文章编号：1004-7026（2017）22-0129-02中国图书分类号：F275-4文献标志码：A
1开设《纳税筹划》课程的意义
纳税筹划（taxPlanning）主要是指在国家政策的许可下，按照税收法律法规的立法导向，通过对筹资、经营、投资、理财等活动进行合理的事前筹划和安排，取得“节税”（taxsaving）效益，最终实现企业利润最大化和企业价值最大化的一种经济活动。纳税筹划是增值性的经济行为，其最终目的是追求股东财富最大化。纳税筹划不同于偷税、逃税和骗税，合法的操作程序和目的是其基本前提。
1.1帮助学生树立依法纳税的理念
合法性是纳税筹划最本质的特点，也是税收筹划区别于逃避税行为的基本标志。税收筹划的合法性体现在其行为是在尊重法律、不违法国家税收法规的前提下进行的。学生学习《纳税筹划》课程以后，能够熟练掌握税法专业知识，合理避税，选择低税负方案，积极利用税收政策调整纳税人经营行为。
1.2帮助学生更好地完成税收策划
在经济活动运行机制中，纳税义务通常具有滞后性，企业在交易行为发生之后，才缴纳增值税、消费税或营业税；在收益实现或分配以后，才缴纳所得税；在财产取得以后，才缴纳财产税。学生可以利用《纳税筹划》课程的知识更好地为纳税人提供在纳税前事先做出策划。同时，税收规定是有针对性的，因纳税人和征税对象的性质不同，税收待遇也往往不同，学生可以利用知识为纳税人选择低税负的机会。
1.3帮助学生强化风险意识
纳税筹划存在一定的风险，是纳税人在进行纳税筹划时因各种因素的存在，无法取得预期的筹划结果，并且付出远大于收益的各种可能性。学生在学习税收的基本理论之后，可以更加深入地了解税收筹划是一种事前行为，具有长期性和预见性的特点，所以纳税筹划与任何一种谋求经济利益的管理活动一样，也存在风险，特别是纳税筹划的基本条件发生变化，或筹划的方法选择不当，或筹划主体专业水平有限时，纳税筹划的风险不可避免。
2《纳税筹划》课程教学存在的问题
2.1学生不重视《纳税筹划》课程的学习
《纳税筹划》课程涵盖了税收的基本理论和企业涉税实务，而会计学专业的主干课程科目繁多，学生往往将学习的重心放在基础会计、中级财务会计、财务管理、成本会计等专业课上。《纳税筹划》课程的开设时间较晚，而且课程的独立性较强，主要是应用一些计算税种的方法，区别于其他具体的会计课程。包括涉税处理、纳税申报和税务策划等。很多学生认为《纳税筹划》课程不重要，甚至认为《纳税筹划》课程涵盖在《税法》的教学之中。
2.2缺乏纳税筹划实践教学
《纳税筹划》课程的实践性较强，但是目前大多数高校较为重视理论教学，轻视实践教学。在我国，各种税种的筹划都与会计处理方法的选择有着密不可分的联系，尤其是所得税，在对其进行筹划时，所受影响最为明显。纳税筹划的途径有很多种，如采用低税率、税收优惠、缩小税基、延期纳税以及涉税零风险等，在缩小税基中又可以分为缩小相对额和缩小绝对额。但是在教学过程中，老师往往将纳税方法笼统地讲解，并没有结合实践的教学平台进行说明，让学生充分领会纳税筹划为企业带来的巨大意义。
2.3《纳税筹划》课程教学与其他相关的会计学课程脱节
《纳税筹划》课程的教学必须以会计学其他相关课程作为前提，但是在实际的教学过程中，教师并没有将其与其他相关的《中级财务会计》、《财务管理》等课程紧密结合起来。例如，《中级财务会计》中的折旧计算方法的选择将影响到成本的大小，进而影响到企业的利润水平，最终影响企业的税负轻重。而固定资产折旧产生的成本在生产型企业的产品成本中占相当大的比重，所以选择合适的折旧计算方法在纳税筹划中的意义举足轻重。同时，存货计价方法、债券溢折价以及投资的方式都能够影响税负。但是，由于《纳税筹划》课程的教学缺乏与其他课程的紧密结合，导致学生在学期结束难以独立地运用知识有效地进行税收方案的优化选择，达到节税的目的。
3《纳税筹划》课程教学的改革方向
3.1提高学生对《纳税筹划》课程的重视程度
资金、成本和费用是业务管理和会计核算管理的三大关键要素。税收筹划是企业理财的一个重要领域，是围绕资金展开的。而资金运动是财务的中心，特别是合理避税能够有效地减少税收，越来越受到广大企业的重视。教师应该充分引导学生认识到企业开展税收筹划不仅有利于发挥税收杠杆的调节作用，而且对于在市场经济中追求效益最大化的企业而言，在财务管理活动中开展税务筹划工作，对其财务管理也具有深远的现实意义。目前税务筹划在西方社会早已深入人心，不论是企业还是个人，都把它作为节约税收成本、增加税后收益的重要手段教师在课堂教学中应该引用案例使学生逐渐加深认识，了解税收筹划岗位所必需的基本理论、基本知识和基本技能，并能够在实际财务工作处理合理避税业务核算、填制各类纳税申报表及进行涉税账务处理。
3.2加強纳税筹划的实践教学
目前，该课程的理论教学与实践教学没有达到一致，有些学校甚至完全没有进行纳税筹划的实践教学。在教学过程中，学校应该构建纳税筹划的模拟教学平台和增加学生的课外实习。税收筹划是实际的财务业务，学生必须将课堂的理论知识与模拟实践结合起来。高校应该建立模拟实验室，模拟企业的实际纳税业务流程，使学生担任财务人员和税务人员，并时不时地进行角色替换，完成公司的纳税业务。由此可以帮助学生在充分理解知识的基础上，按照实际企业的纳税流程进行合理的纳税筹划。
3.3采用灵活的教学手段
在讲授《纳税筹划》课程时，教师应该灵活采用不同的教学方式。例如利用现代信息技术录视频，并上传到网络提醒学生预习。在网络视频中主要包括课程的重难点，要求学生翻阅资料，提前预习做好准备。教师需要使用最新的企业纳税筹划案例，帮助学生增加学习积极性。课堂的时间主要用于师生之间的互动和讨论，甚至可以让学生主讲某些知识点，让学生尽量在课堂上通过各种教学方式理解重要概念以及重要方法的应用。尤其是可以利用最新的微课和翻转课堂来提高学生主动学习的兴趣。
《纳税筹划》课程可以帮助学生了解如何针对国家税收政策的变化，按照政府的税收政策安排自己的经营项目和经营方法，最大限度的利用税法法规中对自己有利的条款，使企业的利润达到最大化。国家教育部倡导地方高校向应用型本科教育转型，特别是会计学等应用型学科应该重视《纳税筹划》课程，使学生具备独立处理税收筹划业务的能力。
参考文献：
一、纳税筹划的概念
纳税筹划，即税务筹划，是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税或递延纳税目标的一系列谋划活动。
目前，对纳税筹划的探讨多集中针对某一类型的单一业务或某一个税种的探讨，其系统性不强，对于指导企业对纳税筹划的总体把握存在欠缺。因此，从系统论的角度分析企业纳税筹划问题具有重要意义。
二、企业纳税筹划系统的构成
1.系统构成要素
由若干要素以一定结构形式联结构成的具有某种功能的有机整体为系统。系统论认为，系统是无处不在的，在研究和处理任何对象时都应将其看作一个系统整体。观察纳税筹划，既应该看到纳税筹划活动，也应该看到纳税筹划系统。纳税筹划系统就是从事纳税筹划活动的各要素组织的有机整体。系统是运动的，纳税筹划活动就是纳税筹划系统运动的表现形式。在这一活动中的人、资金和信息就是构成纳税筹划系统的基本要素。
（1）人要素。人包括企业从事纳税筹划方案设计的财务人员，也包括实施筹划方案的经营管理人员和财务人员。任何一个相关人员的缺席，纳税筹划就无法实现。没有筹划方案设计的财务人员，企业不可能有纳税筹划活动；企业管理人员、经营人员、会计人员不按照筹划方案的要求从事相关活动，纳税筹划同样无法实现。
（2）资金要素。资金是指企业拥有、占用和支配的财产物资的价值形态，包括货币资金、储备资金、生产资金、成品资金、结算资金等。企业的生产经营活动从价值角度看，就是资金不断循环和增值的过程。资金处于不同阶段和形态会有不同的纳税义务和权利。如，购买材料时，货币资金转变为储备资金，企业产生抵扣增值税进项税额的权利；销售产品取得收入时，成品资金转变成结算资金或货币资金，企业产生了增值税的纳税义务，如果有盈利，还产生了所得税的纳税义务。纳税筹划正是通过对资金形态的控制实现节税收益。
（3）信息要素。此处的信息是指会计信息。企业会计作为一个信息系统，反映了企业资金运动过程和结果。在这个反映过程中，会计可以采取不同的方法，如反映固定资产磨损的折旧，有平均年限法，也有年数总和法。不同的方法，在不同时点的结果是有差异的，但最终结果是一致的。如，平均年限法和年数总和法计算的固定资产折旧在不同年份，计提的折旧额不同，但总额是一致的，都是固定资产原值扣除预计残值。由于应纳税额的计算是以会计信息为基本依据的，因此不同的会计信息，会导致应纳税额计算结果不一样。因此，只要税法允许企业采用不同的会计方法，企业就可充分利用这一政策，以实现节税目的。
2.系统构成要素之间的联系
从系统论的基本观念出发，整个纳税筹划系统是一个立体系统，由一套相互联系、彼此影响的要素构建，它们之间存在这相互存在、相互作用的关系。
（1）三大要素紧密联系，缺一不可。纳税筹划系统的三个基本要素，紧密联系，缺一不可。在这一系统中，人是主体，资金是基础，信息是载体和工具。没有人，就没有了从事纳税筹划活动的主体，更谈不上筹划；没有资金，也就不存在纳税义务，更不存在减轻纳税义务，所有的筹划都是空谈；会计信息是筹划得以进行的基础，没有准确的会计信息，就无法比较不同方案的效益，筹划就无法进行，同时会计本身也是筹划的工具。只有纳税筹划相关人、资金和信息共同作用，纳税筹划才可能产生效益，实现目的。
（2）三大要素都不是以独立形式存在的。纳税筹划系统的三个要素，都不是一个单独的个体。人，不是单一的个人，而是由方案设计者、方案实施者组成的集体。资金，也不是唯一的资金，而是多种形态的资金。信息，也不是独立存在的，而是通过发送方和接收方让信息得以传递。从系统论的角度来看，这些要素本身也是一个系统，是纳税筹划系统的子系统。因此，可以说纳税筹划系统包含筹划人的系统、资金系统、信息系统。
（3）纳税筹划系统是财务管理系统的子系统。纳税筹划系统属于企业财务管理系统，是财务管理系统的子系统。因为纳税筹划是企业财务管理的手段之一，纳税筹划的目标就是企业财务管理的目标。
3.系统环境
系统论认为，任何系统都是存在于一定的环境中，受环境制约，并对环境产生影响。纳税筹划系统面对的环境主要是三个方面，一是法律环境，二是人文环境，三是经济环境。
