2008年教材与2007年教材相比没有本质的变化，但对个别章节进行了增减和修改。主要变化如下：(1)在第5章注册会计师的法律责任中，增加了2007年6月颁布的《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》的内容。(2)将第6章第六节“审计业务约定书”的内容调整到第8章“计划审计工作”的第一节初步业务活动的内容中。(3)对第7章第二节“审计工作底稿”的内容重新进行了梳理。(4)对第12章“审计抽样”的内容进行了重新编写。(5)第13章至第17章中个别实质性程序有所修改。
二、《审计》章节重点、难点分析
根据2007年考试情况及考试大纲的要求，2008年审计考试仍应注重审计理论结合实务，以实务为主的考查方式。为此，建议考生关注以下重点内容。
(一)注册会计师职业道德规范职业道德的是经常考查简答题的内容。2007年的考试中职业道德的内容仅在业务质量控制的简答题中有所涉及，并没有直接命题。因此，在2008年的考试中考生对中国注册会计师职业道德规范的内容既要把握好客观题，也要掌握好简答题。应做到根据题目所描述的具体情况，分析判断会计师事务所和注册会计师是否违反职业道德。对职业道德规范的掌握，应特别关注独立性、收费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作和接任前任注册会计师的审计业务等具体内容。
(二)会计师事务所业务质量控制业务质量控制准则是中国注册会计师执业准则体系中的管理标准，是会计师事务所为了保证相关人员在执业过程中遵守相关技术准则(审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则)和职业道德规范，所制定的控制政策和程序。尽管在2007年的考试中，对该内容考查了简答题。但对于业务质量控制要素及其内容考生仍应掌握；特别是职业道德规范、客户关系和具体业务的接受和保持、业务执行和监控等内容。
(三)财务报表审计的责任划分及注册会计师的法律责任2008年的审计考试大纲中要求考生明确注册会计师的审计责任。由于注册会计师执行的会计报表审计最终是对被审计单位的会计报表发表意见，这也就注定了区分管理层、治理层对财务报表的责任和注册会计师对财务报表审计的责任的重要性。应该说，注册会计师只是被审计单位会计报表的鉴证人，并不是保证人，被审计单位管理层才是会计报表的保证人。考生应特别注意将财务报表审计的责任划分与具体审计案例结合进行分析，并能够正确运用相关的司法解释。在这里考生应明确：第一，注册会计师只有按照审计准则的要求实施审计，保持合理的怀疑，才能履行好审计责任；第二，注册会计师无论怎样努力也难以做到绝对保证，只能做到合理保证。
(四)审计具体目标一是管理层对会计报表的认定。财务报表审计业务属于基于责任方认定的业务，管理层批准报出财务报表，就意味着对财务报表作出了认定。认定包括对交易和事项的认定；对期末账户余额的认定和对列报的认定。这部分内容属于重要的审计理论。考试题型也多样化，既可以考查客观题，也可以考查简答题甚至综合题。但近年的考试中，单独考理论的内容比较少，对这部分知识的考查主要是理论结合实务，也就是要求考生应做到将认定目标理论与重要项目的实质性测试程序相结合，融会贯通。近年考查的简答题经常针对所列示的各项认定，要求列示出注册会计师为实现各认定的审计目标应实施的最常用的实质性程序。二是审计具体目标。对认定、目标和审计程序的三者的关系可简单描述如下：
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审计目标是基于审计总目标和管理当局的认定推论得出的。要实现审计目标，必须实施具体的审计程序，最终才能对会计报表发表审计意见。考生应将审计目标理论与财务报表各业务循环的具体审计实务(13-17章)相结合，融会贯通。这部分知识可以考查各种题型。如在近几年的客观题中经常针对注册会计师要实现的审计目标，列示若干审计程序，要求考生指出其中恰当或不恰当的审计程序等。
(五)审计重要性审计重要性，属于审计理论中的重点、难点和考点，各种题型均可能涉及。考生应掌握：第一，审计重要性的含义；第二，审计重要性的运用。对于重要性的运用应重点把握两个方面，首先，在计划审计工作时在财务报表层重要性水平和账户交易认定层确定重要性水平；其次，在评价错报影响时，如何考虑重要性。
(六)风险导向审计的基本思路根据有关风险导向的审计准，可以将风险导向审计的基本思路归纳如下：第一，注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以足够识别和评估财务报表重大错报风险，而该过程中注册会计师通过实施的询问、分析程序以及观察和检查程序来识别和评估财务报表的重大错报风险就是风险评估程序。第二，注册会计师应当针对评估的财务报表的重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平b(这里的进一步审计程序包括控制测试和实质性程序)
