、新思路;坚持理论联系实际，对实际工作有指导作用和借鉴作用，能提出建设性的意见和建议;报告内容观点鲜明，重点突出，结构合理，条理清晰，文字通畅，字数一般不超过8000字。2011年暑期社会实践优秀调查报告校级以及校区级的评选从已提交的调查报告中评选产生。
校区优秀组织奖是对在组织今年暑期社会实践活动中表现突出的校区学院学生会颁发的，以学院学生会为单位申报，评选的基本条件是：学院领导高度重视，成立社会实践领导小组;准时制定并上报暑期社会实践工作计划和实施方案;社会实践活动点面兼顾，社会实践率高;社会实践成果显著，实践团队表现突出，获奖论文比例高;社会实践宣传报道稿件充足，质量高;社会实践工作总结材料按时上报，优秀实践报告按时上报。
二、申报工作要求
申报优秀组织奖、先进集体、先进个人的须提供1000字左右的活动总结及有关材料，并按要求填写有关表格,申报优秀调查报告的请用A4纸4号仿宋体打印。各类申报材料于10月8日前报送到校区团委。
校区各学院学生会、服务社、团支部要高度重视，认真做好暑期社会实践活动的总结表彰工作。要通过举办汇报会、座谈会、评比总结表彰会等形式，把社会实践活动不断引向深入;要通过总结表彰工作，巩固活动成果，扩大活动影响力，研究和制定活动的新形式新思路，进一步推动该项活动向纵深方向发展。
(一)国家“特岗计划”招聘对象和条件
二、招聘指标具体指标分配见附表1。
三、招聘原则
(一)教师招聘坚持“公开、公平、自愿、择优”和“三定”(定县、定校、定岗)的原则。
(二)优先招聘报考学科与所学专业一致的全日制普通高校本科毕业生和符合条件的本县代课人员。
(三)招聘的教师安排在县以下(不含县城所在地)农村中小学校，其中国家“特岗计划”招聘的教师原则上安排在县以下农村乡(镇)初中和中心学校，且一所学校原则上安排不少于3人。“硕师计划”研究生安排在农村乡(镇)初中。
四、招聘程序特设岗位教师招聘按照公布招聘岗位、报名、资格审查、考试、录取、签订合同、培训等程序进行。招聘分为两个阶段。
第一阶段招聘符合报考条件的全日制普通高校本科毕业生(报考学科须与所学专业一致)和取得相应教师资格(幼儿教师资格不能报考)、年龄在45岁以下且在公办中小学连续代课5年以上目前仍在教学岗位的本县人员。第二阶段招聘其他符合条件的人员。第一阶段招聘结束后，公布第二阶段招聘岗位，进入第二阶段招聘。招聘考试分为笔试和面试。第一阶段的考试免笔试，只设面试;
第二阶段的考试设笔试和面试。笔试由省统一组织。第二阶段招聘笔试的考务、阅卷、成绩统计工作，由地区教育局统一负责组织;面试、体检和录取等工作由县教育局负责组织。报名采用先网上注册报名，然后现场审核确认的方式进行。符合报考条件的人员在阶段报名时间内登录“特岗计划教师招聘网”( tg.ncss.org.cn/)，点击特岗报名注册考生信息选择设岗省份申报岗位，注册并申报岗位成功后，下载打印出《特岗教师报名表》。同时，在“贵州教育网”下载、打印《贵州省2011年农村义务教育阶段学校教师特设岗位计划招聘报名表》并填写。(一)第一阶段招聘(免笔试人员的招聘)
2、资格审查报考者经资格审查合格后，进入面试程序。对资格审查合格者，由县教育局建立报考个人档案。
4、录取、签约面试及体检均合格者方可进入录取程序。录取原则按照填报志愿及面试成绩从高分到低分录取。符合免笔试条件的本科毕业生在报考县落选的，由地区教育局根据其填报的第二志愿在本地区所辖“特岗计划”县及时进行调剂。根据各县调剂后的岗位缺额情况，可对符合国家“特岗计划”招聘条件的落选考生，根据其调剂志愿在省的协调下进行跨市(州、地)调剂。被录取者(含“硕师计划”研究生)须在规定时间内与县教育局签订聘任合同。凡未签订聘任合同的，视为放弃录取资格。应届毕业生在开学报到时仍未取得毕业证的，其签订的聘任合同自然解除。
5、上报和公布第一阶段招聘录取签约名单 ①5月26日公示特岗县岗位需求学校计划。 ②5月30日在铜仁学院大礼堂进行现场签约。 ③完成第一阶段工作总结和第二阶段岗位需求上报省教育厅。
一、引言近年来，低价揽客、压价竞争、购买审计意见等使注册会计师的独立性受到了很大的威胁。这种现象的出现与我国现行的三方审计收费模式有相当大的关系。本文在研读了大量关于第四方审计收费文献的基础上，通过比较分析，构建了以税务机关为主导的，其他监管机构协调处理的新型审计收费模式，这种以税务机关作为第四方审计收费机构的模式，实现了审计收费过程中“记账”和“收费”的两权分离，对于完善我国现行的审计收费制度具有重要的意义，对于我国民间审计行业的发展和审计收费模式改革也有一定的参考价值。
二、以税务机关为中心的第四方审计收费模式的构建现行的第四方审计收费模式有：保险公司模式、审计委员会模式、证券交易所模式和证监会模式，李建军（2008）构建了以税务机关、被审计单位和会计师事务所为中心的审计收费模式，在此模式中，税务机关不仅负责收取和发放审计费用，同时也要负责聘请会计师事务所，并协调公司和事务所之间的关系，会导致税务部门的权利膨胀。同时作为一个政府部门，它还要履行一定的监管职责，工作压力比较大。在前述总结和研究的基础上，本文提出了如下的审计收费模式：
1、以税务机关为中心的第四方审计收费模式实施的准备工作首先，应制定制定统一的收费标准，这是实施的关键条件，笔者认为应根据公司的总资产的数量及资产的比例结构作为审计收费的基本标准；其次，建立会计师事务所评级制度，注册会计师协会和相关部门根据会计师事务所的规模、从业人员的经验素质、业务完成质量、发现重大舞弊案的次数等对会计师事务所进行级别的评定，不同级别执行不同的审计收费标准；再次，建立监管部门的信息交流平台，以便监管部门之间能及时准确的交流相关信息。 2、以税务机关为中心的第四方审计收费模式的运行步骤（1）公司向税务部门预交审计费用；（2）审计业务的委托和承接，由会计师事务所和被审计单位双向自由选择；（3）会计师事务所开展审计工作，双方签订审计委托协议后，会计师事务所就对公司的财务数据和经营状况进行审计，并将审计结果和审计工作底稿报备注册会计师协会以便进行业务抽查；（4）税务机关支付审计费用，对于不合格的审计业务，减少或不支付相关的审计费用，同时对审计业务完成质量较高的会计师事务所进行奖励；（5）披露审计费用和相关数据。从上述收费模式的运行过程可以看出，在此模式中税务机关担任了“出纳”的角色；注册会计师协会和证监会担任了“会计”的角色，负责审计费用的核算和监管，这些部门之间的相互协调和制约可以防止监管机构内部的腐败问题。
三、研究局限性与后续研究建议本文只就税务机关审计收费模式做了理论上的构思与探讨，作为一个新生事物，新的审计收费模式在推行中也必将遇到一些困难和阻力，需要在实践中不断发展和完善。笔者认为后续还应在以下几个方面展开详细研究：首先是关于审计收费标准的问题；其次是关于非审计业务的收费和委托问题，被审计单位和会计师事务所还可能会通过非审计服务的收费来达成一定的协议，进而导致审计意见的不公正；另外一个方面是关于我国高质量审计信息的需求问题，目前我国审计收费混乱的一个重要的原因是对高质量的审计信息的需求不足，这便导致了我国审计市场的恶性竞争和审计收费的严重不合理，因此如何完善上市公司信息机制，提高我国高质量审计信息的需求是我国审计行业能否健康发展的重要一环。
参考文献：
[1]姚可.关于我国审计费用支付方式的理性思考
[J].时代金融，2007，（5）：92-93.