（1）法律环境。会计活动的有效运转是以完善法规环境为前提的，法律既为会计提供了一个规范化的环境，同时也对会计活动提出严格的要求，会计活动既受到保护又受到约束。当今的大多数国家、政府对会计事务进行影响和干预，一般政府通过制定会计制度并强制实施，通过立法确定会计程序从而影响会计事务。它对于规范会计信息披露制度、规范会计信息市场，净化会计人员思想道德素质有很大的作用。法律环境决定着纳税筹划系统的筹划活动是否被允许，它由税收法律、税收法规、税收规章以及执行它们的税收执法活动等因素构成。
（2）人文环境。人文化环境对于形成一个国家的会计文化以及相应的会计氛围至关重要。随着改革开放脚步的加快，随着市场经济体制的建立，随着我国经济快速的发展，我国纳税人的独立经济利益主体身份在逐渐的体现，对纳税筹划的认知程度也在不断加深，纳税筹划系统慢慢成为企业财务管理系统中不可或缺的子系统。
（3）经济环境。经济形势决定着国民经济发展的总趋势，从而制约着企业的生产经营，也制约着纳税人纳税筹划的走向。经济环境主要由企业内部、企业供应商、企业经销商等要素组成，它决定了纳税筹划系统的活动是否可行。
4.系统的功能
纳税人在不违反法律、政策规定的前提下，通过对经营、投资、理财活动的参排和筹划，尽可能减轻税收负担，以获得“节税”利益。纳税筹划系统是从事纳税筹划活动的，其功能就是实现纳税筹划的目标，具体包括节税功能和调节功能。
（1）节税功能。节税功能是指纳税筹划为企业节约税收支出，这是纳税筹划的直接功能。也正是因为存在这个功能，纳税筹划才倍受企业的青睐。纳税筹划从三个方面节税，一是通过对经营活动的安排和会计政策的运用，选择税负最低的纳税方案，直接减少企业税收支出；二是通过对税法的严格执行和合理运用，实现涉税零风险，消除税收罚款等涉税支出；三是通过对企业经营和会计的安排，在税法允许的范围内延期交税，获取资金的时间价值。节税功能的意义在于有利于纳税人实现税务利益最大化。
（2）调节功能。调节功能是纳税筹划的宏观功能，也是纳税筹划的间接功能。税收法律法规作为贯彻国家意志的重要杠杆之一，必然要体现国家推动整个社会经济运行的导向意图。国家会在公平税负、税收中性的一般原则下，通过税收优惠政策等措施对纳税人的物质利益进行调节，使他们的微观经济行为尽可能的符合国家预期的宏观经济发展要求，以有助于整个社会经济的顺利发展。如对不同部门，不同行业，不同企业或不同产品，实行区别对待，对需要鼓励的，往往少征税或不征税，对需要限制的，往往多征税。这为企业进行纳税筹划提供了客观条件。企业为追求自身利益最大化而进行纳税筹划的活动，也是企业执行国家政策的活动。国家税收的宏观调控意图正是通过一个个企业的纳税筹划活动得以实现。这就是纳税筹划系统的调节功能，体现其有利于发挥国家税收调节经济的杠杆作用，也正是这一功能的存在，纳税筹划才得到国家的允许和支持。
三、企业纳税筹划系统的原则
作为一个系统，其能够不断生存发展的条件是系统内外的协调性，即系统内各个要素相互协调，并且能与外部环境相适应。这也是通常所谓的系统性原则，它包含三方面要求：一是整体性原则，二是目标一致性原则，三是环境适应性原则。
1.整体性原则
系统所具有的整体性是在一定组织结构基础上的整体性，要素以一定方式相互联系、相互作用而形成一定的结构，才具备系统的整体性。
（1）纳税筹划系统是一个整体。纳税筹划系统是由人、资金和信息要素在一定组织结构基础上形成的，三要素以一定的方式相互联系、相互作用而形成一定的结构，才具备纳税筹划系统的整体性。如果三要素处于无组织状态下，虽然要素无组织综合也可以成为整体，但是不能成为纳税筹划系统。因此在纳税筹划工作中一定要把纳税筹划系统视为一个整体。
（2）纳税筹划系统整体功能大于各要素功能之和。虽然纳税筹划系统是由人、资金和信息要素组成的，但纳税筹划系统的整体性能可以大于各要素的性能之和。因此在处理纳税筹划系统问题时要注意研究系统的结构与功能的关系，重视提高系统的整体功能。任何要素一旦离开系统整体，就不再具有它在系统中所能发挥的功能。
（3）纳税筹划系统要素影响整体。三要素有其相对独立性，会反作用于纳税筹划系统这个整体，要素的变化也会影响整体的变化。如果不及时调整三要素的关系，将可能会对纳税筹划系统发生重大影响。
2.目标一致性原则
（1）纳税筹划系统目标与财务管理系统的目标一致。纳税筹划系统作为企业财务管理系统的子系统，其目标应与企业财务管理的目标一致。纳税筹划不能以短期的税负最低作为目标，要综合考虑筹划方案实施的成本费用和收益，要考虑实施筹划方案对企业总体战略的影响。采用一项纳税筹划方案要看其是否符合以下两个标准：①筹划方案预期收益大于预期成本；②筹划方案的实施有助于实现企业总体战略目标。采用不符合这两条标准的筹划方案，只能让企业得不偿失。
（2）纳税筹划系统的各个要素必须协同一致。纳税筹划系统的各个要素必须协同一致。纳税筹划系统三个要素中，人是主体，资金和信息是由人操控的，处于被动地位。因此，纳税筹划系统各要素的协同一致，关键是相关人员要协同一致。从上述对纳税筹划系统的要素及其关系的分析中可以看出，财务人员只是纳税筹划系统中人的要素之一，他只能完成纳税筹划方案的设计。纳税筹划方案最终取得效益，需要所有参与资金运转控制和信息控制的人按筹划方案的要求从事相关工作。这些人包括企业的管理人员、经营人员、营销人员、会计人员等。
3.环境适应性原则
环境适应性原则要求纳税筹划方案与法律、经济环境相适应。只有与环境相适应的才具有实践可行性。环境适应性原则也具有三方面的要求。一是合法性要求，二是与人文环境相适应，三是与经济环境相适应。
（1）纳税筹划方案与法律环境相适应。只有合法的纳税筹划方案，才能得到税务行政机关的许可，才有实施的可能。强行实施不合法的纳税筹划方案，只能给企业带来更多的罚款等涉税负担。合法性原则既要求纳税筹划方案形式上合法，更要求在实质上合法。形式上合法的要求是，任何纳税筹划的方案，形式上不能含有与我国当前有关企业、工商、金融、保险、贸易、财务会计制度、税收政策等法律法规相矛盾的地方。方案设计的具体操作程序、步骤和方法也必须合法有效。
（2）纳税筹划方案与人文环境相适应。在全面建设社会主义市场经济体制的过程中，纳税筹划的人文环境也随着经济体制的变迁而处于变革之中。虽然纳税筹划在当今企业中越发重要，但人们在纳税筹划的认可程度上还存在一定的误区。主要是由于一部分纳税人打着纳税筹划的旗号进行偷税漏税，严重地破坏了法律的严肃性，影响了国家财政收入，使得社会对纳税筹划产生了不信任，甚至反对纳税人进行纳税筹划。所以企业所制定的纳税筹划方案必须以法律为基准，不能为了企业利益而钻法律漏洞，损害国家的利益。
（3）纳税筹划方案与经济环境相适应。很多纳税筹划方案并不是企业内部就能完成的，还需要企业外部相关单位的支持配合。企业并不一定能够采用税负最低的筹划方案，采用哪种方案是由谈判决定的，企业只能向最优的筹划方案靠近。能否实现目标，取决于企业的竞争力。企业应该根据自己的竞争力大小，设计与自己的能力相适应、与环境相适应的筹划方案。
参考文献：
[1]黄桃红.基于系统论的纳税筹划[J].市场周刊，2010.1
[2]杨林泉.管理系统工程[M].广州.暨南大学出版社，2005年
分析纳税筹划的必要性和重要意义，要从企业、社会和国家相结合的角度来分析，并且要运用理论和实际相结合的方式。
一、基础理论
假设，都经济人，并且从事经济活动的企业或者个人，对社会上的经济情况信息完全知晓。他们会最大程度的获得利益，但是其中有很多方法都是不合法的，并且严重违背了社会规律和国家法制条例，比如偷税漏税等，但是这种违法行为会给以后的工作带来严重的阻碍。所以运用合法的方式，从税收人角度出发，在不做出违法税收法律或者其他法律的前提下，利用起征点、税收项目、税收比率以及一些优惠政策等等，对纳税活动进行合理有效的安排，来达到合法而最少程度的纳税。
二、纳税博弈论
博弈论是研究博弈现象的一种理论，并且关注的是决策主体的行为和动作，突出的是决策主体的相互作用以及决策均衡的问题，也就是博弈双方在进行竞争、对抗或者面对同样的局面时他们选择的对策和行为。
假设现在市场上只有A和B两个企业，并且他们两个企业是相互独立，B企业不会对A企业的纳税筹划做出反应。现实情况没有那么简单，现在我们运用博弈论来探讨这种假设的情况。
假设自变量是两个企业是否做纳税筹划，他们面临着是不是做纳税筹划这个选择。经济估计能够得出：如果两个企业都不进行纳税筹划，那么各自收入20（以下都是单位），纳税10（假设税收是一半），最后每家企业净收益是10；如果两个企业都进行筹划，那么每家企业收入24（筹划后，企业会因为成本降低，可以适当降低售价，从而获得系统外市场份额），但是由于纳税筹划成果，应该缴纳税收的部分为16，缴纳了8的税收，纳税筹划成本为1，最后净收益为15。以此类推，得出下表：
企业都是理性选择的个体，在想获得股东最大利润的情况下，企业最终都会觉得选择纳税筹划是正确的。
三、从经济学方面分析
纳税筹划和其他财务管理工作一样，需要遵循成本和效益规律。我们可以学习西方经济学原理的边际报酬递减规律，纳税筹划到了一个度时，必然会使成本大于效益。
根据西方经济学原理，总成本可以由固定成本和总可定成本得出，并且是由纵轴上的不为0的点出发，逐渐向上倾斜，并且由边际报酬递减规律来分析，倾斜角是可变的。由图1所示为总成本TC图示，图2是边际成本MC，是由图1相应斜率得出的，即是没进行纳税筹划时，每增加一个单位产品，就增加一个单位的纳税额。图3是总收入TR，也就是企业在一定时期内进行纳税筹划后，所获得的总收入。图4是边际收益MR，边际收益是企业在一定时期内，通过纳税筹划，减少一单位的纳税额所获得的收益。其有一个短期的向上递增，再就是向右下方倾斜。在垄断竞争市场条件下，竞争条件得出图4。由MR和MC的两个曲线走势，可以得出图5，其交点有A和B两点，其中A点边际收益在增加，边际成本在减少，不应该选择这一点当作筹划的最佳点。在交点B，MC=MR，MR递减，MC递增，应该选择这一点做完纳税筹划的最佳点。
但是企业最终如何确定纳税筹划，这是个现实的问题。企业要收集现实生活中已经发生的或者将要发生的具体信息，把握未来发展的趋势，运用统计学和数学模型相结合的方式来分析市场活动和经济活动对企业整体收益的影响。这就需要策划人不仅要熟练掌握纳税等的相关知识，并且要正确将管理、信息和会计等方面的知识融合运用，要具有多学科知识和综合分析判断的能力。
假如企业觉得均衡点B还可以改善，那么企业可以通过改善税收硬环境或者软件的方法，使得MR移动到MR1或者MC移动到MC1，这样来达到新的平衡点C或者D，如图5和6，这样纳税筹划的均衡水平也能有所提高。