(七)财务报表审计中了解和测试被审计单位的内部控制内部控制理论知识属于重要的知识。考生应将内部控制理论与各业务循环内部控制的实务结合起来，融会贯通。考生还应把握好对内部控制的了解和测试。例如2005年的第二个综合题，资料中描述了注册会计师所了解的被审计单位的内部控制情况，要求考生能够指出其是否存在重大缺陷，提出改进意见，进而确定控制测试程序，指出涉及的相关认定等。被审计单位内部控制设计有重大缺陷和执行失效的地方，就是会计报表存在或很可能存在重大错报漏报的领域。
注册会计师在财务报表审计的风险评估程序中应当了解被审计单位的内部控制，以评价其设计的合理性及是否得到执行，最终确定是否准备信赖被审计单位的内部控制(确定是否实施控制测试程序以确定控制运行的有效性)。控制测试是注册会计师在设计实施进一步程序可以执行的程序。通过控制测试以确定注册会计师预期信赖的内部控制是否得到有效的运行，最终确定通过实质性程序应获取的保证程度。
(八)审计抽样2008年考试大纲要求考生掌握审计抽样。而且在近几年的考试中客观题和综合题均涉及了审计抽样的知识。考生应在掌握好审计抽样基本概念的前提下，掌握注册会计师如何在控制测试和实质性测试中设计样本，选取样本，以及对样本结果的评价。
(九)各业务循环主要账户的重要实质性测试属于重点、难点和考点，各种题型均可能涉及，近几年所占分数较多，充分体现了突出实务的命题原则。考生应注意：第一，将主要账户的认定目标理论与实质性测试程序结合；第二，掌握好函证、监盘、截止测试、分析程序等；第三，还要特别注意掌握好有关的会计知识。
2008年教材与2007年教材相比没有本质的变化，但对个别章节进行了增减和修改。主要变化如下：(1)在第5章注册会计师的法律责任中，增加了2007年6月颁布的《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》的内容。(2)将第6章第六节“审计业务约定书”的内容调整到第8章“计划审计工作”的第一节初步业务活动的内容中。(3)对第7章第二节“审计工作底稿”的内容重新进行了梳理。(4)对第12章“审计抽样”的内容进行了重新编写。(5)第13章至第17章中个别实质性程序有所修改。
二、《审计》章节重点、难点分析
根据2007年考试情况及考试大纲的要求，2008年审计考试仍应注重审计理论结合实务，以实务为主的考查方式。为此，建议考生关注以下重点内容。
(一)注册会计师职业道德规范职业道德的是经常考查简答题的内容。2007年的考试中职业道德的内容仅在业务质量控制的简答题中有所涉及，并没有直接命题。因此，在2008年的考试中考生对中国注册会计师职业道德规范的内容既要把握好客观题，也要掌握好简答题。应做到根据题目所描述的具体情况，分析判断会计师事务所和注册会计师是否违反职业道德。对职业道德规范的掌握，应特别关注独立性、收费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作和接任前任注册会计师的审计业务等具体内容。
(二)会计师事务所业务质量控制业务质量控制准则是中国注册会计师执业准则体系中的管理标准，是会计师事务所为了保证相关人员在执业过程中遵守相关技术准则(审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则)和职业道德规范，所制定的控制政策和程序。尽管在2007年的考试中，对该内容考查了简答题。但对于业务质量控制要素及其内容考生仍应掌握；特别是职业道德规范、客户关系和具体业务的接受和保持、业务执行和监控等内容。
(三)财务报表审计的责任划分及注册会计师的法律责任2008年的审计考试大纲中要求考生明确注册会计师的审计责任。由于注册会计师执行的会计报表审计最终是对被审计单位的会计报表发表意见，这也就注定了区分管理层、治理层对财务报表的责任和注册会计师对财务报表审计的责任的重要性。应该说，注册会计师只是被审计单位会计报表的鉴证人，并不是保证人，被审计单位管理层才是会计报表的保证人。考生应特别注意将财务报表审计的责任划分与具体审计案例结合进行分析，并能够正确运用相关的司法解释。在这里考生应明确：第一，注册会计师只有按照审计准则的要求实施审计，保持合理的怀疑，才能履行好审计责任；第二，注册会计师无论怎样努力也难以做到绝对保证，只能做到合理保证。
(四)审计具体目标一是管理层对会计报表的认定。财务报表审计业务属于基于责任方认定的业务，管理层批准报出财务报表，就意味着对财务报表作出了认定。认定包括对交易和事项的认定；对期末账户余额的认定和对列报的认定。这部分内容属于重要的审计理论。考试题型也多样化，既可以考查客观题，也可以考查简答题甚至综合题。但近年的考试中，单独考理论的内容比较少，对这部分知识的考查主要是理论结合实务，也就是要求考生应做到将认定目标理论与重要项目的实质性测试程序相结合，融会贯通。近年考查的简答题经常针对所列示的各项认定，要求列示出注册会计师为实现各认定的审计目标应实施的最常用的实质性程序。二是审计具体目标。对认定、目标和审计程序的三者的关系可简单描述如下：