[2]李建军.公共品视角下的审计委托模式研究
[J].税务与经济，2008，（5）：35-38.
[3]毛玉，李江涛，于维辕.上市公司审计委托模式创新：国家审计委托模式
[J].财会月刊，2011，（2）：75-78.
[4]焦明清，邹亚平.论审计收费混乱的成因与对策
公司会计盈余有着长长的生产链，受着诸多因素影响。审计是该生产链的最后一道工序，审计师相当于质检员，审计质量影响会计盈余质量。但是，审计师的审计质量并不整齐划一。一般认为，大事务所由于声誉机制与深口袋效应会更加注重其审计质量的提高。即大小事务所审计质量存在差异，且前者质量更高。对此，投资者能否感知呢？这是一个既关乎投资者理性，又关乎证券市场有效性的研究课题，有着极其重要的意义。
一、文献回顾与假设提出
理论分析认为：大事务所具有声誉机制，审计失败时客户流失与声誉价值损失也更多；大事务所还具有深口袋效应，审计失败时利益相关者要求的赔偿往往也更多。声誉机制与深口袋效应迫使大事务所致力于审计质量提高。但是，审计质量却是难以评估的。这不仅在于审计的产品——审计报告，已被格式化且绝大多数是标准无保留意见，还在于曝光的审计失败也较少见。通常，研究者只能以盈余管理程度、非标审计意见的准确性或概率等作为审计质量的替代，研究这些替代变量与大事务所的相关关系。大体上，这些研究获得了大事务所审计质量更高的经验证据。
若果真大事务所审计质量更高，对此，投资者能否感知呢？国外经验研究结论基本上是肯定的。我国经验研究结论是不一致的，有肯定与否定两种截然相反的结论。
虽然中国证券市场历史较短，投资者散户化特征也较明显，但证券市场的有效性、投资者理性等还是可以预期的。理论分析与经验研究显示事务所规模越大审计质量越高，对此，我国投资者应能够感知。
事务所规模的大小划分，典型方法是以是否国际知名会计师事务所作为区分。国际知名会计师事务所，指德勤、安永、毕马威和普华永道等会计师事务所。20世纪90年代末指“五大”、2002年后指“四大”（为叙述方便统称“四大”）。为此有假设一：相对于“非四大”，投资者认为“四大”的审计质量更高。
近两年，我国本土事务所在全国掀起了新一轮合并联合浪潮，展开了规模化运动。为深入研究本土所，再把“非四大”分为“本土大所”与“本土中小所”。并有假设一推论：相对于“本土大所”，投资者认为“四大”的审计质量更高，以及假设二：相对于“本土中小所”，投资者认为“本土大所”审计质量更高。
二、研究设计及数据
1.研究模型
为检验投资者对“四大”、“本土大所”、“本土中小所”审计质量差异的感知，以研究会计盈余与个股年持有回报间关系的报酬模型为基础。报酬模型中，会计盈余对个股回报的解释能力，表明了会计盈余的价值相关性，体现了会计信息的决策有用性。所以，在报酬模型中增加事务所规模变量、事务所规模变量与盈余的交互项。通过考察交互项的系数是否显著为正，即可考察投资者对不同规模事务所审计质量差异的感知。具体地，为检验假设一、二，构建模型（1）、（2）。
R=α+β1E+β2E·Big4+β3Big4+控制变量+ε（1）
R+α+β1E+β2E·Top10+β3Top10+控制变量+ε（2）
2.变量定义
(1)被解释变量。R，个股年持有回报。计算公式为∏（1+Rj）-1。其中，Rj为当年5月至次年4月的考虑现金分红再投资的月个股收益率。
(2)解释变量。E，会计盈余。计算方法为当年净利润与上年末总资产商，即总资产报酬率。选用总资产报酬率可使资不抵债公司包含于样本中。Big4，“四大”。公司当年审计师是“四大”时，Big4取值为1，否则为零。Top10，“本土大所”。公司当年审计师在“非四大”中排名前10名时，Top10取值为1，否则为零。排名依据A股客户总资产。
(3)控制变量。Size，公司规模。以上年末总资产自然对数作替代。Lev，公司偿债能力。以上年末公司负债总额与总资产商作替代。Eff，公司经营效率。以上年末公司主营业务收入与总资产商作替代。Ind1～Ind21，公司行业。以证监会《上市公司行业分类指引》为基础，把制造业（C类）再依第一位代码细分为十个行业，与其他行业构成22个行业。综合类上市公司为基准组。Year2～Year4，数据年度。样本数据包含2001年～2004年共4个年度。2001年为基准组。
3.数据来源及样本
研究所需的数据，除会计师事务所名称手工收集于上市公司年报外，其他均来源于国泰安信息技术有限公司开发的CSMAR数据库（2006版）。本文数据处理及统计分析使用Stata8.1软件。各年度的样本及事务所聘任情况见表1。
三、实证检验结果
1.“四大”与“非四大”的审计质量差异
表2的第（1）列的交互项系数显著为正，表明投资者对经由“四大”审计的盈余给以更高评价。假设一得到经验证据支持。
2.“四大”与“本土大所”的审计质量差异
表2的（2）列的交互项系数显著为正，表明投资者感知到“四大”与“本土大所”审计质量差异，并对经由“四大”审计的盈余给以更高的评价。假设一推论也得到经验证据支持。
3.“本土大所”与“本土中小所”的审计质量差异
表2的第（3）列的交互项系数显著为正，表明投资者能够感知两者审计质量的差异，并认为“本土大所”审计质量更高。假设二也获得经验证据支持。
注：*、**、***分别表示10%、5%、1%水平上显著（双尾）；括号中是t值；截距及控制变量结果未报告
四、结语
本文基于会计盈余与个股年持有回报间关系的报酬模型，将为我国A股上市公司提供审计服务的事务所分为“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三个层级，就投资者能否感知各层级间审计质量差异进行研究。研究发现：投资者能够感知到“四大”与“非四大”、“四大”与“本土大所”、“本土大所”与“本土中小所”间审计质量差异，并对前者给以更高的评价。即投资者认为“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三个层级间审计质量存在层级差。