四、总结
市场经济活动复杂而多变，并且随着现在企业经营活动多样化和多元化，国际间交流也日益频繁，导致企业财务策划更加的复杂。所以为了增强企业的竞争力和维护企业的自身利润，企业必须加强纳税筹划的理念，运用正确的筹划方法，合理确定纳税额度，才能很好的适应全球经济的浪潮。
中图分类号：F243 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）11-0-01
税收筹划出现在我国的时间较短，发展也比较缓慢，虽然目前有关于税收筹划的文章已不少见，但是系统上对税收筹划的理论和实际情况的研究并不充分，这些地方有待于我们进一步改进。税收筹划不仅要符合税法的相关规定，也要符合税法的立法目的，这是区别纳税筹划和偷税漏税的根本出发点，税收筹划是企业获得合法的纳税利益的唯一途径。其中对于企业所得税的筹划是税收筹划中最重要的一部分内容，企业的所得税是不可以转移的，占企业纳税的比例也较大，因此对企业的纳税影响也是最严重的，但是由于税负的弹性较大，可以筹划的空间大，因此企业所得税成为了企业进行税收筹划时优先考虑的税种。
一、企业所得税纳税筹划现状及问题
（一）纳税筹划组织结构不明确
对于企业来说，纳税筹划是一项系统工程，需要企业从上到下所有人员努力才能实现预期效果。按照体制的不同，纳税筹划的组织结构可以划分为以财务部门负责为主体制和以专门的纳税筹划部门为主体制，以财务部门负责为主体制适应于组织结构相对比较简单、筹划事务和权力相对比较集中的集权型企业，以专门的纳税筹划部门为主制度适应于组织结构相对比较复杂，例如企业有下设二级公司或事业部等具有独立法人地位和决策权的集团企业。专门集团纳税筹划部门的成立，可以统一协调集团内部纳税规划，使其更好的为集团战略利益服务。从企业纳税筹划组织结构角度来看，绝大部分企业只是局限于对个别案例的研究讨论和设计，缺乏相应的纳税筹划部门，因而缺乏全面统筹的对企业纳税筹划进行规划。很多企业实行产品营业部决策的体制，二线公司和产品部门的决策权较大，而企业的财务部门只是具有财务核算和汇总的功能，这样的职能分配导致企业在纳税筹划问题上只重视研究战术忽视战略决策的研究。
（二）纳税筹划流程设计不科学
目前企业纳税筹划在财务设计上相对比较分散，主要只是关注个别案例，缺乏从整体性和逻辑性的规划考虑。就纳税筹划作为简单问题设计而言，实质上就是对纳税筹划个别案例“节税”最大化的分析与比较，问题的分析模式也无非是“提出问题——解决问题——比较结果——修正方法”的直线结构，其中并没有涉及企业战略、企业目标等综合性的问题。纳税筹划是企业重要的决策内容，因而在筹划决策时不单单要考虑“节税效益最大化或者节税成本最小化”的问题，还需要对纳税筹划问题复杂化情况的处理，即使企业克服了当前存在的问题，新的问题也会接二连三的出现。首先，企业信息在组织传输时候可能会失真；其次执行员工对自我否定的方案或多或少都会存在一些抵触心理，很难选出能够解决问题并执行方案的人选；最后由于复杂问题处于不断变化中，企业无法准确的确定变化中的要素对外部环境影响的程度大小。综合上述情况可知，企业选择最合适的纳税筹划方案只是凭借经验是远远不够的，规范纳税筹划流程的设计可以保证上述问题得到很好的解决。
（三）纳税筹划操作性不强
目前企业对纳税筹划的认识水平和运用能力整体较差，缺乏一定的拓展广度和深度，容易受到外界影响。首先企业主要采用改变开票时间和方式来做高存货和低应收款，减少坏账准备等筹划手段的运用；其次企业在结构组成上相对较为偏重于对税收优惠中涉及地域和技术优惠的运用。这种做法不仅容易使与之相关的客户产生反感和抵触的情绪，造成的不必要损失和客户沟通障碍，还会因税法变动和税务机关的不信任而使纳税筹划活动的深入开展遭到限制，不利于企业可持续发展筹划的要求。
二、完善企业所得税纳税筹划建议和措施
（一）准确把握会计制度和税法规定
纳税筹划是对纳税行为的合理规划，并不是违法的行为，是一种合理的规划行为，但是在实际操作中，或多或少很容易在筹划的时候造成违法的漏洞。为了防止这种损害企业利益甚至葬送企业前途的事情发生，企业和其他纳税人要严格按照国家的法律法规，进行企业的纳税筹划。企业进行纳税筹划时，要对国家制定的税收法律法规进行系统的学习理解，同时要综合考虑企业的财务状况，经营状况和未来发的发展规划。此外还要认真分析企业的经营外部环境和政策环境的现状和发展趋势，综合这些因素来进行纳税筹划，任何一个环节出现问题都会对企业的纳税筹划造成直接影响。
（二）正确区别纳税筹划和偷税漏税
企业要正确区别纳税筹划和偷税漏税，纳税筹划和偷税漏税的目的是一样的，都可以减轻企业的纳税压力。但是纳税筹划和偷税漏税一个是合法的一个是非法的，纳税筹划和税法的要求是相同的，纳税筹划是符合国家的法律规定的，纳税筹划的实施不会影响国家法律的功能。偷税漏税是一种违背法律，违背纳税精神的行为。因此二者从本质上是有着区别的，不可以相提并论。然后在实际工作中，相当一部分企业对纳税筹划存在着很大的误解，这些企业认为纳税筹划就是偷税漏税，有着这样的思想，在实际工作中就会错误地将纳税筹划行为变成偷税漏税。企业的纳税行为和税务机关有着密切的联系，因此为了避免企业偷税漏税事情的发生，税务机关要对企业进行时时的监管，企业也应该与税务机构保持良好的沟通和联系，尝试从税务机构的角度去理解国家机关的税务法律、法规，尽量避免自身的纳税筹划行为与税务机构的要求产生不必要的分歧。
参考文献：
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关键词 税收筹划 税收博弈
税收是国家参与社会剩余产品分配的一种形式，具有强制性、无偿性和固定性的特点。依法纳税是每个纳税人应尽的义务,但对纳税人而言，它是其必须支付的一项成本，节约税收支出就等于直接增加净收益。因此，在现实经济生活中，纳税人一直在努力试图减少税收成本。随着税收征管水平的提高、征管力度的加强以及税务机关对偷逃税处罚的加大，纳税人如果继续采用偷税、骗税等违法手段来减少应纳税款，不但要承担税法制裁的风险，而且其信誉也将受到影响。因此，采用税收筹划这种不违法的方式，便成为纳税人必然的选择。
一、税收筹划与博弈论
1．税收筹划的含义
税收筹划是指纳税人在财税工作中对税收负担的低位选择行为，即纳税人在法律许可的范围内，通过对经营、投资、理财等事项的精心谋划和安排，以充分利用税收所提供的优惠政策及可选择性条款，从而获得最大节税利益的一种理财行为。可以说，税收筹划是市场经济下纳税人（企业）的必然选择。
2．税收筹划的理论依据
（1） “经济人”假说
“经济人”假说是经济学中两个最基本的假设之一，它认为人的本质是自私的，其从事所有的经济活动都是理性的。这项假设应用到企业纳税中就是说企业具有“纳税理性”，总是在特定的税收环境下进行自利的、主动的选择，以最大限度地实现最小投入（纳税成本）和最大产出（税后利润）的均衡。正是因为企业具有这种理性的行为选择，以及我国税收法律法规的局限性，导致企业为了追求自身利润最大化而纷纷采用各种手段来减少纳税。
（2） 税收价格理论
政府的职能主要是提供社会发展所需要的公共产品。税收是政府提供公共产品所支付费用的补偿来源，具有公共产品价格的性质。税收价格理论的意义在于指出税收征纳双方各自的地位和身份。政府可以看成是公共产品的提供者，是卖方；而纳税人则是公共产品的消费者，是买方。纳税人在享受定量的公共产品前提下，总是尽可能地减少自己要支付的公共产品价格――税收，从而为税收筹划提供了又一理论基础。
（3） 契约理论
契约，是有关规划将来交换过程的当事人之间的各种关系。市场经济是契约经济。企业是一系列契约的联合，不同契约之间不可避免地存在着利益冲突，税收契约是影响企业运营的重要外部环境之一。税收契约与其他契约之间也存在着利益冲突。因为企业逐利的本性，在同等条件下，企业总是希望纳税额越少越好，所以税收契约双方也存在利益冲突。
3．博弈论的定义
博弈论即对策论，是研究行为者之间策略相互依存、相互作用的一种决策理论。在博弈论分析中，一定场合下的每个博弈者在决定采取何种行动时都策略地、有目的地行事，他既要考虑其他博弈者对自己决策行为的影响，又要考虑自己的决策对其他博弈者决策的可能影响，并在寻求自身效益最大化的前提下，来确定自己的决策。一个博弈所包括的要素有：参与人、信息、策略、行动的次序、收益、结果。
4．纳什均衡
纳什在他1950年的经典论文中，首先提出了他自己称为“均衡”的纳什均衡概念：如果一个博弈存在一个战略组合，任何参与人要改变这一战略组合都可能导致降低自身的效用水平（或只能保持原有的效用水平），因而任何参与人都没有积极去改变这一战略组合，这一战略组合称为该博弈的纳什均衡。纳什均衡揭示了博弈均衡与经济均衡的内在联系，它奠定了现代非合作博弈论的基石。
5．税收筹划的博弈行为分析
博弈论的出发点是理性的“经济人”追求自身利益的行为。在税收筹划的过程中，纳税人在不违反现行税收法律法规的前提下，通过预先合理的筹划与安排，选择最优的纳税方案，以求减少税收支出，获得税后收益的最大化。但是，纳税人的税收筹划是否能给纳税人带来收益，涉及到纳税人和税务机关。如果税务机关将纳税人的税收筹划行为认定为偷逃税，纳税人除了要补缴税款外，还要支付一定数额的罚款。因此，理性的纳税人为了避免这种风险，通常将税收筹划的事务委托给精通税法和财务管理的税务机构来进行。因此，在税收筹划的过程中，往往涉及到纳税人、外部环境和税务机关三个主体。各个主体为了追求自身利益的最大化，博弈行为便出现在纳税人与纳税人、纳税人与税务机关、纳税人与外部环境之间。
二、纳税人之间的税收筹划博弈
在市场经济条件下，企业作为市场竞争博弈的主体是理性的，总是以自身利益的最大化为原则来选择最优的策略行动。本文假设在同一行业中存在两家实力相当的大型企业A和B，都面临着是否要进行税收筹划的选择。他们经过测算得出：如果两家企业都进行税收筹划，各自获得正的节税收益为X单位，而都不进行税收筹划各自获得的节税收益为零。如果A企业进行税收筹划而B企业不进行税收筹划，A企业获得节税收益为Y（注：Y < X ），而B企业的节税收益为零（因为此时A企业降低了成本，增强了竞争力，能够抢占B企业原来的市场份额），反之则亦然。模型的建立：局中人（1）是A企业，局中人（2）是B企业；行动策略：A、B企业都是筹划或不筹划；假设A、B企业进行税收筹划的概率分别为P1和P2。则A筹划B也筹划的节税收益为（X,X），A筹划B不筹划的节税收益为（Y,0），A不筹划B筹划的节税收益为（0,Y），双方都不筹划的节税收益为（0,0）。