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审计目标是基于审计总目标和管理当局的认定推论得出的。要实现审计目标，必须实施具体的审计程序，最终才能对会计报表发表审计意见。考生应将审计目标理论与财务报表各业务循环的具体审计实务(13-17章)相结合，融会贯通。这论文联盟部分知识可以考查各种题型。如在近几年的客观题中经常针对注册会计师要实现的审计目标，列示若干审计程序，要求考生指出其中恰当或不恰当的审计程序等。
(五)审计重要性审计重要性，属于审计理论中的重点、难点和考点，各种题型均可能涉及。考生应掌握：第一，审计重要性的含义；第二，审计重要性的运用。对于重要性的运用应重点把握两个方面，首先，在计划审计工作时在财务报表层重要性水平和账户交易认定层确定重要性水平；其次，在评价错报影响时，如何考虑重要性。
(六)风险导向审计的基本思路根据有关风险导向的审计准，可以将风险导向审计的基本思路归纳如下：第一，注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以足够识别和评估财务报表重大错报风险，而该过程中注册会计师通过实施的询问、分析程序以及观察和检查程序来识别和评估财务报表的重大错报风险就是风险评估程序。第二，注册会计师应当针对评估的财务报表的重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平b(这里的进一步审计程序包括控制测试和实质性程序)
(七)财务报表审计中了解和测试被审计单位的内部控制内部控制理论知识属于重要的知识。考生应将内部控制理论与各业务循环内部控制的实务结合起来，融会贯通。考生还应把握好对内部控制的了解和测试。例如2005年的第二个综合题，资料中描述了注册会计师所了解的被审计单位的内部控制情况，要求考生能够指出其是否存在重大缺陷，提出改进意见，进而确定控制测试程序，指出涉及的相关认定等。被审计单位内部控制设计有重大缺陷和执行失效的地方，就是会计报表存在或很可能存在重大错报漏报的领域。
注册会计师在财务报表审计的风险评估程序中应当了解被审计单位的内部控制，以评价其设计的合理性及是否得到执行，最终确定是否准备信赖被审计单位的内部控制(确定是否实施控制测试程序以确定控制运行的有效性)。控制测试是注册会计师在设计实施进一步程序可以执行的程序。通过控制测试以确定注册会计师预期信赖的内部控制是否得到有效的运行，最终确定通过实质性程序应获取的保证程度。
(八)审计抽样2008年考试大纲要求考生掌握审计抽样。而且在近几年的考试中客观题和综合题均涉及了审计抽样的知识。考生应在掌握好审计抽样基本概念的前提下，掌握注册会计师如何在控制测试和实质性测试中设计样本，选取样本，以及对样本结果的评价。
(九)各业务循环主要账户的重要实质性测试属于重点、难点和考点，各种题型均可能涉及，近几年所占分数较多，充分体现了突出实务的命题原则。考生应注意：第一，将主要账户的认定目标理论与实质性测试程序结合；第二，掌握好函证、监盘、截止测试、分析程序等；第三，还要特别注意掌握好有关的会计知识。
随着我国经济环境的变化，新的中国注册会计师执业准则和企业会计准则相继，审计法、公司法、证券法相继修订，审计理论与实务也发生了很大变化。审计学教材各部分的内容以最新的中国注册会计师执业准则与企业会计准则为指导，充分体现了现代风险导向审计模式。
目前，审计理论体系发生了很大的改变，审计对象从会计账簿转向财务报表，审计职能从查错防弊转向审计鉴证，审计性质从批判性转向防护性，审计方法技术性抽样审计代替详细审计，并强调对内部控制制度的研究与评价，审计手段趋于电算化。这种转型与发展，使审计教育必须适应新的形势需要，对此我们需要从创新角度来重新审视审计教育。
一、审计学教材的体系结构
(1)审计环境，包括审计的起源与发展、注册会计师管理、职业道德规范、执业准则和法律责任等;
(2)审计的基本概念，包括审计风险、重要性、审计证据、审计工作底稿等;
(3)审计的流程，包括风险评估和风险应对等;
(4)审计抽样原理和方法;
(5)各业务循环的控制测试和实质性程序;
(6)审计结果的报告和沟通;
(7)从事审阅业务、其他鉴证业务和相关服务业务的基本原理。
高职院校审计学教材在CPA审计的基础上有所调整和删减，其审计理论与实务都以CPA审计为蓝本。2007年是新会计准则正式实施的第一年，新旧教材的内容变化很大，主要体现以下几个方面:
(1)突出了风险导向审计理论。新设了“风险评估”和“风险应对”两章，阐述风险导向审计的概念和运用要求，要求注册会计师在审计过程中牢固树立这一概念，把审计流程理解为重大错报风险的识别、评估和应对的过程。
(2)体现了新审计准则体系的要求。在财务报表审计的目标和原则、注册会计师的责任设定、风险的评估和应对、审计证据的收集和评价、审计的结论和报告等方面，都按照新审计准则的要求进行了更新。
(3)体现了国际职业道德规范方面的最新发展。根据国际会计师职业道德准则的最新稿，对职业道德规范部分进行了更新。
(4)注重前后贯通。把有关审计流程的基本概念和思路，贯穿到各业务循环的内部控制的了解和测试中，贯穿到各账户余额的实质性测试程序中，避免基本概念和思路在各循环之间运用不一致和前后两张皮的现象。为此，重新梳理了各业务循环内部的章节结构。同时，对财务报表项目重新进行归类，并入更恰当的业务循环中。
(5)强化了审计抽样。增加了审计抽样与其他选择测试项目方法之间关系的阐述，更为全面地讲解审计抽样中的基本概念和基本思路，增加了实质性程序常用的“概率比例规模抽样法(PPS)。
(6)体现新会计准则的要求。按照新会计准则的要求，统一了财务报表项目的名称，并按照确认和计量的新起点，设计相应的审计重点。
二、审计学课程内容分析
审计学这门课程有着与众不同的特点。从学科内容上讲，它不仅含有很多法规知识，而且含有大量的会计知识，可以说是其他各门课程的综合运用;从学习方法上看，不仅需要以各门课程为基础，更重要的是，需要广泛运用专业判断思考、分析和决策。审计的某些方面是非分明，极为严格，另外一些方面又设有一定法规，令人无所适从，很难操作。这就使得不少学生对审计“似懂非懂”，觉得这门课程难度较大。我们不仅应看到审计课程的学习难度，更重要的是应对其进行科学的分析。事实上，这种难度来自两方面:一是来自客观事实，这是由本门课程的内容决定的;二是来自主观因素，即因为没有掌握审计课程的特点和学习方法而感到难度大。显然，后一种难度可以随着对课程内容的理解和对学习方法的掌握而降低。这就需要在学习中对这门课程的特点、规律有一个较为正确和全面的认识。
(一)从总体上明确审计方法的演变
一百多年来，虽然审计的根本目标没有发生重大变化，但审计环境发生了很大的变化，注册会计师为了实现审计目标，一直随着审计环境的变化调整着审计方法。审计方法从账项基础审计发展到风险导向审计，都是注册会计师为了适应审计环境的变化而做出的调整。
由于审计风险受到企业固有风险因素的影响，如管理人员的品行和能力、行业所处环境、业务性质及容易产生错误的会计报表项目，容易受到损失或被挪用的资产等导致的风险，又受到内部控制风险因素的影响，即账户余额或各类交易存在错报，内部控制未能防止、发现或纠正的风险。此外，还受到注册会计师实施审计程序未能发现账户余额或各类交易存在错报风险的影响，职业界很快开发了审计风险模型。审计风险模型的出现，从理论上解决了注册会计师以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，要求注册会计师将审计资源分配到最容易导致会计报表出现重大错报的领域。从方法论的角度，以注册会计师审计风险模型为基础的审计，称为风险导向审计方法。
风险导向审计作为审计模式发展的新生阶段，主要立足于对审计风险进行系统分析和评价，根据评价结果制订审计计划，并结合被审计单位的实际情况实施相应的审计程序。从审计流程上看，风险评估和风险应对排在首位，并且在审计的所有阶段都实施风险评估程序，它们既是审计基础理论，又是审计实务，集中体现了新准则风险导向审计的思想。
(二)理清思路，把握审计流程
1. 风险评估
风险导向审计理论与方法，是整个教材的精华所在，它构成全教材的前提或背景。因此，在审计教学中，应当提出明确的学习要求和目标。
(1)如何运用审计风险模型。审计风险准则确立了新的审计风险模型，以明确注册会计师识别、评估和应对财务报表重大错报风险的思路。审计风险模型构成了风险导向审计方法的基础，在审计实务中不易把握，要求学生以注册会计师的角色掌握如何使用审计风险模型开展审计工作。
(2)如何在审计工作中进行风险评估。要求学生以注册会计师的角色掌握如何借助于评估程序和审计程序工作底稿，结合具体审计计划的制订，进行风险评估。
(3)如何进行风险评估。要求学生以注册会计师的角色，从6个方面系统掌握注册会计师如何识别和评估重大错报风险，特别是利用审计程序举例的方式，熟练运用于进行风险评估的过程和关键环节。
2. 风险应对
注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体的应对措施，并针对评估的认定层次进行重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平。