研究在提供投资者对不同规模事务所审计质量评价经验证据同时，可解事务所是先“做大”还是先“做强”的困惑。“做大”并不意味着放弃“做强”。在投资者更认同大事务所审计质量的背景下，选择“做大”可向投资者传递审计质量提高的决心与行动。研究也可为中国注册会计师协会的事务所做大做强总体目标的落实提供经验证据支持。研究结论也潜在地呼吁我们对当前这一轮的事务所合并浪潮给以更多包容与肯定。
参考文献：
[1]DeAngelo,L.E.Auditorsizeandauditquality[J].JournalofAccountingandEconomics,1981(3):183～199
[2]Dye,R..Auditingstandards,legalliabilityandauditorwealth[J].JournalofPoliticalEconomy,1993Vol.101:887～914
当前，国家审计的职业化发展程度仍然处于一个较低的水平，审计职业化的道路依然困境重重。
(一)国家审计的独立性存在体制性弊端
《审计法》明确规定：国务院设立审计署，在国务院总理领导下，主管全国的审计工作;地方各级人民政府的审计机关，负责本行政区域内的审计工作。目前，审计机关受各级政府领导，属于政府职能部门，对政府及其相关部门进行财政审计监督。在这种情况下，国家审计实质上变成了内部审计，审计机关既无法摆脱业务工作的局限性，又无法降低与其他政府部门在行政和财政上的联系，并且在经费保障、人员选用与提拔上，与本级政府及相关部门存在千丝万缕的关系，审计的独立性和权威性受到极大削弱。
(二)审计法律法规制度不健全
当前我国审计法律法规还存在一些疏漏和不足。如《审计法》赋予审计机关的权限有要求报送资料权、检查权、调查取证权、采取强制措施权、建议处理处罚权、通报公布审计结果权等，但调查取证权的规定还不够健全，报送资料权这一规定不具体，没有表明意见权;环境审计尚未形成有效的模式，没有全面、系统的法律制度支撑等。
(三)审计队伍专业素质不高
目前，国家审计机关的工作人员是按综合类公务员而不是专业技术类进行管理，审计人员的准入一般是按照普通公务员的选人用人标准，未对审计工作必备的专业知识和技能进行全面深入的考核;在职务晋升上，优秀审计人员受到公务员行政职务晋升资格和职数的严格限制，导致了审计人才的流失。另外，也存在大量由财会或其他部门转岗的人员，他们的年龄结构、审计技能、知识面及职业素质均不能满足审计需要，因此在现有的审计队伍中，审计专业人才少、复合型人才更少。
(四)审计方法有待进一步提高
当前，很多基层审计人员的审计技术手段缺乏创新，还主要依靠翻阅账本凭证，较少采用计算机辅助审计等手段;在审计内容上，以查错纠弊为主，绩效审计、制度审计、生态环境审计、风险导向审计还处于摸索阶段，没有形成行之有效的模式、经验和制度方法，审计质量不高，审计工作深度不够。
二、推进国家审计职业化建设的对策建议
(一)立法提升国家审计的独立性
修改《宪法》和《审计法》，改革现行的审计体制，使国家审计机关直接受全国人大常委会委托开展独立的审计工作，对全国人大常委会负责并报告工作。审计长和地方各级审计机关的负责人由全国人民代表大会和地方各级人民代表大会决定任免。地方政府不得干预审计工作，也无权随意撤换审计机关负责人。在经费保障上，建立国家审计机关经费预决算单独审议制度，国家审计机关年度经费预算和年终决算都由本级立法机关审议通过。另外，审计机关的人员进出、计划管理以及结果公告等，应在本地区出台相应的地方法规、政府规章或规范性文件，提高国家审计监督的独立性，充分发挥国家审计在国家治理中的权力监督与保障作用。
(二)完善我国现行审计法律制度
我国现行的审计法律制度还存在诸多缺陷，有的已不适应新形势的发展。如在审计对象上，《审计法》规定审计机关主要对国家机关、国有企事业单位等进行审计，而一些党群团体则游离于审计监督之外，审计法律制度应针对这种情况进一步健全。如关于审计机关调查取证权的规定，应赋予审计机关请求人民法院或者公安机关协助进行调查取证的权力。另外，还要建立完善绩效审计、生态环境审计、风险导向审计等制度，以法律制度的形式进行明确，探索新思路、新方法，进行经验总结，进一步提高审计工作的规范化、标准化、科学化水平。
(三)实行审计署对全国审计系统的垂直领导体制
实行审计署对全国审计系统的垂直管理，即省级审计机关接受审计署的直接管理和业务指导，省以下市、县(区)审计机关的人、财、物由省级审计机关统一管理，经费列入省级年度预算。
(四)建立完善国家审计职业准入制度
应进一步完善审计职业考试制度，严格规定取得审计职业资格证书是从事审计工作的必备条件，也是社会人员报考审计机关、其他单位人员调任审计机关领导干部的前提条件。审计机关现有在职人员必须在一定期限内取得国家审计职业资格证书，才能从事审计业务工作，否则应调整到其他岗位或调离审计机关。
(五)加强审计职业化人才管理
关键词：审计学 特色专业 质量工程 教学计划 课程设置
高等学校本科教学质量与教学改革工程（以下简称“质量工程”）是国家在“十一五”期间推出的一项旨在全面提高高等教育教学质量的专项工作。具体项目包括高等学校特色专业建设点、人才培养模式创新实验区、双语教学示范课程建设项目、部级教学团队、高等学校教学名师奖等9个项目。其中，特色专业建设点是指高校在一定的办学思想指导下和长期的办学实践中逐步形成的某一专业，在教育目标、师资队伍、课程体系、教学条件和培养质量等方面，具有较高的办学水平和鲜明的办学特色，已产生较好的办学效益和社会影响，是一种高标准、高水平、高质量的专业，是“人无我有，人有我优，人优我新”的专业。部级特色专业则表明该高校的此专业在国内具有特色，在全国具有优越性。
一、郑州航空工业管理学院审计学特色专业建设概况
郑州航空工业管理学院审计学专业于1986年设置并开始招生，后因国家专业目录调整与会计学专业合并按照会计学专业招生，从2003年开始又恢复独立招生，是全国第二家恢复开设审计学专业的高校（第一家为南京审计学院）。同时，也是河南省恢复设置审计学专业并且招生最早的高校，已经为国家培养了1 200多名审计优秀人才，目前在校生400人左右。