先站在A 企业的角度看：
筹划的期望收益：EU1 = XP2 + Y（1- P2）> 0
不筹划的期望收益：EU2 = 0
从分析可知，不管B企业采用什么策略，税收筹划都是A企业的严格优势策略， 因而理性的A企业会选择税收筹划。反观B企业也一样。所以，（筹划，筹划）的策略组合不仅是这个博弈的混合策略纳什均衡的解，而且还是一个混合占优策略均衡的解。企业选择税收筹划不仅可以增加自己的收益，而且也会增加整个系统的收益。因此，理性的企业都会选择税收筹划来降低自己的成本，提高企业自身的竞争力，以使自己在激烈的市场竞争中处于有利的地位。
三、纳税人和税务机关之间税收筹划的博弈
在纳税人和税务机关的博弈模型中，虽然双方都是博弈的主体，但纳税人和税务机关的权利和义务是不对等的。纳税人负有纳税义务，而税务机关则是代表国家行使征税权的职能部门。在纳税人确定要进行税收筹划时，税务机关均有认定纳税人税收筹划的行为是合法与否的可能性。在以纳税人与税务机关为博弈主体的这种序贯博弈中，也存在着混合策略纳什均衡，即两个局中人的最优混合策略的组合，这里的最优混合策略是指期望收益最大化的混合策略。
博弈模型的建立：局中人（1）企业，局中人（2）税务机关。博弈双方的策略：企业的行动选择是筹划或不筹划，税务机关行动选择是认定企业的税收筹划为合法或不合法。模型中变量的含义：Y：企业扣除应纳税额后的收入；T：税务机关征收的净税款（即扣除征收成本）；C：企业税收筹划的成本；F：税务机关认定企业税收筹划不合法对企业的罚款；M：企业税收筹划的收益；P：税务机关认定企业税收筹划不合法的概率。
企业进行税务筹划，税务机关认定为合法时需支付（Y-C+M,T），认定为不合法时需支付（Y-C-F,T+F）；企业不进行税务筹划，税务机关认定为合法时需支付（Y,T），认定为不合法时需支付（Y-F,T+F）。
在假定税务机关认定企业税收筹划不合法的概率为 P 时，企业选择税收筹划和不筹划的期望收益分别为：
EU1 = （1-P）（Y-C+M）+P（Y-C-F）
EU2 = （1-P）Y+P（Y-F）
令：EU1 = EU2，得到均衡概率为P* =（M-C）/M=1-C/M.即：当P< P*时，企业的最优化策略是进行税收筹划；当P> P*时，企业的最优化策略是不进行税收筹划；当P= P*时，企业是否进行税收筹划的期望收益相同。
从以上分析可知：1.企业获得税收筹划的收益M越大，进行税收筹划的概率越大；2.企业支付税收筹划的成本C越高，进行税收筹划的概率越小。
四、纳税人和外部环境之间税收筹划的博弈
外部环境包括企业所处的市场环境和税收环境，是企业经济活动中不可控的因素。企业进行税收筹划时需要花费的筹划成本包括直接成本、机会成本和风险成本。直接成本是企业为取得税收筹划收益而发生的直接费用；机会成本是指企业为了采用特定的税收筹划方案而放弃的其他潜在收益；风险成本是指税收筹划方案因外部环境的变化而使筹划目标落空和筹划方式选择的不妥所导致要承担法律责任所造成的损失。
模型的建立：局中人（1）为企业，局中人（2）为外部环境。博弈双方的策略：企业为筹划或不筹划；外部环境为变化或不变化。模型中变量的含义：C1表示税收筹划的直接成本；C2表示税收筹划的机会成本；C3表示外部环境变化的风险成本；T表示税收筹划的收益；P表示外部环境变化的概率。企业进行税务筹划，外部环境变化时需支付-C1-C2-C3，外部环境不变化需支付T-C1-C2；企业不进行税务筹划，无论外部环境变不变只需支付0。
由于企业所获得的是不完全信息，所以企业不能确定外部环境变化的概率，设企业假定外部环境变化的概率为P，外部环境不变化的概率为1-P，可求出这个混合策略博弈的结果。
企业进行税收筹划期望收益：EU1 =P（-C1-C2-C3）+（1-P）（ T-C1-C2） ；企业不进行税收筹划的期望收益：EU2 =0。只有当EU1>0，即P
五、结论
任何企业税收筹划方案都是在一定的时间一定的税收法律环境下进行，以企业所获的现有信息为基础制订的，具有明显的针对性和实用性。但是，由于税收筹划过程中存在各种风险，这种风险不仅可能使企业的税收筹划目标不能实现而且有可能会给企业带来额外的损失。因此，税收筹划是一件非常复杂的、高智商专业化的活动，需要筹划者具有创新精神和创造性的思维，在思维方式上不拘一格。而这种创造性不是想当然，它需要筹划者相当熟悉有关的税收法律法规、精通财务知识和丰富的实践经验。由于企业不可能获得充分而又完美的信息，这就要求企业在已有的信息条件下，根据自己的实际经营情况并结合本企业的长远发展战略全面分析，权衡利弊，因时因地制宜地设计具体的筹划方案，以求得企业的整体利益最大化。
参考文献：
[1]张维迎.博弈论与信息经济学.上海:三联书店.2000.
纳税筹划主要是指在国家政策的许可下，按照税收法律法规的立法导向，通过对筹资、经营、投资、理财等活动进行合理的事前筹划和安排，取得“节税”效益，最终实现企业利润最大化和企业价值最大化的一种经济活动。随着世界经济一体化的形成，全球竞争日益激烈，我们的企业必须拥有自己独特的竞争优势，而竞争优势的形成按照波特竞争优势理论，主要靠降低成本和细分市场来获得。各种税金作为企业成本费用的主项之一，对企业的会计收益和企业目标的实现，有着重要的影响。在市场经济运行机制下，税务筹划已成为现代企业财务管理的重要内容。本文旨在分析纳税筹划在中小企业财务管理中的应用，通过分析研究中小企业纳税筹划现状，对之提出合理有效的解决方案。首先，通过了解纳税筹划的相关理论，正确认识纳税筹划对于企业财务管理的重要意义。其次，纳税筹划如何在财务管理中得到应用，本文将从企业经营活动中的筹资、投资、经营、利润分配四大方面具体研究分析。最后，通过结合目前中小企业纳税筹划的现状与问题，提出合理可行的解决方案。纳税筹划能提高企业资金使用效率，增加企业利润，从而有利于实现财务管理的目标。因此，研究企业财务管理中税务筹划问题，对中小企业的可持续发展具有重要意义。
一、企业进行纳税筹划的重要意义
纳税筹划是企业纳税人在财务管理中所形成的符合立法意图而减轻税负的行为，是法制社会下纳税人经营投资、理财等活动的事先筹划和安排，以获得最大的税收利益减少税收支出的一种最佳选择。正确认识纳税筹划对企业经营管理的重要意义，表现在：
1.能够减轻税收负担
减轻税负，是纳税筹划的主要目的。实施纳税筹划，其根本出发点就是要以各种合法的、非违法的手段来达到合理减轻税收负担的目标。对于减轻税负，可以从绝对指标和相对指标两个方面入手。绝对降低指标，就是指在企业业务流量不变的情况下实现纳税额的减少。税负的相对降低指标是指在业务流量增长的情况下，税收额的增长幅度小于业务流量的增长幅度。
有的企业在脱离企业经营业绩的视角下，片面的认为纳税筹划就一定能降低税负的绝对数，这是不可取的。当然，任何税负筹划都有其一定的可变空间，而非无限制降低的。如果通过筹划以后，在企业业绩增长的同时实现了应纳税额的较小增长，即应纳税额的增长幅度小于企业业绩增长幅度，这也应看成是成功的纳税筹划。况且纳税筹划的作用不仅仅包括减轻税收负担，还包括其他方面。
2.有利于实现企业财务利益最大化
纳税筹划可以节减企业的税收费用，还可以防止企业陷入税法陷阱，从而影响企业的财务利益。企业在仔细研究税法的基础上，按照政府的税收政策导向选择经营项目和规模，最大限度利用税法中各种优惠政策，无疑有利于企业实现价值最大化。同样，在财务管理中，恰当的运用纳税筹划，可以合理利用资金，避免因流动资金不足导致的偿债能力降低的问题，有利于提高企业的盈利能力和偿债能力。
3.有助于提高企业的经营管理水平和会计管理水平
首先，纳税筹划有助于提高纳税人的纳税意识。纳税筹划可以看作是企业纳税意识提高到一定阶段的表现，是与经济体制改革发展到一定水平相适应的。设立完整、规范的财务账表和正确进行会计处理是企业进行纳税筹划的技术基础。其次，纳税筹划有助于提高企业的经营管理水平。资金、成本、利润是企业经营管理和会计管理的三大要素，纳税筹划就是为了实现资金、成本、利润的最优效果，从而提高企业的经营管理水平。最后，纳税筹划有助于提高企业的会计管理水平。企业进行纳税筹划离不开会计，会计人员要按照税法要求记账、报送财务会计报告和进行纳税申报，从而也有利于提高企业的会计管理水平。
4.有利于优化产业机构和资源的合理配置
纳税人根据税法中税基与税率的差别、根据税收的各项优惠、鼓励政策，进行投资决策、企业制度改造、产品结构调整等，尽管在主观上是为了减轻税负，但在客观上却是在国家税收的经济杠杆作用下，逐步走向了优化产业结构和生产力合理布局的道路，体现了国家的产业政策，有利于促进资本的流动和资源的合理配置。从长远和整体看，纳税筹划不仅不会减少国家的税收总量，甚至可能增加国家的税收总量。纳税筹划有利于贯彻国家的宏观调控政策，企业进行纳税筹划，降低了企业税负，促进了企业的发展，企业收入和利润增加了，从整体和发展上看，国家的税收也将同步增长，使经济效益与社会效益实现有机结合。
二、纳税筹划在中小企业财务管理中的应用
《税务会计与纳税筹划》是应用型本科院校会计学专业学生的一门专业理论课程，它以税法知识为基础，在对企业相关税收理论进行系统学习的基础上，使学生掌握与税种有关的会计处理，并结合会计处理及税法规定进行纳税筹划，达到企业税后利润最大化的目的。随着近年来国家税务总局对相关税种不断进行改革，与税务有关的会计处理以及纳税筹划活动显得极为重要，这无疑为《税务会计与纳税筹划》的教学提出了更高的要求。在应用型本科院校中，重视实践教学、培养应用型专业人才已纳入人才培养方案，本文结合自身的教学实践，就《税务会计与纳税筹划》目前教学中存在的问题进行了分析并提出了相应的措施，以期对应用型本科院校该课程的教学提供有益启示。
一、存在的问题
（一）教材内容滞后，内容框架侧重于税务会计
税收法规和相关法律制度是不断更新和完善的，但是教材的依据是截至收稿日期的税收法规，对于后续的变化很难在教材中进行体现。税务会计是对税法以及相关会计准则的结合运用，一旦税法发生变化时，与该税法有关的具体会计处理有时无法在会计准则中进行同步变更，这就存在着税法与会计准则相脱节的问题。另外，从教材的内容框架来看，现行的教材较偏重于税务会计，而有关纳税筹划的篇幅偏小，大部分教材只对基本税种的筹划作了简要介绍，无法达到通过这门课程教锻炼学生税务筹划的能力目的。