新风险准则正式引进“重大错报风险”概念(重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性)，将审计风险模型重构为:审计风险=重大错报风险×检查风险。这不是简单地将固有风险和控制风险并称为重大错报风险，而是重大实质性改进。不仅明确规定了审计工作以评估财务报表重大错报风险作为新的起点和导向，抓住了审计工作的“牛鼻子”，而且与现行审计目标责任定位紧紧相扣，有利于履行审计责任，实现审计目标。众所周知，按审计准则要求，设计审计工作就是为了合理保证财务报表整体不存在重大错报。新风险模型的构建更直接有助于指导注册会计师，时刻紧紧围绕评估的重大错报风险来设计和执行审计程序，以最终实现合理保证财务报表整体不存在重大错报。因此，本章的学习要求和目标是:
(1)如何运用审计风险模型;
(2)如何在进行风险评估的基础上选择审计方案;
(3)如何实施控制测试。
还有一个重要的问题不容忽视，那就是在确定总体的应对措施以及设计和实施进一步审计程序的性质、时间和范围时，如何运用职业判断。
(三)掌握基本理论与基本方法
1. 审计证据与审计工作底稿
本章内容属于基本理论与基本方法，主要阐述了审计证据和审计工作底稿两部分内容，包括审计证据的含义和特点，获取审计证据的程序、分析程序、审计工作底稿的含义、编制目的和使用的文字及对审计工作底稿实施控制程序，以及底稿的格式、内容、范围、归纳和审计报告日后对审计工作底稿的变动等。
注册会计师的工作主要有3件事:找证据—做底稿—出报告。本章节就占了两件事，本章涉及的内容，不仅是需掌握的审计基本技能，也是理解审计实务的理论基础。
2. 计划审计工作
本章属于审计基本理论与基本方法。计划审计工作对于注册会计师顺利完成审计工作和控制审计风险具有非常重要的意义。充分的审计计划有助于注册会计师关注重点审计领域、及时发现和解决潜在问题并恰当地组织和管理审计工作，以使审计工作更加有效。同时，充分的审计计划还可以帮助注册会计师对项目组成成员，进行恰当分工和指导监督，并复核其工作，还有助于协调其他注册会计师和专家的工作。
本章特别对重要性水平的确定、审计风险的分析作了重点阐述。
(1)审计重要性。既是审计理论的重要课题，又是审计实务的重要内容，它贯穿于整个审计实务，要求学生既能从理论上理解审计重要性的含义和性质，又要能从实践上对其进行确定。
(2)审计风险。既是一个理论问题，又是一个实务问题。要求学生既要能从理论上理解审计风险模型的含义、构成及各种风险之间的关系，也要能从实务上对其进行分析和控制。
本章为重点章节，应重在理解，因为其涉及的审计理论应与以后各章的各交易循环的审计实务联系考虑，学生应具备运用本章的审计理论分析审计实务、确定审计报告类型的能力。
3. 审计抽样
本章属于审计基本理论与基本方法，主要阐述审计抽样在审计中的运用问题。详细介绍了选取测试项目的方法、审计抽样概述、审计抽样在控制测试中的应用和审计抽样在实质性细节测试中的应用;涉及审计抽样的概念、种类和步骤等内容。
(四)归纳审计循环，掌握审计实务
审计循环属于财务报表审计实务。审计循环以执行企业会计准则的公司的财务报表审计为例，介绍各业务循环审计的具体内容，重点介绍对各财务报表项目如何审计
报的领域。从方法论的角度，以注册会计师审计风险模型为基础的审计，称为风险导向审计方法。
风险导向审计作为审计模式发展的新生阶段，主要立足于对审计风险进行系统分析和评价，根据评价结果制订审计计划，并结合被审计单位的实际情况实施相应的审计程序。从审计流程上看，风险评估和风险应对排在首位，并且在审计的所有阶段都实施风险评估程序，它们既是审计基础理论，又是审计实务，集中体现了新准则风险导向审计的思想。
(二)理清思路，把握审计流程
1. 风险评估
风险导向审计理论与方法，是整个教材的精华所在，它构成全教材的前提或背景。因此，在审计教学中，应当提出明确的学习要求和目标。
(1)如何运用审计风险模型。审计风险准则确立了新的审计风险模型，以明确注册会计师识别、评估和应对财务报表重大错报风险的思路。审计风险模型构成了风险导向审计方法的基础，在审计实务中不易把握，要求学生以注册会计师的角色掌握如何使用审计风险模型开展审计工作。
(2)如何在审计工作中进行风险评估。要求学生以注册会计师的角色掌握如何借助于评估程序和审计程序工作底稿，结合具体审计计划的制订，进行风险评估。
(3)如何进行风险评估。要求学生以注册会计师的角色，从6个方面系统掌握注册会计师如何识别和评估重大错报风险，特别是利用审计程序举例的方式，熟练运用于进行风险评估的过程和关键环节。
2. 风险应对
注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体的应对措施，并针对评估的认定层次进行重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平。