我校审计学专业于2009年7月被批准成为校级特色专业建设点和河南省高等学校特色专业建设点，2010年7月又被批准成为部级特色专业建设点，这是河南省内唯一的省级及部级审计学特色专业建设点。
二、审计学特色专业建设的总体目标
基于我校的办学历史及学校背景，将审计学特色专业建设的总体目标确定为：依托学校“管、工、经结合”的办学特色，构建审计学专业的“管理和生产并行”的知识体系，完善并强化“六位一体”的实践教学体系，优化师资队伍结构，开展教育教学改革研究，实施精品课程建设与教材建设，利用和挖掘教学资源，将审计学专业建设成为省内特色鲜明、国内有重大影响的部级特色专业，成为河南省乃至全国经济社会和航空工业发展的审计学应用人才培养基地，进入全国高校审计学专业教学与人才培养先进行列。
三、审计学特色专业的建设思路与实践
为了实现审计学专业建设的总体目标，依据审计学专业发展趋势以及社会需求现状，以科学发展观及人的全面综合发展为主导思想，我校审计学特色专业建设的总体思路为：围绕一个中心，彰显两大特色，协调发展三个专业方向，重点培养四种能力的“1234”发展模式及建设思路。
（一）围绕一个中心
“围绕一个中心”是指围绕提高教育教学质量为中心。提高教育教学质量是一切教学活动的出发点，与教学有关的其他活动都应该为提高教育教学质量服务，通过对培养目标、课程设置、教学内容和教学方法、教材、培养方式、社会实践实训等方面的改革与创新，提升教师队伍素质，改善办学条件等措施来促进审计学专业教育教学质量的全面提高。
（二）彰显两大特色
“彰显两大特色”是指构建审计学专业“管理和生产并行”的知识体系和强化“六位一体”的实践教学体系。其中，审计学专业“管理和生产并行”的知识体系，包括面向企业的管理过程以财务审计、绩效审计、内部审计为主体的知识体系，以及面向企业生产过程以生产审计、基本建设项目审计、风险管理审计为主体的知识体系。审计学专业“六位一体”的实践教学体系，包括利用校内实验平台和校外实习基地，有步骤分阶段开展审计专业的金工实习、会计综合业务实习、审计业务手工及信息化实习、参与审计项目作业、参观生产与基建现场流程、毕业实习等实践教学环节。
（三）协调发展三个专业领域
“协调发展三个专业领域”是指在审计学专业建设过程中要协调处理好政府审计、注册会计师审计、内部审计三个专业领域。审计学专业在长期的发展过程中逐渐形成了政府审计、注册会计师审计和内部审计三个专业领域，而在培养目标确定及实施过程中，受到学制及教学计划等多方面的限制，不可能完全兼顾，面面俱到，而只能统筹协调，有所偏重，结合专业发展趋势及社会需求的现状，我校审计学专业建设着重以注册会计师审计和内部审计两个专业领域为发展重点。
（四）重点培养四种能力
“重点培养四种能力”是指按照“四种能力”建设的需要，调整和修订专业培养方案，以科技活动为载体，培养大学生的创新能力和创新精神，使学生的专业知识扎实、知识结构合理、思想素质过硬，具有扎实的专业知识能力、较强的交流沟通和表达能力、较高的开拓创新和创造能力、较好的适应社会和工作岗位的实践能力。
四、审计学特色专业建设的实践措施
（一）完善人才培养方案与教育模式
本着“宽口径、厚基础、强能力、高素质”的人才培养目标，兼顾学校“管、工、经结合”的办学特色，围绕审计学部级特色专业建设的“1234”发展模式及建设思路，不断创新完善教育模式与人才培养方案，优化审计学专业原有的培养目标，因此，我校将审计学专业的培养目标确定为：培养德、智、体、美全面发展，适应社会主义市场经济需要，具有管理学、工学、经济学、审计学等知识与能力，文化素质高、业务能力强，掌握现代审计理论和业务技能的工商管理学科的创新型、复合型应用人才。学生毕业后能在各类企事业单位、政府部门及社会审计组织中从事审计实务及相关管理工作。
该专业基本学制为4年，并实行3―7年的弹性学制。学生在规定的学制时间内至少应修166+8.5（第二课堂）学分才可以毕业。其中各类课程应修的最低学分下限如表1所示。
（二）健全师资培养及使用机制
我校一直非常重视师资队伍的培养，定期选送骨干教师到国内外重点高校作访问学者，选送青年教师到国内重点高校进修学习，寒暑假选送教师到企业学习交流，到会计师事务所开展审计实践。还以重点培养学术技术带头人为核心，依托与中航工业企业的渊源关系及科技创新优势，加大人才交流力度，提高师资队伍和学术梯队的建设水平。继续执行和完善青年教师导师制及专业主干课程导师制，发挥传、帮、带的作用。不断改善师资队伍的学历结构、职称结构和知识结构，使师资队伍形成合理梯队，形成可持续发展的格局。
（三）科学规划课程体系与教学内容
由于会计准则、审计准则、内部控制规范的完善与修订步伐较快，该校确定了教学计划每4年大调整、每2年小调整的要求，因此，该校也与时俱进地调整审计学专业课程体系，基于这些考虑，将审计学专业的基本课程体系设置为公共基础课程、学科基础课程、专业主干课程、专业选修课程、拓展选修和公共选修课程及实践教学环节课程等6大部分。
1.公共基础课程。按照教育部关于本科教学的相关要求，公共基础课程的设置各校差异并不大，并且全部为必修课，此处不再赘述。依据该校审计学专业培养方案，学生需要完成55个学分。
2.学科基础课程。学科基础课设置的主要依据是教育部对于管理学科相关课程开设的统一规定，并结合部级特色专业建设的更高要求并做了细微调整，如表2所示。调整内容为基础会计学课程增加了16个课时的课程实验，即会计基础实验，提高学生对会计基础知识的感性认识。该类课程全部为必修课，学生需要完成21个学分。
3.专业主干课程。基于审计学专业与会计学专业的密切关系、专业发展领域以及专业培养方案确定的总学时容量，专业主干课程体系如表3所示。经过2―3年的实践，为了进一步突出内部审计的重点发展方向，后来又对这个体系做了微调，将内部审计和绩效审计两门课程的开设学期进行了对调。该类课程全部为必修课，学生需要完成18.5个学分。