（二）传统的理论教学不利于课程的开展
由于该课程是理论课，在教学方法上，大部分教师仍采用讲授法将税务会计与税务筹划相关理论及案例传授给学生，学生被动地接受知识，对于实务或者相应的案例缺少自己分析或动手解决的机会。该课程的前后理论逻辑性较强，部分税种的计算公式较为繁杂，涉及到税务筹划内容时更需要综合地分析过程，如果仅采用理论讲授的方式，学生不动手参与到课堂中，无法真正地领会知识之间的联系以及各种税务筹划方法的运用。在教学模式上，大部分学校仍然采用教师一人讲解，学生被动听的这种满堂灌的教学组织形式。即使是在后期关于税务筹划内容或者案例的分析时，传统的课堂教学也是老师讲授案例，学生无法充分地调动学生的积极性，更不用说参与到课堂讨论中。所以，传统的理论教学带来的教学效果不佳，教师应该积极思考让学生能够融入课堂教学的方法，真正地将税务会计理论知识及纳税筹划技能传授给学生。
（三）传统的课程考核方式不适用于学生筹划能力的培养
课程的考核是教学过程中一个重要的环节，也是检验学生学习情况以及教师教学水平的标准之一。从《税务会计与纳税筹划》这门课程来看，大部分的考试依然采用的是传统的理论考核方式加上平时考勤，理论考核常以开卷或者闭卷的试题方式进行，且占考核成绩的较大比重。在这种考核方式下，学生可能纯粹为了考试而突击，最后的成绩无法体现出学生平时对课程的掌握程度，也无法达到培养学生纳税筹划能力的目的。
二、原因分析
（一）教学目标未侧重于对学生纳税筹划能力的培养
在现行的《税务会计与纳税筹划》的教学目标中一般侧重于学生对相关税种的会计处理，对于纳税筹划能力的培养重视程度不高。对于应用型本科院校而言，学生的相关实践能力以及职业判断能力的培养是至关重要的。所以，仅把教学目标定位在通过理论教学最终让学生掌握纳税筹划的方法层面是远远不够的，达不到培养学生的纳税筹划能力以及职业素质的养成。
（二）教师的自身教学能力和专业知识不足
在该课程的教学中，大部分教师在讲授时运动自身所学理论知识对这门课程进行讲授。由于该课程的实践性很强，且相关理论和实践知识在不断更新，要求教师在讲授时结合自身实践经验。但是与此相悖的是，大部分教师都是在毕业后就进入教学岗位，缺乏相关的实践经验。另外，该课程涉及到会计、税法甚至财务管理和审计相关学科理论与知识，能够综合运用这些专业知识的教师不多，这对教师的综合知识的运用能力提出了更高的要求。
（三）学生的重视程度不高
大部分高校在开设《税务会计与纳税筹划》时都会将此课程作为专业选修课，一般周课时数较少。在日常学习中，学生经常会存在“选修课就是非重要课程”这样一个误区，加上上课周课时数量较少，不对选修课加以重视，认为学习到相关理论，丰富了自己的专业知识即可，故达不到通过学习掌握相关税务会计处理以及纳税筹划方法的教学目标。
三、应对措施
（一）教学中增加实践教学模块
对于应用型本科院校而言，《税务会计与纳税筹划》的教学应注重学生纳税筹划能力以及职业素养的形成，而不仅限于传授理论知识这一层面，所以在教学中注重通识教育的同时，适当增加实践教学模块，将实践与理论教学相结合，建立起以理论教学为基础，培养学生的应用能力和职业素养为新的教学目标。
在教学过程中，教师首先讲授税务会计理论知识，让学生在课堂的理论教学中掌握有关税种的会计处理，并对纳税筹划的基本理论及方法进行讲解，学生在整体上对纳税筹划有基本的认知。其次，在讲授理论的基础上，结合学生的掌握程度，进行实践教学。在实践教学过程中，教师引入教学案例，学生运用所学理论知识分析案例，然后教师点评总结。在教学中增加实践教学模块，有助于提高学生的应用能力及与税会有关的职业判断能力。
（二）教学方法以原来的教师为主体转变为以学生为主体
在传统的课程教学中，《税务会计与纳税筹划》的课堂授课方法一般为理论教学为主，且学生被动地接受知识。应用型本科教学的目标之一就是培养应用型具有实践能力的人才。如何将实践能力的培养带进课堂呢？
在教学方法的运用中，教师应该转变观念，“授之以鱼不如授之以渔”，教师在授课中不仅加强理论的讲授，更应当注重方法的传授，尤其是纳税筹划的基本思路以及基本方法。一是教师通过任务导入讲授本次课程的教学目的及任务，结合讲授理论知识和会计处理及纳税筹划方法，引导学生理解所授理论，以完成任务的形式培养学生的正确筹划的岗位能力；二是教师运用案例教学法，引导学生进行案例分析，分析时可以采取多种课堂组织形式，例如：课程的前半部分在学习单个税种的分析时，学生可以以个体作为分析的主体，根据分析结果教师适当进行点评；在课程后半部分教师可适当引入综合性的案例，学生可采取分组讨论的形式进行分析，根据讨论结果选代表进行方案展示，教师最后进行点评，这些课堂组织形式均能充分体现学生在课堂中的主导地位。
在这些课堂组织形式的运用中，教师应营造轻松愉快的教学氛围，引导学生对案例产生兴趣，调动学生参与案例分析的积极性，从而提高学生的自主学习以及问题分析能力。
（三）校企合作，增强课程的实践性
为了使课堂具有更高的实践性，做到实务和理论真正衔接，学校可以适当运用校企合作模式，邀请企业财务部的税务会计和税务局相关人员进行授课或者学生实地进行参观。企业的税务会计人员讲授他们在实务中遇到的税务会计处理问题以及纳税筹划经验，让学生深入了解企业的现实纳税筹划的策略，有利于加强他们对税务会计以及纳税筹划的兴趣。企业税务相关人员的讲解可以让学生从客体层面上理解税务局如何征税，并真正认清纳税筹划与偷、漏税的区别，通过这种校企合作的模式从另一层面上提高了学生的实践运用能力。
（四）课程的考核形式灵活，注重学生筹划能力的培养
结合应用型本科院校的教学目标，该课程在考核方式上应当以灵活性及实践性相结合，考核内容不能仅局限于对课本知识的识记和理解，应更加注重对相关纳税筹划方法的运用。对于考核形式，可以采取过程性评价与期末相结合的考核形式，过程性评价可包含但不限于考勤、平时作业、课堂讨论、小组成果展示等，期末考核除了采用闭卷方式外，还可以采取开卷及课程论文等方式进行。
（五）加强纳税筹划能力的师资培养
为了使该课程做到理论与实践相结合，更加与时俱进，教师要不断进行理论学习，不断更新自己的理论知识。另外，教师应继续加强自身的税务会计处理能力以及纳税筹划的实践能力，做到与企业实际相联系，应当多去企业进行实践，可采取与企业合作课题、到企业进行顶岗实习等形式，通过实务提高自身的实践能力。只有加强纳税筹划能力的师资培养，才能培养出理论与实践兼具的应用型人才。
总之，《税务会计与纳税筹划》作为会计学专业的专业理论课程，其重要性显而易见。应用型本科院校在该课程的实际教学中，应改变现状，增加实践教学模块，将原有的教学方法转变为以学生为主体，注重考核方式的灵活性，加强纳税筹划能力的师资培养，并结合应用型本科人才的培养目标，培养出更多具有高纳税筹划能力的人才。
参考文献：
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）09-0-02
一、税收征纳主体关系和税务筹划理论阐述
（一）税收征纳主体关系理论描述
税收法律关系的两个基本主体是纳税主体和征税主体。政府是真正的征税主体，具有法律意义的征税主体是税务机关。纳税主体在狭义上，就是通常所谓的纳税人，即法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人。纳税主体与征税主体在税收法律关系中的地位体现了一个国家税收法制水平的高低。 “税收债务关系说” 是反映税收法律关系的基本理论学说，强调人民和国家与人民在基本法律地位上的平等，强调征税主体和纳税主体都受到税法的制约，在税法法律关系中都严格按照税法的规定平等地行使权力和履行义务。国家作为人民的服务者，纳税主体的权利得到了切实保障，从而构建了一个独立平等、公平公正的税收征纳关系。我国的税法强调，作为征税主体的税务机关和纳税主体的纳税人具有相同的法律地位，互享权利，互负义务，这是税收法律关系中最实质的东西。
在税收征纳关系中，征纳双方之间的关系是分配与再分配之间的关系，二者存在此消彼长的关系。作为征税主体的税务机关运用强大的国家权力来保障国家税收，纳税人出于自身利益的考虑，会尽量少缴纳税款或延迟纳税。虽然政府税收与企业可支配利益存在冲突，但是我国国家利益和个人利益从根本上是一致的。在西方国家，纳税和民利是相对应的，而我国历史上缺乏民主法制的传统，权力本位的影响长期存在，税款的供给与需求之间的矛盾常常引发税收征管中很多问题，通常是税务机关在尊重和保护纳税人的合法权益方面以及纳税人规避纳税义务方面存在着很多的问题，因此，正确认识征税人和纳税人之间的关系对于构建和谐的税收征管制度、保障国家利益和个人利益的统一性具有重要的意义。
（二）税务筹划涵义解析
税务筹划又称节税（ Tax Planning 或 Tax Saving），是指纳税人在既定的税法和税制框架下，在实际纳税义务发生之前，通过设计或规划自身经营、交易及财务事项，使自身税负得以减轻或延缓的一切行为的总称。税务筹划是一项专业性很强的综合性涉税理财活动，涉及税收、会计、财务、企业管理等多方面的知识技能。税务筹划充分顺应国家的政策导向，符合国家立法意图，是国家倡导的企业行为，同避税、偷逃税有着本质的不同。因为可达到降低税负或延迟纳税，实现税后利润最大化，因此，进行税务筹划对任何企业纳税理财都有重要意义，同时税务筹划理论和实践的发展可以推进国家税收法律制度更趋完善。
税务筹划在西方国家得到法律界和政府当局的认同，从西方引进我国，大约是在 20世纪90年代中叶。 近几年，随着我国市场经济的不断发展以及税收环境的日渐改善，我国企业的税务筹划意识不断提高，理论研究也不断深化。虽然税务筹划符合国家立法精神，但是，税务筹划是一个综合多方面知识技能的涉税高级理财活动，如果操作失当而不被税务机关认定将会受到严厉惩处。因此，在实际税收征管中税务筹划是有风险的，主要源于征纳双方有限理性的风险。从经济学角度来看，由于在现实生活中诸多不确定因素的存在，经济主体表现为有限理性。在税务筹划的过程中，征纳双方在行为理念、管理机制、知识结构和水平方面存在着较大差异，以及二者信息不对称等因素的影响，使得双方难以协调各自行为并在实现自身利益最大化的过程中达成一致，从而导致税务筹划风险，构成筹划风险的因素主要包括：