新风险准则正式引进“重大错报风险”概念(重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性)，将审计风险模型重构为:审计风险=重大错报风险×检查风险。这不是简单地将固有风险和控制风险并称为重大错报风险，而是重大实质性改进。不仅明确规定了审计工作以评估财务报表重大错报风险作为新的起点和导向，抓住了审计工作的“牛鼻子”，而且与现行审计目标责任定位紧紧相扣，有利于履行审计责任，实现审计目标。众所周知，按审计准则要求，设计审计工作就是为了合理保证财务报表整体不存在重大错报。新风险模型的构建更直接有助于指导注册会计师，时刻紧紧围绕评估的重大错报风险来设计和执行审计程序，以最终实现合理保证财务报表整体不存在重大错报。因此，本章的学习要求和目标是:
(1)如何运用审计风险模型;
(2)如何在进行风险评估的基础上选择审计方案;
(3)如何实施控制测试。
还有一个重要的问题不容忽视，那就是在确定总体的应对措施以及设计和实施进一步审计程序的性质、时间和范围时，如何运用职业判断。
(三)掌握基本理论与基本方法
1. 审计证据与审计工作底稿
本章内容属于基本理论与基本方法，主要阐述了审计证据和审计工作底稿两部分内容，包括审计证据的含义和特点，获取审计证据的程序、分析程序、审计工作底稿的含义、编制目的和使用的文字及对审计工作底稿实施控制程序，以及底稿的格式、内容、范围、归纳和审计报告日后对审计工作底稿的变动等。
注册会计师的工作主要有3件事:找证据—做底稿—出报告。本章节就占了两件事，本章涉及的内容，不仅是需掌握的审计基本技能，也是理解审计实务的理论基础。
2. 计划审计工作
本章属于审计基本理论与基本方法。计划审计工作对于注册会计师顺利完成审计工作和控制审计风险具有非常重要的意义。充分的审计计划有助于注册会计师关注重点审计领域、及时发现和解决潜在问题并恰当地组织和管理审计工作，以使审计工作更加有效。同时，充分的审计计划还可以帮助注册会计师对项目组成成员，进行恰当分工和指导监督，并复核其工作，还有助于协调其他注册会计师和专家的工作。
本章特别对重要性水平的确定、审计风险的分析作了重点阐述。
(1)审计重要性。既是审计理论的重要课题，又是审计实务的重要内容，它贯穿于整个审计实务，要求学生既能从理论上理解审计重要性的含义和性质，又要能从实践上对其进行确定。
(2)审计风险。既是一个理论问题，又是一个实务问题。要求学生既要能从理论上理解审计风险模型的含义、构成及各种风险之间的关系，也要能从实务上对其进行分析和控制。
本章为重点章节，应重在理解，因为其涉及的审计理论应与以后各章的各交易循环的审计实务联系考虑，学生应具备运用本章的审计理论分析审计实务、确定审计报告类型的能力。
3. 审计抽样
本章属于审计基本理论与基本方法，主要阐述审计抽样在审计中的运用问题。详细介绍了选取测试项目的方法、审计抽样概述、审计抽样在控制测试中的应用和审计抽样在实质性细节测试中的应用;涉及审计抽样的概念、种类和步骤等内容。
(四)归纳审计循环，掌握审计实务
审计循环属于财务报表审计实务。审计循环以执行企业会计准则的公司的财务报表审计为例，介绍各业务循环审计的具体内容，重点介绍对各财务报表项目如何审计
测试。审计测试包括控制测试和对交易账户余额及列报的细节测试和实施实质性分析程序。
审计循环各章的内容都差不多，而且内容多，项目也多。这几章可以按以下思路来理解:
首先，了解循环的概念。就是一个单位将相互联系的业务类别和涉及的会计账户组合在一起，即把同该循环存在内部联系的业务类别与其他相关的账户捆在一起，作为一个整体来看待，就是一个循环。也称切块审计法。
然后，了解各个循环的特征，循环的内部控制及交易实质性程序，以及余额的的实质性程序。内部控制的测试，先谈内部控制是什么，然后再谈怎么测试。可以是双重目的的测试，交易的实质性程序主要针对利润表，测试结果往往不披露，因为每笔交易最终都会形成金额进入有关账户，进入有关账户后才存在列报的问题。以上就是这些章节的大致逻辑关系 。
1. 各审计循环的重点
(1)各审计循环的主要凭证与记录、内部控制制度及控制测试、所涉及的被审计单位管理层的认定、审计目标;各循环实质性程序基本原理;
(2)各审计循环主要会计处理与审计实质性程序;
(3)函证程序在各审计循环中的应用;
(4)监盘程序在各审计循环中的应用;
(5)实质性分析程序在各审计循环中的应用。
2. 审计循环的难点
(1)各循环内部控制测试的应用;
(2)对交易、账户余额、列报的具体细节测试和实质性分析程序在审计实务中的运用。
3. 各审计循环的特点
(1)本循环所涉及的主要凭证与会计记录;
(2)本循环所涉及的主要业务活动。
各章所有审计循环的特性均是如此。
4. 掌握审计循环主要审计技能
(1)函证;
(2)存货监盘;
(3)实质性风险程序;
(4)截止测试;
(5)审计调整。
(五)形成审计意见，出具审计报告
1. 审计意见的形成