4.专业选修课。以前的专业选修课不进行分组，根据先导和后导关系分学期依次开设，这样设置产生了一些负面影响：学生选课急功近利，到第6学期末基本上修完了专业选修课所要求的学分，多数学生第7学期没有学习任务或者仅剩下1―2门必修课程，给日常管理带来很多困难。另外，学生选修课程主要以获取学分为主要目的，选课较为随意。为了克服这些缺陷，将专业选修课进行了分组，如下页表4所示。第Ⅰ组为限定选修课，学生至少应修满20.5个学分。第Ⅱ组为任意选修课，学生根据自己学分累积情况及毕业要求的最低学分数自行选择，即至少选修14个学分即可达到毕业要求。
5.拓展选修与公共选修课程。此类课程的设置是为了着重体现该校“管、工、经结合”的办学特色，以及航空工业管理背景，同时，拓展学生知识视野。拓展选修课中学校特色课程包括机械制造工程、航空概论及机械制图，必须修满4个学分；艺术类课程包括美术欣赏及音乐欣赏，必须修满2个学分。公共选修课程门类较多，学生根据自己的兴趣选修完成6个学分即可。
6.实践教学环节课程。按照“六位一体”的实践教学体系以及“四种能力”培养的要求，共计开设了8个实践教学环节，如下页表5所示。表中的总学时表示实践教学周数，共计25周，总计25个学分，全部为必修。其中，认识实习和毕业实习在校外实习及实训基地进行，采取集中与分散相结合的方式。其他实践教学环节全部在校内实验教学中心集中进行。
另外，第二课堂教学的8.5个学分虽然不计入总学分，但也是达到毕业条件的要求之一。其中，四大讲座全部为必修，总学分7.5个，包括形势与政策、国防教育、职业发展与就业指导及河南省省情农情专题。创新学分1个，通过社会调查和公益劳动获得，由学生所在的会计学院随机组织实施。
（四）深入改革实践教学和实验体系
经过多年的探索和尝试，审计学专业逐渐形成了“金工实习+专业实习+毕业实习”的实践教学模式及实践教学内容，涉及8个实践教学环节，强化学生基础知识和实践能力的培养，实践教学环节时间总量已经达到25周。目前，结合学生规模扩张以及社会对人才需求的变化，我校还在不断地进行实践教学内容的优化以及实践教学管理模式的改进。
（五）积极开展课程建设与教材建设
截至目前，我校已经建成基础会计学、财务会计学、会计信息系统3门省级精品课程，审计学原理、财务审计学、高级财务会计学、管理会计学、财务管理学等6门校级精品课程。与清华大学出版社合作出版了会计学系列精品教材共计21部，同时，与东北财经大学出版社合作出版了审计精品教材《审计学原理》《财务审计》《内部控制审计》等，这些成果都为审计学特色专业建设提供了强大的支持。
（六）继续强化审计教育教学及学术研究
我校审计学科研创新团队最早于1986年已经组建，经过不断调整和优化，目前团队骨干力量雄厚，研究方向稳定，团队科研优势明显。已获得国家社科项目1项，省部级项目20多项，这些项目的研究不仅提升了科研层次和水平，也促进了教学水平的提高。我校设立了科研奖励制度和学术交流资助办法，极大地促进了教师开展科研和学术交流的积极性。还将继续鼓励教师参与科研、以科研促教学的发展模式，不断提升学术水平，扩大专业建设的社会影响力和知名度。
（七）不断改进教学管理和服务体系
1 前言
按《公司法》组建的企业集团，主要是以产权关系为纽带而聚合，决策经营结构为董事会、监事会---总经理---经营班子---二级单位经理---经营班子---，因而，尽管管理的层次多、幅度大，但内部的治理机制是比较明晰的。
我国在1994年《公司法》颁布之前，已开始在石油、化工、冶金、机械及电子行业进行企业集团试点，但真正推行还是在《公司法》颁布之后，而且从推行效果来看，处于沿海发达省市要好于内部省市，一些新兴行业、规模中小的企业集团要普遍好于上述行业中成立较早的企业集团。这主要是那些较早成立的以国有特大型骨干企业为核心而改组的企业企业集团一开始就有非经济因素的行业垄断性，存在浓重的行政色彩和产权不清原因，这说明，我国的企业集团发展，仍处于探索过程中。
按照《公司法》，企业集团是一非法人机构，其依托一般是一个或几个集团公司的联合，在我国，绝大部分是一个集团公司，而且这种集团公司是在市场经济环境中滚爬壮大，形成一种以产权为纽带，以母公司为核心，以母子公司关系为基础的垂直型组织体制，这种组织体系，在避免行政捏合的同时，形成富有特色的决策经营系统和比较明晰的内部控制治理机制。
企业内部控制系指组织规划和管理而采用的所有协调方法和措施，包括内部会计控制和内部管理控制二部分，内部会计控制中的一项重要内容便是财务控制和会计监督，作为按《公司法》组建的企业集团，其财务控制和会计监督又可按系统的层次性划分为对母公司和对子公司，企业集团的内部控制实际上以集团公司的内部控制表现出来。
集团公司如何开展对子公司的财务控制和会计监督？从目前的企业集团运营实践看，方式有所不一，如财务总监派出、财务主管派出和轮岗、成立内部审计、稽查部门等等，可以说，
模式多种多样。其中财务总监派出的管理机制更是有待探索。
适值《会计法》正式实施之际，集团公司要推行在子公司派出财务总监制度，具体需要构筑一个怎么样的财务总监管理体制？增加财务总监后集团公司的内部控制体制做何改变，为了弄清楚这一点，必须首先对目前集团公司一般的财务控制与会计监督体制进行分析。
2 一般的财务控制与会计监督体制模式
在作为企业内部控制体系的重要组成部分的财务控制与会计监督的组织体系，集团公司一般实行三级管理，即如下模式：
集团公司是以母子公司型式存在的，下面多个子公司的财务各自独立设帐核算和管理，一般来说，母公司财务部门的担子更重，除负责母公司的财务管理工作外。还要负责对所有子公司的财务管理监控。 集团公司负责人
（总经理）
总会计师
财务部经理
（财务主管）
内部审计经理
（财务审计块）
图1：集团公司一般的财务控制与会计监督体系
目前，作为财务工作中的重要组成部分，财务控制与会计监督工作主要落在财务部负责人（财务主管）这一层，而问题也就出现在这一层次上，现分析如下：