1.纳税人的税务筹划成本。税务筹划具有收益性，作为高级理财活动，必须考虑成本效益原则，否则筹划方案将很可能面临“收不抵支”而失败的风险。税务筹划成本主要包括三类：一是直接成本，即纳税人为设计、实施筹划方案而发生的人力、财力、物力的耗费；二是机会成本，即纳税人如果不实施某一项筹划方案，而选择其他方案所能获得的最大收益；三是风险成本，即税收筹划方案由于种种不确定因素失败而使纳税人蒙受的经济损失及所须承担的法律责任。
2.税务机关对税务筹划方案的认定。税务筹划具有合法性，然而，税务筹划方案实施结果如何、能否给纳税人带来节税收益，很大程度上取决于税务机关对纳税人筹划方案的认定。如果税务机关不认定纳税人的方案，那么税务机关会将该方案视为避税或偷逃税。这样，纳税人不仅无法得到任何节税收益，反而可能因行为违法而被面临税务机关处罚。
二、基于税收征纳主体关系的税务筹划博弈均衡分析
作为理性经济人，征税主体和纳税主体在税收利益上有着不同的价值取向，二者之间的信息不对称主要表现在企业无法准确预测税务机关对企业税务筹划行为的认定态度，而税务机关不可能完全掌握企业所有真实的纳税信息。从博弈论的角度来看，企业纳税主体与税务机关成为非完全信息博弈下的双方主体，在博弈的过程中，博弈双方可以在遵守税收法律制度这种协议的条件下实现一种理想状态，即“纳什均衡”。假定企业所处的环境是一个稳定的市场经济环境，博弈双方是企业和税务机关。当企业选择开展税务筹划或不开展税务筹划，税务机关具有进行税务稽查或不进行税务稽查两个选择。由于受税收征管力度和资源的影响，税务机关客观上对企业开展税务稽查存在不确定性，并且，税务机关认定企业的税务筹划合法与否也存在着不确定性，因此，引入概率进行全面衡量。
（一）征纳主体双方博弈模型分析
1.博弈模型的建立：局中人（1）企业，局中人（2）税务机关。
2.博弈双方的策略：企业行动选择为筹划或不筹划，税务机关行动选择为税务稽查或不稽查。
3.模型变量的含义：企业开展税务筹划的直接成本为C1，机会成本为C2，企业税务筹划不被税务机关认定的风险成本为C3，企业税务筹划的节税收益为T；税务机关进行税务稽查的稽查成本为C，税务机关开展税务稽查的概率为P1，则不开展税务稽查的概率为1-P1，税务机关开展税务稽查的情况下，对企业税务筹划认定概率为P2，对企业税务筹划不认定概率则为1-P2。
4.博弈模型的分析：
（1）企业选择筹划或不筹划，税务机关选择税务稽查或不稽查时的综合期望收益如下：
①企业选择税务筹划的期望收益为：
EU1=（T-C1-C2）×（1-P1）+（T-C1-C2）×P1×P2 +（-C1-C2-C3）×P1×（1-P2）
②企业不选择税务筹划的期望收益为：EU1=0
③税务机关开展税务稽查的期望收益为：EU2= -C×P2 +（T+C3-C）×（1-P2）
④税务机关不开展税务稽查的期望收益为：EU2=0
（2）当企业选择税务筹划并且税务机关开展税务稽查时，令：EU1=EU2，得出企业税务筹划被认定均衡概率P2=（T+C1+C2+2C3-C）/2（T+C3），则企业税务筹划不被认定均衡概率1-P2=（T-C1-C2+C）/2（T+C3）。
可见，当P2=（T+C1+C2+2C3-C）/2（T+C3），企业和税务机关双方期望收益达到理想的均衡状态，即EU1=EU2；当P2> （T+C1+C2+2C3-C）/2（T+C3）时，企业税务筹划的期望收益大于税务机关税务稽查的期望收益即EU1>EU2，企业应选择税务筹划策略；当P2< （T+C1+C2+2C3-C）/2（T+C3）时，企业税务筹划的期望收益小于税务机关税务稽查的期望收益即EU1
（二）征纳主体双方博弈模型结论
1.纳税企业税务筹划收益与税务机关稽查成本呈反向关系。税务稽查成本越高，税务机关稽查的频率、范围和深度等都会受到削弱，这时企业税务筹划的被认定的概率就会增大，税务筹划的期望收益随之提高。
2.纳税企业税务筹划收益与不被税务机关认定的风险成本呈反向关系。税务机关不认定企业税务筹划，处罚力度越大，意味着纳税企业选择税务筹划带来的损失越有可能大于收益，这时纳税人就会倾向不选择税务筹划。
从以上分析可以得出结论，即在征纳主体双方博弈模型基本假设下，当企业选择税务筹划并且税务机关开展税务稽查时，博弈的关键点在于纳税企业的税务筹划能否被税务机关认定，这就关系到 “纳什均衡” 理想状态的前提条件也即博弈双方能够遵守税收法律制度这种协议的条件。在这样的前提下，征纳双方在税务筹划中才能达到博弈利益均衡，而税收法律制度的完备是保证“双赢”的根本条件。
三、我国税务筹划现状评价
西方国家税收法律体系比较完善，征纳双方在纳税征税的长期博弈实践中，促进了税务筹划在西方国家市场经济蓬勃发展，同时又推动了税收法律制度趋于完备。由于我国市场经济体制的建立时间短，1994年我国才建立起比较适应市场经济需求的税收制度，税收法律体系处于不断完善中，税务筹划起步较晚。一方面，作为纳税主体的企业出于自身利益考虑税务筹划意识日趋强烈，但由于纳税人整体税务筹划水平较低，税务筹划实践处于初级阶段；另一方面，作为征税主体的税务机关为确保国家税收，税务稽查日趋严谨，但由于税务机关人员执法观念和专业素质参差不齐，影响执法的公正性，冲击了我国税务筹划实践的和谐性和统一性。
我国正处于经济转型期，国家税制变动频繁且复杂。在经营能力和外部环境既定的情况下，政府税收与企业可支配利益是一个相互消长的关系。而税收法律体系是征纳双方博弈利益均衡的重要前提，税务筹划实践能够促进税收法律体系不断完善，因此，推动当前落后的税务筹划实践向更高层次发展，不仅能够使得征纳双方博弈取得共赢，而且有利于推动我国税收法律制度的建设和市场经济的健康发展。
四、和谐税收征纳主体关系下的税务筹划发展路径
（一）加强税务筹划意识，建立和谐的税收征纳关系
征纳双方正确认识税务筹划，有利于构建和谐的税收征纳关系。税务筹划反映了国家的立法意图，具有合法性和收益性，纳税人必须在保持税务筹划收益性的同时，兼顾合法性，以保证税收筹划的成功从而最大限度地降低筹划风险；税务机关在执法过程中对税务筹划的认识需要上升国家宏观调控的高度，以“为纳税人服务”的意识，主动参与到纳税人税务筹划的过程中，充分调动纳税人的主动性，积极性和创造性。这样不仅有助于国家立法意图的实现和政策的落实，有利于改革和完善税收法律体系，充分发挥税收调控经济的杠杆作用，优化资源配置和理顺收入分配。
（二）构建税务筹划绩效评估指标体系，完善税务筹划制度
由于外部环境以及诸多不确定因素的存在，纳税人应该建立微观层面的税务筹划制度应对税务筹划风险，在税务筹划实践中逐步构建企业税务筹划绩效评估指标体系进行税务筹划风险管理；政府在税务筹划实践中逐步完善税收法律制度，鼓励纳税人在政府宏观层面税务筹划的框架下积极实施微观层面税收筹划。我国政府大力推行“金税工程”等金字电子政务工程，在这样信息化的综合平台上，循序渐进地建立税务筹划绩效评估指标体系数据库，构建税务筹划方案信息的全程沟通机制，通过现代网络手段实现税收筹划信息充分共享，使得纳税企业税务筹划在税务机关的监管下纠偏查错，保证筹划方案的稳步实施，实现征纳双方共赢局面。以此充分发挥社会监督的职能作用，保障国家和纳税人个人利益在根本上的一致。
（三）培养税务筹划专业人才，提高税务筹划技术水平
税务筹划是一项专业性很强的综合性涉税理财活动，要求税务筹划人员应具备扎实的理论功底和丰富的实践经验，必须熟悉税收政策、法规，对纳税人涉税经济行为有充分了解，对税务筹划方案的运行效率和效果及其被税务机关认可的程度有准确的把握，才能保证筹划的成功。因此，在全社会相关范围内包括税收征纳双方广泛开展税收筹划理论和实践的研究，培养税务筹划专业人才，保证税收筹划的权威性和可靠性，对于税务筹划实践中出现的问题应该反复论证，及时反映在国家立法中，由此推动我国税收法律制度建设和税务筹划水平发展。
参考文献：
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一、导言
随着企业改革的不断深化和现代企业制度的建立，企业财务管理的重要地位和重要作用凸显。特别是中央对东北老工业基础振兴一系列政策的出台和实施，众多的企业都在加快产品结构调整，以经济效益为中以中心，加快管理创新、技术创新，着力提高市场占有率。大连路阳科技开发有限公司也在着力抓住东北老工业基地振兴这一有力契机，加快企业发展，加强企业财务管理，充分利用中央对东北振兴的一系列政策，眼睛盯着市场转，产品根据市场需求变，不断降本增效，竭力提高企业经济效益。随着世界经济一体化和我国经济发展的加速及财税制度的改革与不断完善，纳税策划作为现代企业财务管理的重要工作和内容越来越引起企业高管的高度重视。企业依法经营，正确进行纳税筹划，实现企业降低成本，增加效益目标，这是事关重要的。笔者长期从事企业财务管理及所掌握的纳税筹划理论知识，撰写本文，对现代企业纳税筹划，进行探讨、刍论。
二、正确地理解和把握纳税筹划