注册会计师应当评价根据审计证据得出的结论，以作为对财务报表形成审计意见的基础。在形成审计意见时，注册会计师应当从总体上评价是否已经获取充分、适当的审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平。注册会计师应当考虑所有相关的审计证据，包括能够印证财务报表认定的审计证据与财务报表认定相矛盾的审计证据。
审计证据是指注册会计师为了得出审计结论，形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。因此，注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。
注册会计师对审计结论的评价贯穿于审计的全过程。
2. 出具审计报告
审计报告是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件。也是注册会计师在完成审计工作后向委托人提供的最终产品。
审计报告分为标准审计报告和非标准审计报告。
(六)执业准则与职业道德规范
注册会计师的整个审计工作都是为了实现审计目标，审计目标是在一定历史条件下，审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果。
(1)审计总目标。主要是对被审计单位会计报表发表意见，是对会计报表的“合法性、公允性”方面做出评论。
(2)具体审计目标。根据各类交易事项、账户余额、列报3个层次的逐个认定和审计总目标来确定。
注册会计师执业是依据管理层对会计报表的认定设计审计具体目标，实施相应的审计程序，取得证据，完成对会计报表各项认定的确认，最终形成审计意见，出具审计报告。
审计目标的实现与审计过程密切相关。审计过程充满了大量的职业判断。在计划和实施审计工作时，在根据获取的审计证据得出结论的过程中，尤其需要职业判断。既然是判断，就有失误的可能性，职业判断本质上意味着风险。因此，必须把执业审计准则作为注册会计师执行审计工作时应遵循的行为规范，作为衡量审计工作质量的标准;同时，还要受到注册会计师职业道德规范的约束，明确注册会计师的法律责任。因为审计工作是一个以道德为浓重背景的工作，其职业道德防线的溃决将会带来灾难性后果。
应将执业准则体系有效地渗透到审计教学中，将新准则作为一个契机，统领教学内容和审计实务;应将审计职业道德放在首位，在当前的社会环境下，强调诚信教育，把专业胜任能力与职业道德的培养结合起来。
主要参考文献：
二、财务报表的审计风险影响因素
财务报表的审计风险影响因素主要体现在审计主体影响因素和审计客体影响因素两个方面。其中审计主体影响因素是由于审计主体本身的过失而影响审计风险。审计主体的影响因素主要为以下两点：（1）激烈的市场竞争与利益的诱惑：我国目前正处在经济发展的初期阶段，有些法律制度还不够健全，而相对于注册会计师来讲，其行业具有自律性，市场环境的好坏对其影响较大，站在利益和职业道德面前，审计主体很可能选择利益而忽略职业道德。所以说，市场环境对审计主体有着一定的影响，存在一定的审计风险。（2）风险偏好：会计师事务所的管理人员在抉择时很容易受风险偏好的影响。会计师事务所的主任会计师作为最后的风险把关者，其意见直接影响着审计报告的签况，所以风险偏好是审计主体中关键的影响因素。审计客体的影响因素主要有以下三点：（1）审计客体的结构组织：结构组织的设置合理与否，对审计客体的发展以及生存情况有着非常重要的意义。合理的设置，可以确保组织的明确分工，明确岗位职责，减少不必要的摩擦，同时也使审计的工作效率得到有效提高。（2）审计客体的行为目的：其行为目的对审计客体是否形成审计风险有着重要的影响，健全的组织机构和完善的规章制度也会随着组织的行为目的而发生变化。（3）审计客体的规章制度：它是现代化企业管理工作的需要，也是规范和指引管理工作的需要；将规章制度进行完善，可以有效弥补漏洞，使企业的审计风险有效降低和控制，财务规章制度是企业规章制度的主要内容，目前据有关资料统计，发生违法犯罪行为事件大多与资金相关，因此，规章制度对审计客体有着非常重要的作用。
三、财务报表的审计风险防范对策
通过对财务报表的审计风险影响因素进行分析，为使其审计风险得到有效降低和控制，提高审计工作的质量，制定了以下几点防范对策：
1.加强审计工作监管力度。政府部门应对注册会计师行业监管体系进一步的完善，加强制度建设，加大监管力度，建立健全会计师事务所的职业标准、专业素质、业务检查、注册会计师年检、质量控制和业务收费以及报备等相关规章制度，对会计师事务所的审计流程进行完善和规范。
2.营造良好的职业环境。在相关工作中首先需要营造一个良好的注册会计师执业环境。由于在审计工作中频繁发生一些不良事件，因此导致社会公众对注册会计行业的期望值开始逐步下降，存在着严重的“诚信危机”的问题，并成为人们关注的焦点，在这样的一个情况之下，对于注册会计师行业而言，政府部门需要为其营造一个良好的执业环境，在经济建设发展的过程中促使注册会计师行业能够充分地担负起应有的监督职责。