2.1单位负责人（总经理）的责任如何得到落实、保障
今年7月1日正式实施的新《会计法》，与85年版和93年修改版相比，在八个方面作了更大的修改，其中之一，便是突出强调了单位负责人对本单位会计工作和会计资料真实性、完整性的责任。一是明确单位负责人必须对本单位的会计工作和会计资料真实性、完整性的负责；二是规定单位负责人必须在对外提供的财务会计报告上签名并盖章，承担相应的法律责任；三是规定单位负责人必须保证会计机构、会计人员依法履行职责；四是对各单位会计工作中的违法行为，除追究直接责任人员的法律责任外，还要追究单位负责人的责任，具体体现在第1章总则和第6章法律责任中。可见《会计法》对单位负责人的责任规定是明确的，这反映了市场经济环境下对企业经营的客观要求和约束。因为，单位负责人是本单位执行《会计法》的责任主体，由于单位负责人并不负责具体的会计工作，他的这部分责任只能通过内部委托授权关系，和制定内部规章制度加以明确和落实，正因为这样，单位负责人必须强化这种责任下放的委托授权的接受对象。
2.2 总会计师并不承担具体的会计监督工作
并不是所有的企业都要设置总会计师，新《会计法》第36条规定：“国有的和国有资产占控股地位或主导地位的大、中型企业必须设置总会计师”，可见委托授权对象，对于设置了总会计师的企业，可以把财务控制和会计监督的权利和责任委托授权给总会计师，对于没有设置总会计师的单位，这种委托对象只能是下一层次的财务部门或相应机构了。
但总会计师也不从事具体的财务控制、会计监督工作，《总会计师条例》（1990年12月国务院颁布）中，第5条规定：“总会计师组织领导本单位的财务管理、成本管理、会计核算和会计监督等方面的工作，参与本单位重要经济问题的分析和决策。”可见，作为总会计师，所承担的是更加重要的参谋职能，是单位负责人的参谋和助手，所从事的工作不仅仅是财务控制和会计监督，而且这方面的工作也主要是起组织和领导的职能作用，总会计师的职责在《总会计师条例》第7、8、9条作了明确的规定，第7条中明确规定：“总会计师负责组织本单位的下列工作：
(1) 编制和执行预算，财务收支计划，信贷计划，拟订资本筹措和使用方案，开辟财源，有效地使用资金；
(2) 进行成本费用预测、计划、控制、核算、分析和考核，督促本单位有关部门降低消耗、节约费用、提高经济效益；
(3) 建立、健全经济核算制度，利用财务会计资料进行经济活动分析；
(4) 承办单位主要行政领导交办的其他工作。”
第8条规定：“总会计师负责对本单位财会机构的设置和会计人员的配备，会计专业职务的设置和聘任提出方案，组织会计人员的业务培训和考核，支持会计人员依法行使职权。”
第9条规定：“总会计师协助单位主要领导人对企业的生产经营，行政事业总体的任务发展以及基本建设投资等问题作出决策，参与新产品开发技术改造、科技研究、商品（劳务）价格和工资奖金等方案的制定，参与重大合同和经济协议的研究、审查。”
现在，大多数的集团公司都制定有《总会计师领导责任规定》或《总会计师工作规定》等，是按照上述条例细化制定的，从对总会计师职责的规定来看，具体的财务控制和会计监督工作不是由总会计师承担，而是由有其组织领导财务部门开展。所以，如果单位负责人把这一权利责任委托给总会计师，总会计师仍要向下委托。
2.3 财务部门对财务控制、会计监督职责的承担。
财务部门理所当然地要承担起财务控制、会计监督这一职责，新《会计法》第5条规定：“会计机构，会计人员依照本法规进行会计核算，实行会计监督。”根据《会计法》的要求，财政部颁布的《会计基础工作规范》第4章会计监督部分中，对会计机构，会计人员的财务控制，会计监督职能、依据，作了进一步的明确规定， 可见财务控制、会计监督是财务部门的重要职能，理所当然。然而，问题是财务部门作为企业的一个职能管理部门，又不仅仅是从事财务控制和会计监督这一项工作，而且，即使是监督工作也存在监督别人和自我内部监督双重内容，况且，作为一个职能部门，以执行会计核算任务为主，且权力也有限，这往往会导致财务控制和会计监督职能的弱化，再加上，财务部门的财务控制、会计监督工作质量如何保障，如何衡量，谁去衡量呢？等等，新《会计法》的制订，已注意到这一问题，因为从大量出现的财务管理案件来看，正是因为财务部门的财务控制与会计监督职能弱化所导致，因而新《会计法》对加强财务监督制度、法律责任的明确上，作了重大修改和调整。
2.4 内部审计部门的工作职责
内部审计是企业内部控制的另一条线，象集团公司这类的大中型国有企业一般设置内部审计部门。根据《审计署关于内部审计工作的规定》第3条规定：“下列单位，根据内部管理的需要，设立独立的内部审计机构，……；（三）全民所有制大中型企业；……。”第4条规定：“内部审计机构在本单位主要领导人的直接领导下，依照国家法律、法规和政策，对本单位的财务收支及其经济效益进行内部审计监督，独立行使内部审计职权，对本单位领导人负责并报告工作”。并依据《审计法》、《审计署关于内部审计工作的规定》，结合具体集团公司本身系统的实际情况，会制定相应的《集团公司内部审计规定》。从内部审计的职责来看，主要着眼整个集团公司的管理，其依据是集团公司的制度体系，比单纯的财务审计范围宽得多，但财务审计仍是其重点内容，内部审计部门也具有财务控制和会计监督的职能，这一职能是《审计法》、《审计署关于内部审计工作的规定》赋予的，是企业内部控制体系的重要组成部分，也是使新《会计法》中第4 章“会计监督”条款得以具体实施的一个保障。由于内部审计工作的独立性，使得财务部门的财务控制和会计监督工作受到控制和监督。然而，前面讲过，内部审计的工作职责并不仅仅是财务控制和会计监督，所以，如果要加强内审部这条线里这方面的职能，必须加强内审相应的人力资源的建设。这就是对应的财务总监派出管理出台的原因。
3 新的财务监控机制设想
根据上面的分析，集团公司的财务控制和会计监督机制可调整如下：