笔者通过学习纳税筹划有关教材和查阅有关纳税筹划资料及日常参与企业纳税筹划的实践认为，现代企业纳税筹划是企业财务管理的重要组成部分，是降低税负，实现现代企业规划的降低成本，提高经济效益目标的有效途径。2009年1月20日，国家税务总局大企业税收管理司了《关于征求（大企业税务风险管理指引）意见函》。2009年5月5日，国家税务总局正式颁布《大企业税务风险管理指引（试行）》（国税[2009]90号），简称《指引》。《指引》中明确提出，税务风险管理的主要目标之一是“税收筹划具有合理的商业目的，并符合税法规定”。这是我国首次在官方文件中提出“纳税筹划”这一名词，这也表明了我国税务主管部门对“具有合理的商业目的、并符合税法规定”的税收筹划的一种认可。“纳税筹划”在世界各国早已产生，并且发展的日趋成熟。我国从1994年税制改革伊始，有关财税管理专家就在纳税筹划学术领域中开始关注这一课题。20世纪90年代后期，各行业企业的纳税筹划活动逐渐活跃起来，但是由于税法的相对不完善，以及对其缺乏系统有效的理解，“纳税筹划”演变成为“避税”的代名词，各种以“钻空子”、“逃税”“漏税”等形式的“筹划”大行其道。鉴于这种情况，《中国税务报》专门增设“税收筹划专刊”，开展全面介绍纳税筹划基本知识，并刊发各类符合税法规定的案例，以引导纳税人进行正确合理的纳税筹划。这些对“纳税筹划”行为的重要定位，使纳税筹划逐渐成为企业涉税管理的必备知识和内容。《中华人民共和国所得税法》、《企业所得税法实施条例》的实施，标志着我国税制的进一步完善，为我国各行业企业创造了新形势下公开竞争的税收法制环境，这是运用科学发展观，在法制领域构建和谐的重要举措。随着我国市场经济体制的逐步完善，市场机制在资源配制中的基础性作用不断增强，市场竞争日趋广泛。税负公平是市场公平竞争的重要保证条件之一。纳税筹划作为企业财务管理的重要组成部分，在企业的生存和发展中日益受到重视。追求税后利润最大化，是企业进行纳税筹划的基本动因，也是企业财务管理的目标。企业的经营活动从始至终都要涉及到税收。企业纳税筹划的方案都要围绕企业财务管理目标来展开，将纳税筹划融合到企业财务管理的各个环节之中去，互相配合，才能实现现代企业效益最大化。纳税筹划可以减轻企业纳税负担，这是纳税筹划的主要目的，也是普遍可以认识到的。之所以要实施纳税筹划，其根本出发点就是要以各种合法的、非违法的手段来达到合理减轻企业纳税负担的目的。但是应当认识到，税收负担的降低也存在着两种形式：绝对降低与相对降低。所谓税负的绝对降低，就是指在企业业务流量不变的情况下实现纳税额的减少。税负的相对降低是指在业务流量增长的情况下，税收额的增长幅度小于业务流量的增长幅度。纳税筹划是财务决策的重要组成部分。财务决策系统由五个基本要素组成：决策者、决策对象、信息、决策的理论和方法、决策的结果。纳税筹划作为财务决策的重要组成部分，它对此五要素均相应提出了要求。它要求上至董事长，下至一般的财务工作者都要树立纳税筹划的观念；决策时不可忽视筹资、投资和分配过程中的纳税问题；决策时需要提供纳税信息；纳税筹划同样离开不财务决策常用的方法和手段，如定量和定性分析等。纳税筹划可以使企业合理避税。纳税筹划是指纳税人在充分了解现行税法的基础上，通过掌握相关会计知识，在不触犯税法的前提下，对经济活动的筹资、投资、经营等活动作出安排，以非违法的手段来达到少交税或不交税的目的。
三、现代企业纳税筹划存在的问题表现
笔者在长期从事企业财务管理与参与企业纳税筹划管理的工作中，在与其它企业财会人员交往中了解到，现代企业纳税筹划中存在以下问题表现。首先，现代企业纳税筹划意识问题。现代心理学告诉我们意识产生需要，需要产生动机，动机导向行为，这是客观规律。现代企业的财务部门和财会人员及企业的高管不重视企业纳税筹划工作，致使企业纳税筹划流于形式，影响到现代企业纳税筹划的实效性。其次，现代企业财务管理部门人员缺乏纳税筹划管理知识，纳税筹划涉及到管理、会计、财税、法律等专业知识。纳税筹划与这些专业知识结合非常紧密。企业的财务管理人员一般都是学会计专业的，加之，他们对企业的投入产出，即原材料采购、生产流程、销售方式等都不了解。对企业的设立、合并、分立、重组的经营管理方式也不掌握。也正是由于企业的各种经营方式不同所适用的税收政策也存在着差异。这些都影响了现代企业合理有效地进行纳税筹划。再次，纳税筹划目标不明确。现代企业纳税筹划要服务企业财务管理目标，为企业战略管理目标服务。应当明确：纳税人能够在税法规定的范围内，进行具体合理的商业目的纳税筹划从而节约税款，就是合理节税，这是被允许和鼓励的。最后，纳税筹划缺少预见性。纳税筹划是依据现代企业纳税筹划人员与主管税务机关缺乏联系与沟通。了解和掌握主管税务机关的工作程序，加强业务沟通和联系，才能争取在税法的理解和实施上同步。
四、现代企业进行纳税筹划原则和策略
Abstract：Asonekindofenterprisefestivaltaxbehavior，thetaxrevenuepreparationmustconformtogovernment’slegislationintention.Butinpresentsituation，thefactthatthegovernmentcollectstaxwhilethetaxpayersrunaftermaximalbenefitshasmadetherelationshipofthembecomeonekindofgame.Therefore，toletthetaxpayershavetheirbenefitslegally，anytaxrevenuepreparationmustbeadjustedtothevariationsofthetaxationlaws.
Keywords：taxrevenuepreparation；gametheory；asymmetricalinformation
一、税收筹划行为弈论内容
随着经济的发展，博弈论已成为现代经济学的重要组成部分，成为分析经济现象的重要手段。“博弈”一词的英文单词是Game，是对策、游戏的意思，所以，博弈论亦称对策论。美国经济学家、数学家约翰·纳什(JohnFNash)与另外两位数学家在非合作博弈的均衡分析理论方面做出了开创性的贡献，对博弈论和经济学产生了重大影响，并获得1994年诺贝尔经济奖。这标志着博弈论已和现代经济学融为一体，成为主流经济学的一部分。
博弈论是研究决策主体间的行为发生直接相互作用时的决策以及这种决策的均衡问题。也就是说，博弈论是研究当一个主体、一个人或一个企业的选择受到其他人、其他企业选择的影响，而且反过来影响到对方选择时的决策和均衡问题。博弈论的基本要素包括：博弈的参与人；博弈时对弈者可利用的信息、行动、策略以及博弈的结果、支付。其中参与者、策略和支付函数是博弈论必不可少的三个基本要素。
税收筹划行为弈论的基本要素可以归纳如下：①税收筹划行为中的对弈者(player)，包括作为征税主体的各级税务机关与纳税主体的企业、单位和个人。②税收筹划行为中的行动(action)，它是税收筹划博弈者在税收分配过程中采取的决策变量的集合。如征税主体应建立什么样的税收政策，应采取怎样的征管模式和稽查方式；纳税人应如何加强财务管理，如何进行纳税申报，如何缴纳税款等。③税收筹划行为中的策略(strategies)，就是征纳双方在现有的税收环境下所采取的税收行动规则，如《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税法》)、《中华人民共和国公司法》等。④税收筹划行为中的信息(information)，是指有关税收方面和纳税人财务管理方面的知识，包括各项税收法规和税收制度，企业的财务管理状况，征纳双方的行为特征及行为规律等。⑤税收筹划行为中的收益(payoff)，指税收筹划对弈者所得或预期所得的效用，如征纳双方都尽力获得最大效用，即税务机关采取一切策略提高税收收入，而纳税人则想尽一切办法或策略进行筹划以达到少纳税或迟纳税的目的。这是税收筹划博弈中对弈者最关心的核心问题。⑥税收筹划行为中的结果(outcome)，是通过筹划征纳双方达到的结果，如税务机关通过努力完成税收收入任务及纳税人通过筹划达到少纳和迟纳税款的目的。
二、税收筹划空间的博弈论分析
所谓税收筹划是指纳税人在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规的前提下，根据政府的税收政策导向，通过预先的合理筹划与安排，对税法进行精细比较后，选择最优的纳税方案，以求减少税收支出或者取得货币的时间价值。税收筹划决策流程图为：
从这个流程图我们可以看出，税收筹划是企业在生产经营管理中的重要理财环节，是事前的一种“谋划活动”，其目的是少纳税款或迟缴税款。这种活动的前提必须是企业尽量在不违反税法的前提下搜集信息，然后筹划主体通过认真分析与比较，寻找能够达到筹划主体理财目标的各种纳税方案，通过对这些方案进行分析比较，最后付诸实施，并在实施过程中根据获得的更完全的信息对所发现的问题进行再修正，而后再实施。企业进行税收筹划时需搜集的信息包括两方面：从企业的角度来讲，它对自身的筹划目的、财务状况和经营管理水平有着充分的了解，并且熟悉和掌握国家的各种税收法规和政策，从某种意义上讲这方面的信息是完全的。另一方面，企业在进行税收筹划时还要及时了解一些外部信息，如同行业的发展状况，国家税收政策的变化与调整等，事实上，作为一个企业无法准确预测和掌握外部环境的变化时间、变化方向以及如何变化等。比如国家既定的税收政策对企业来说是透明的、公开的，但是一旦作为立法者的国家修改税法、完善税制，纳税人如果不能及时进行应变调整，就难免要遭受损失。此时，可能存在一定程度的信息不对称。对于国家来讲同样如此(这里为了分析方便将外部环境抽象为涉税政策、法规的制定者：国家)，税收法规政策的改进完善是建立在企业进行税收筹划后的反馈信息之上的，但是国家无法及时并准确掌握企业将要如何利用现行税收政策法规，采取何种方式进行税收筹划。从博弈论的角度来看，国家利益和纳税人利益在数量上的消长关系反映并决定了征税主体和纳税主体在指向上相似而在形态上各异的价值取向，一方面，政府凭借国家权力要尽可能的多征纳税款；另一方面，纳税人基于自身经济利益的考虑会尽可能少的缴纳税款。因此，以政府为主体的征税人与以企业为主体的纳税人成为博弈的双方[2]。在博弈的过程中，博弈双方可以在遵守某种协议的条件下实现一种理想状态，即“纳什均衡”，而该均衡的前提是双方遵守协议的收益大于破坏协议的收益。在追求自身利益最大化的驱动下，博弈双方都有不遵守协议的动机，那么协议的制定就成为问题的关键。所以，作为征税主体的国家在制定税收法律制度时既要考虑纳税人的生存发展，还要考虑税源的可持续增长，从而必然会预先为纳税人留出一定的空间，为企业进行税收筹划提供了可行空间。
三、税收筹划行为的博弈模型分析
经济学对人的行为的考察是建立在“经济人”的理论假设基础上的，所以，谋求主体利益最大化是税收筹划博弈的实质性目标，具体来讲，就是征税人以依法治税为前提的税收收入最大化，纳税人以可承受风险为最小的财务利益最大化。绝对的税收遵从模型并不存在，因而征纳博弈就不可避免。如果企业选择进行税收筹划，那么必然会与征税方发生利益博弈。这种博弈是企业先行动的动态博弈。有些筹划活动可能完全在税收制度约束下展开(比如利用税收优惠)，但有些税收筹划活动，其合法性需要由税务机关进行界定(比如转让定价)。在这种情况下，税收筹划的收益变得具有风险。企业能不能进行税收筹划需要依赖于对税务机关行动信息的判断，下面我们用一博弈模型进行分析。1.模型的建立
参与人：纳税人—企业；征税人—税务机关
模型中各变量的含义——U：企业的收益函数；Y：企业的实际收入；T：企业应纳税额；C：企业进行税收筹划的成本；A：税务机关税收检查的成本；B：税务机关认定企业税收筹划不合法而对企业的罚款；M：企业税收筹划所获得的收益。
当税务机关不进行检查或者经检查认定筹划行为合法，企业收益函数为：U=Y-T-C+M；反之，若税务机关检查且认为企业筹划行为非法，企业收益函数变为U=Y-T-C-B+M(见图2)；具体支付矩阵见图3。
2.对模型的分析
假设企业认为税务机关进行检查但税收筹划不合法的概率为P，检查合法的概率为1-P，企业进行税收筹划的概率为R=1，不进行税收筹划的概率为0，该情况下预期收益可表示为：
π(1，P)=P(Y-T-C+M-B)+(1-P)(Y-T-C+M)
π(0，P)=P(Y-T)+(1-P)(Y-T)
令π(1，P)=π(0，P)，得均衡概率P*=(M-C)/B
分析说明：
①税收筹划收益M越大，企业进行税收筹划的概率也越大；M越小，税收筹划的概率也越小。
②税收筹划成本C越大时，企业进行税收筹划的概率越小；C越小时，税收筹划的概率越大。
③税务机关对企业税收筹划不合法的惩罚力度B越大，企业税收筹划的概率就越小，反之则越大。
3.结论及建议
通过以上博弈模型分析结果可以表明，企业进行税收筹划并不是一件容易和简单的事，任何一种税收筹划方案都不可能永远是最优的，都具有一定的针对性和实效性，存在着一定的风险。因此，随着税收法律环境条件的不断变化，纳税人一定要因时、因地制宜地设计具体的筹划方案。
①企业(纳税人)自身必须全面了解国家宏观经济环境及政策，特别是要通晓税法。正如前面所分析：税务筹划取决于纳税人追逐自身利益最大化的内在动机和国家税收制度、政策等外部环境，应该说能够使税务筹划得以真正实现的决定性因素是外部税收制度及国家其他(如投资、外汇管制等)政策和制度等外部环境，这也是税务筹划的一个独特之处。目前，我国现行税制还不太完善，纳税人应该在认真学习与掌握税收政策后进行合理、合法的税收筹划；从微观角度来看，税收筹划行为不违法，能给企业带来经济效益，真正实现节税目的；从国家宏观经济角度来看，税务机关可以通过企业的税务筹划行为来洞察国家税收政策执行的效果，发现并堵塞税收法规和政策的缺陷和漏洞，使税制日臻完善。
②纳税人要与时俱进、因地制宜、不断更新税收筹划方案。随着经济的高速发展，税收政策作为国家一项重要的宏观经济政策，必须与经济发展同步以便解决经济发展中的各种问题。所以要求纳税人在利用某项税收政策进行税收筹划时，应对政策变化可能产生的影响进行预测并防范筹划的风险。必须指出，在税收的计税差异、政策差异和税制设计缺陷给予的税收空间中，不同纳税人的选择环境都是相同的，关键在于能否及时发现并利用空间。“纳什均衡”是一个动态平衡，政府会根据经济发展情况与税收法规的制度缺陷不断地完善税收法律制度，不断地调整税收筹划空间。企业要不断地发现和利用税收筹划空间制定新的筹划方案，伴随着博弈双方对该空间的认知程度，在约束与博弈中达到新的“纳什均衡”[2]。
③建立完善财务管理制度，提高企业的财务管理水平。从模型分析可以看出，企业税收筹划的概率，不仅与税收筹划成本有关，而且与预期税收筹划收益有关，所以，这就要求纳税人在一定的财务管理水平下对税收筹划成本及收益进行预测，以节税利益最大化和所花费成本最小化为原则，在现有的条件下权衡利弊，全面分析，开展有的放矢的税收筹划活动，以期实现企业利益最大化。另外，当前我国税收制度与会计制度的差异性很大，且纳税人的税务会计和财务会计并未分设，虽然规定在财务会计制度与《税法》不一致时，计缴税金应以后者为准，但两者在会计上要统一反映，有时还是难以完全统一的，甚至还有矛盾，所以要求企业的财务管理人员一定要严格遵守《中华人民共和国会计法》与《税法》的相关制度，力争做到既能使企业受益，又不违反《税法》的合理的税收筹划方案。
由于市场经济不断的规范和法治化的完善，纳税人的纳税意识在不断提高，纳税人为了维护自身利益，进行科学、合法的纳税筹划来谋求企业规范和长久的健康发展。由此可见，纳税筹划是纳税人在市场经济竞争和发展的必经之路。
一、个人所得税年终奖纳税筹划的政策依据
以国家税务总局《关于调整个人获得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）文件的规定作为个人所得税年终奖纳税筹划的政策依据。从2005年1月1日起，国家税务总局对关于个人获得全年一次性奖金进行了整调，纳税人获得全年一次性奖金（以下简称年终奖）应单独作为一个月工资薪金所得计算并缴纳税款，由扣缴义务人发放时代扣代缴。年终奖必须单独作为一个月工资薪金所得计算个人所得税，该计税办法只允许纳税人在一个纳税年度内采用一次。
二、个人所得税年终奖的筹划方法和思路
2011年9月1日起，新《个人所得税法》在我国全面实施，工资、薪金所得执行七级累进超额税率。企业个人所得税年终奖的筹划方法和思路如下：
（一）纳税筹划方法
筹划方法具体有以下两种情况：
先将员工当月内获得的年终奖，按12个月平均划分，计算出所得的商数来确定适用的税率和速算扣除数。
（1）如果员工当月工资薪金所得大于（或等于）税法规定的费用扣除额（3500元）的，适用公式为：
应纳税额=当月获得的年终奖×适用税率?速算扣除数
（2）如果员工当月工资薪金所得小于税法规定的费用扣除额（3500元）的，适用公式为：
应纳税额=（当月获得的年终奖?当月工资薪金所得+费用扣除额）×适用税率?速算扣除数
（二）纳税筹划思路
对企业员工的工资、薪金所得要做到具体问题具体分析，不能一成不变，生搬硬套。目前，有关年终奖的筹划方法所得出的各项论断并不一定适用于所有的情况，但纳税筹划总的筹划原则是：在月收入适用税率小于年终奖金适用税率条件下，只要能不使年终奖金的适用税率调高一个档次，就应尽量将各种奖金都放入年终奖金一起发放。但如果月收入适用税率本身就已经小于年终奖金适用税率，可以将奖金调换成工资收入。因此，月收入适用税率与年终奖金的适用税率相等其主要的临界点及敏感区间是进行纳税筹划的关键点，灵活运用临界点及敏感区间对企业纳税筹划起到很大的帮助。
三、个人所得税年终奖纳税筹划的案例分析
以M企业员工李某为例：2015年12月M企业给员工李某一次性发放年终奖金20000元，李某当月工资薪金为5500元，请对李某全年工资薪金所得进行纳税筹划。
（一）筹划前的正常计税情况
对员工李某年终奖案例进行分析：李某在2015年12月工资5500元，同时领到2015年的年终奖20000元，根据个人所得税工资、薪金所得税率表，则其当月所需缴纳的个人工资所得税为：
（二）利用临界点和敏感区间进行纳税筹划后的计税情况
案例同上，以下是结合表1.进行的纳税筹划，分析在纳税筹划下李某2015年全年应缴纳的个人所得税。
（三）对比分析后的结论
通过以上对比分析可以看出，在纳税筹划前2015年李某在公司全年要上缴的个人所得税为3035元，而纳税筹划后的个人所得税为1880.04元，两者相比较纳税筹划减少纳税：3035?1880.04=1154.96元。在本案例中，根据表1可知，李某年终奖的临界点是18000元，敏感区间落在 [0，18000]和（18000，54000]之间。如果不进行纳税筹划，则李某按照全年一次奖金的个人所得税计算方式来算，则其应按照税率10%，年终奖应缴个人所得税为1895元（即20000×10%?105）。但是在调整年终奖金分配之后，对其进行纳税筹划，避开了敏感区，则其应缴年终奖金个人所得税实际为540元（即18000*3%），两种情况相比较可知，利用临界点和敏感区间对于企业年终奖的个税缴纳产生着重要的影响。因此，做好员工年终奖的纳税筹划，对全年所缴纳的个人所得税会有不同程度的降低，对企业员工的积极性是一个较大的鼓励。
四、个人所得税年终奖纳税筹划的建议
（一）合理筹划年终奖数额
为了减轻税负，在条件允许的情况下，合理分配月工资和年终奖，目的在于降低员工月工资和年终奖适用税率。因此，对于企业年终奖和月工资的分配，可以按照以下方式进行发放：若年终奖适用税率小于工资薪金所得适用税率时，在年终奖的适用税率档次不提升的前提下，应尽量将收入放到年终奖中。若年终奖适用税率大于月工资薪金所得适用税率时，则尽可能将年终奖金分摊到月工资中。根据这种调整，按照现行的企业薪酬管理体系，结合国家规定的工资和年终奖金最优分配表，本文总结了员工李某的工资和年终奖分配方案：月工资调整为5666.7元，年终奖调整为18000元对李某更为有利，达到少交税的目的，以减轻员工负担。
（二）多发少得避开缩水区
为了让员工真正享受到在奖金上得到的实处，企业发放年终奖时应对缩水期间进行综合考量，尽量避开多发少得的“缩水区”。根据表1可以看出，目前纳税筹划的“缩水区”可以分为：（18001，19283.33]元；（54001，60187.50]元；（108001，114600]元；（420001，447500]元；（660001，706538.46]元；（960001，1120000]元这6个区间。例如：在本文案例中，李某月工资5500元，年终奖为20000元，适用税率为10%，年终奖应缴个人所得税为3035元。而经过纳税筹划调整后李某年终奖为18 000元，适用税率为3%，年终奖应缴个人所得税为1880.04元。由此可见，多发2000元奖金，个人所得税却多缴1154.96元，税后实际收入反而减少1155.36元。所以我们得出的结论是，关键在于临界点附近有多发不如少发的现象，即为了提高员工的实际收入水平，建议公司在发放年终奖时应尽量避开（18000，54000]这个区间。
（三）合理计算预支金额
利用合理的预支金额来作为辅助方法，换句话说就是在利用我国税收优惠政策的前提下，不违背税收相关法律法规，员工可以提前预支自己的工资薪金。这样做的目的就是对年终奖金的合理利用和纳税筹划的布局，用来避免出现高奖金、低收入的情况出现。因此，企业在进行年终奖纳税筹划时，可以从两个方面进行合理的支付奖金金额：一是企业要按月均衡发放，企业应全面预算员工收入合理预计全年所得，尤其是合理测定年终发放数额与按月发放数额，尽量降低年终奖金适用的税率。与此同时，每月发放金额均匀分摊，这样就能在一定范围内到达少缴纳个人所得税的目的。二是企业可以适当将部分奖金转为福利以及费用等。当收入处于税率临界点附近时，将部分收入变成员工福利或者员工报销费用等，适当减少当月现金收入，从而将其降到适用的较低税率，达到降低个人在工资和年终奖方面的税负的目的。
参考文献：
[1]张亮.企业集团如何进行合理的纳税筹划[J].企业研究，2012（14）