(1) 各级财务部门首先必须作好财务控制和会计监督工作，这项职能工作的权力，由新《会计法》这一法律赋予，具体职能的开展由《会计法》及统一的会计制度、集团公司相应的财务具体规定明确。《会计法》明确要求会计机构、会计人员承担好这一职能，如果真的这一道防线能守好，那就十分完美，但现实总有不如意的地方，无法得到保障。
（2）增加独立工作机构，即由内部审计部承担独立的财务控制与会计监督职能，具体职能的开展由《会计法》及统一的会计制度、《审计法》、集团公司相应的相应的财务、审计规定明确。对财务部门的这一工作职能的履行以及由此引伸的企业财务运作进行控制和监督。
（3）总会计师作为总经理的助手发挥参谋作用，提供专业建议和业务指导，同时行使总经理（直线主管）在财务管理方面授予的直线权力，组织领导集团公司的财务管理、成本管理、核算管理、会计核算和会计监督等方面的工作，也即财务部门的业务受总会计师组织、领导，同样，内部审计部中有关财务控制及会计监督这方面的业务也受总会计师组织、领导。
（4）总经理把财务控制与会计监督的权利责任（属于财务管理范围）分别授权委托给总会计师和内审部经理，由总会计师组织领导财务部实施，内审部经理组织相应岗位实施。
（5）为强化子公司的财务控制与会计监督，由集团公司派出财务总监，编制在集团公司内部审计部财务控制与会计监督岗位。
（6）财务总监组织行政管理属内审部，业务管理同时属内审部和总会计师，以总会计师为主，内审部协助。
（7）财务总监依据新《会计法》统一的会计制度、《审计法》、集团公司规章制度独立开展工作，接受总会计师及内审部赋予的职权，同时对对应的职责负责。
（8）财务总监日常工作汇报归口为总会计师和内审部，重大问题有直接向集团公司总经理汇报的权利。
根据上面的分析，一般的模式要改变，新的财务控制与会计监督体系如下图新模式。
4 财务总监派出制度
从上面分析可知，如果是财务总监与财务管理二条线并行，就需要在加强原有会计部门的控制与监督工作之外，还需要加强第二条线，这就必然导致财务总监的派出，在上面的组织体系下，财务总监与各层次的关系如何呢？分析如下：
4.1 财务总监与总经理：
财务总监对总经理负责的形式以对总会计师和内审部经理负责的形式表现出来，因为后二者的职权直接来自总经理的授予。由于财务总监独立开展工作，重大问题有直接对集团公司总经理负责和汇报的权利和义务，集团公司总经理根据特殊情况需要，可直接过问财务总监的工作，从这点讲下派的财务总监也是总经理的助手，但除非特殊情况，根据分层管理原则，财务总监日常工作由总会计师和内审部经理组织、领导。
4.2 财务总监与总会计师：
小企业情况下，总经理直接管理财务工作，但在大中型规模的情况下，总经理精力有限，遵照分权管理原则，总经理把财务管理的一部直线权力分权委托给总会计师，总会计师作为助 单位负责人
（总经理）
总会计师
内部审计经理
（财务审计块）
本部财务主管
子公司财务主管
财务总监
母公司财务部
子公司财务部
现有的职权责任关系
增加的职权责任关系
重大问题职权责任关系
图2：改进的的财务控制与会计监督体系
子公司经营班子
（经营管理）
手，负全部财务工作参谋职能，并负直线权力下的相应职能；对于财务控制和财务监督权，总会计师拥有直线权力，即组织领导和指挥权，在这种情况下，财务总监将接受来自总会计师的财务控制与会计监督职权，同时对总会计师负职能责任，这实际上是对集团公司总经理负责。
4.3 财务总监与内审部经理：
从新《会计法》和《审计署关于内部审计的规定》的规定来看，财务控制和会计监督既是会计工作的范畴，也是内部审计工作的范畴，这样规定，也许跟中国的国情有关，即内部审计仍以财务审计为主。
可见，财务总监有双重身份，既是会计工作者，也是内审工作者，或者说是从内部审计的角度从事会计工作，这与财会部门岗位主要从事会计核算工作是有根本区别的。正因为如此，财务总监的工作不受财务部门的干扰，其编制属于内部审计部，组织行政上接受内审部经理领导，其职能除从总会计师那里接受外，还要从内审部经理那里接受内部审计的职能。
4.4 财务总监与子公司的财务主管
为加强子公司的财务控制与会计监督，现在的集团公司往往采取财务主管下管一级和财务总监制度，这种制度在沿海特区中的大中型国企及三资企业中运用得比较广泛和有效。如，深圳市94年颁布的《关于加强企业投资与财务的内部审计及监督的意见》中，所提出的财务监控方面的11条指导意见，就对财务主管下管一级与财务总监派出制度作了规定，这对目前集团公司有很高的参考价值。
所谓财务主管下管一级，即指集团公司对下属子公司的财务经理进行直接管理，负责其选拔、委派、考核以及奖惩等方面事务，以保证集团公司财务监控的有效性。那么，下管一级的财务主管工作职能是什么呢？与财务总监的职能怎样区分？在这种情况下，集团公司一般会制订有《财务主管轮岗管理规定》；其主要内容是要求财务主管依据集团公司的财务制度开展所在二级单位的财务工作，这就很明确地规范了财务主管的工作职能。我们再看看特区一些企业集团的做法，深圳免税集团95年颁布的《财务主管人员下管一级暂行规定》中主要内容是：
（1）下属二级全资子公司的财务部长由集团公司委派，并实行定期轮换制；
（2）各全资子公司财务部长行政上受集团公司计财部领导，由集团公司委派，其他财务人员行政上受所在单位领导，业务上接受集团公司计财部领导、监督；
（3）下派的财务部长负责所在单位的全面财务工作，组织和领导财务部严格执行国家和集团公司的有关财务制度，如实反映财务情况和经营成果，监督各项财务收支和资金使用，发现问题及时上报；
（4）集团公司每年对派出的财务部长考核一次，对表现优秀的给予奖励，对不称职的给予降职或免职；
（5）全资子公司的财务部长实行定期报告制度，由财务总监、集团公司人事部门及财务部门负责人定期听取其财务执行情况（每季一次），同时提交书面财务报告。
可见通过财务主管下管一级，在财务控制和会计监督方面得到一定的强化和组织保证，但是财务部门只是一个职能部门，职能上还要接受子公司生产经营班子领导，完全靠财务主管去执行控制和监督职能在客观上是一定困难的，原因是：
（1） 财务部长要双向负责，一身二役不可得兼，既然身为二级企业经理的助手和参谋，那么地位上决定了不可能充当“监军”角色，难以向集团公司负责，维护公司利益。
（2） 财务部长虽然也是属于总公司派出人员，但毕竟是二级企业的中层干部，从组织的结构与管理的角色来说，总公司很难对其进行过多的控制。
（3） 虽然有的集团公司对财务部长的任免不必与所在的企业领导协商，完全可以直接委派、更换，但双向负责违背命令统一原则。集团公司与二级公司在利益分配，资源占用上毕竟时有矛盾，财务部长有可能处于要么坚持原则，与企业领导产生摩擦，要么丧失立场，做假报表、隐瞒亏损或利润，费用开支超标准入帐，乃至重大资金流动失控或资产流失的境地。
因而，集团公司在对二级企业的财务监控上既要为企业选派财务经理，更要向企业派驻“监军”，这就是财务总监管理制度。
可见，财务主管和财务总监是两条线，由于财务总监的主要工作职能是负责企业的财务管理和会计监督，因而所在企业的财务主管所负责的工作自然也就在财务总监的监察范围内。财务总监有权了解财务主管主持的所有财务活动，而且后者还要定期向前者汇报。
4.5 财务总监与子公司总经理：
子公司的财务主管尽管属下派，但仍是子公司总经理（代表经营领导班子）的助手和参谋，从权力责任结构层级上讲是中层领导，负责职能部门的运作。是子公司运营系统中的一个子系统负责人。但财务总监则不然，他不是子公司总经理的助手和参谋，而是集团公司总经理的助手和参谋，履行集团公司内部审计部的岗位工作职能，从管理层次上讲，相当于子公司副总经理，集团公司的部门经理级别。正因为如此，工作有更大的超脱性，财务总监有权了解、审核子公司的重大经营管理活动，子公司总经理（代表经营班子）有责任支持、配合财务总监职能工作的开展
5 集团公司财务总监管理的内容
基于上面认识，集团公司财务总监管理的内容进一步探讨如下：
先看看法律法规依据：
(1) 新《会计法》以及《审计署关于内部审计的规定》、《会计工作基础规范》等机关法律法规。新《会计法》第一章总则、第二章会计核算、第四章会计监督、第六章法律责任已明确指出了财务控制与会计监督的职能；
(2) 参照地方性的规定、办法
如：1994年深圳市政府颁布的《关于完善试点企业领导体制的若干规定》，对财务总监的职权、责任规定是：
主要职权：
（1）审核公司的重要财务报表和报告，并和经理共同确认其准确性后上报董事会；
（2）经董事会授权，与经理联签批准董事会规定的限额范围内的资金支用事项；
（3）参与拟订公司的年度财务预算方案、决算方案；
（4）参与拟订公司的利润分配方案和弥补亏损方案；
（5）参与拟订公司发行公司债的方案；
（6）审核投资项目的财务可行性；
主要责任：
（1）对上报董事会的公司重要财务报表和报告的真实性，与经理共同承担责任；
（2）对国有资产的流失承担相应的责任；
（3）对公司重大投资项目决策造成的损失承担相应的责任；
（4）对子公司严重违反财经纪律的作为承担相应的责任。
可见上面的规定，是财务总监通过对所在企业经营活动的了解，报表帐务的审查，大额资金调度的联签，参与董事会的决策，定期不定期地向上级产权部门报告等日常活动，监控企业财产和资金流动，确保资产保质和增值，同时帮助所在企业加强财务及决策管理合理调度、筹措和支配资金。
又如，《广州市国有企业财务总监管理暂行办法》中规定：
主要职权： 第6条：财务总监向母公司负责，接受母公司的监督。其主要职权：
（1）参与年度财务决算，利润分配，弥补亏损等方案和费用开支，筹资融资计划的拟定；
（2）参与资金使用和调度，贷款担保，对外投资，产权转让资产重估等重大决策活动；
（3）参与制定内部财务管理制度；
（4）参与新项目投资可行性研究；
（5）审核对外报送的财务报表、报告，确认其真实性、合法性和准确性；
（6）按母公司的规定，对下列事项签署审核意见：
（7）订立重大的经济合同，提供贷款保证，债务担保，资产抵押，对外投资范围；限额使用现金，转帐结算，处理不良资产；其主要签署的事项。
（8）制止违法收支，并及时向上级单位和有关部门报告；
（9）根据工作需要，随时调阅与经营活动有关的帐目和资料，并查询有关情况；
（10）定期向母公司报告子公司资产和经济效益变化情况，及时报告经营活动的重大问题。
主要责任是： 第七条：财务总监对行使主权的事项承担相应的责任：
（1）对报送的财务报表和报告的真实性、合法性和准确性负责；
（2）对国有资产的严重流失承担相应的责任；
（3）对重大投资项目决策失误造成的经济损失承担相应的责任；
（4）对严重违反财经纪律的行为承担相应的责任。
其次，从广东省一些集团公司性质的大中型企业的实践来看，他们的财务总监派出管理都有操作性很强的制度，如《广东省省属国有资产经营公司财务总监管理暂行办法》、《南华西企业集团财务总监制度》、《广东省公路工程建设集团公司财务总监派出规定》等。这些制度内容一般包括总则、任职资格、岗位职权、职责、职务任免和管理、业绩考核、工资福利待遇等方面。
6 小结
上面讨论了企业集团内部控制体系的财务总监派出问题，并讨论也一个核心企业情况下-----集团公司下的财务总监在整个内部控制体系中所处于的环节、地位、作用、相互关系，并提出一种新的运作模式，从实践来看，也是比较有效的，这种模式既不同于国外大型公司的财务总监管理、也不同于国内早先的单个企业财务总监管理，体现了在市场经济规则及新的经济法律、法规条件下企业组织形式的变革和创新，于目前国有企业的改革具有实践意义。
参考文献
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research on the chief financial supervision managing mechanism in the inner management control system of an enterprise group
zheng jianguo ；hu junxiong ； zhang caijiang