3.建全和完善审计控制制度。健全和完善会计师事务所的审计控制制度，可以有效减少的现象，同时还可以对审计风险进行有效的防范和控制。审计质量在会计师事务所的相关工作中有着非常重要的意义，这也是注册会计师行业对社会公众的利益进行维护的道德基础，同时也是其应尽的现实义务。然而其审计控制制度建设的重要性以及其完善程度直接影响着审计质量好坏，所以，会计师事务所应高度重视审计控制制度建设的重要性及完善程度。会计事务所应当合理制定审计质量的控制制度，并对其进行科学、合理、严谨地实施，并且能够使注册会计师充分认识到审计业务质量控制制度在财务报表的审计风险中的重要价值，这样不仅可以有效降低和防范审计风险，还可以树立正确的行业形象，从而使政府以及社会公众对其期望值进一步提升。另外还需注册会计师保持应有的职业怀疑态度，职业怀疑态度就是注册会计师对所获得的审计证据以质疑的思维方式进行评价，对被审单位管理层提供信息的可靠性产生怀疑的审计证据，应对其保持一定的警觉性。在审计工作中，项目负责人应当提醒审计人员保持应有的职业怀疑态度，以有效降低财务报表的审计风险，使审计工作的效率得以提高，避免不必要的审计风险的发生。
一、考试变化
《2012年度注册会计师全国统一考试报名简章》中规定：注册会计师考试方式（特定范围报名人员除外）今年起采用闭卷、计算机化考试（简称机考）方式。即，在计算机终端获取试题、作答并提交答案。推行机考，是深入贯彻《注册会计师考试改革方案》的重大举措。机考具有技术成熟、安全性高、便捷节约等优势，并且在国内外其他执业资格考试中已经积累了丰富的成功经验，是提高考试安全性、提升考试工作效率和质量的有效途径。
注册会计师简称CPA(Certified Public Accountant)，是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，通常是指项目合伙人或项目组其他成员，有时也指其所在的会计师事务所。自1991年开始举办注册会计师全国统一考试以来，21年累计16.1万人取得了全科合格证书。注册会计师全国统一考试的目的就是选拔和培养适应我国社会主义市场经济发展需要的专业人才。与2011年相比，今年考试工作主要有以下变化：一是在考试内容方面。《注册会计师全国统一考试大纲（2012年度）》根据新颁布的相关法律法规进行了修订，相较2011年度考试大纲，增加了部分新内容，简化了部分内容，并修订完善了“能力等级”相关规定。二是在考试方式方面。今年将在注册会计师全国统一考试专业阶段和综合阶段实行计算机化考试（简称机考）。即，考生在计算机终端获取试题、作答并提交答案。三是在考试预报名方面。为了完善考试预报名信息以及方便非首次报名考生进行网络预报名，要求所有考生重新注册，登录网络报名系统，按照报名指引填写相关信息。
专业阶段主要测试考生是否具备CPA执业所需要的专业知识，是否掌握基本技能和职业道德规范。《审计》科目是CPA考试六科中难度最大的一科。为使广大考生顺利通过《审计》科目的测试，笔者将首先分析专业阶段审计考纲的变化；其次在厘清教材结构的基础上，按照新参考法规的要求对今年命题的测试点进行预测；最后就如何应对机考学习这门课程提几点建议，希冀考生取得事半功倍的效果。
二、考纲变化
从2012年专业阶段考纲审计科目的内容可以看出，审计科目的变化是最大的，主要有两个重大变化，一是减少了测试目标；二是减少了参考法规。如表1所示。
三、教材变化
从表1中可知，2012年度《审计》教材依据《CPA全国统一考试大纲——专业阶段考试》（2012年度）的要求作了特别重大的删除！！！与2011年相比，教材总的章节从29章减少为24章；删除了5章内容，相应地可能也减少了考生的学习负担。具体变化如表2所示。
四、考题变化
（一）测试重点变化
《财政部注册会计师考试委员会办公室负责人就2012年度注册会计师全国统一考试报名相关问题答记者问》中指出，实行机考后，各科考试题型保持不变。为适应机考环境的变化，将适当简化主观题题干阅读量。专业阶段试题继续采用客观题与主观题并存的方式。在保持试题难易程度总体不变的情况下，将适当增加客观题的比重。
表2中的变化均分别体现在审计科目全书的24个相关章节中。由于CPA全国统一考试的目的就是选拔和培养能适应上述更高要求的我国社会主义市场经济发展需要的专业人才，因此，今年审计教材变化较大的也是今年考试的重点。笔者根据测试点重要性排序（5颗星最重要！），它们之间的变化关系如表3所示。因此，笔者认为，今年考题的重点变化如表3（根据测试点重要性排序）。
（二）测试难度变化
由于今年考试方式、大纲及教材变化较大，考题可能会发生一些变化，实行机考后，虽然各科考试题型保持不变，但是为了适应机考环境的变化，将适当简化主观题题干的阅读量。专业阶段试题继续采用客观题与主观题并存的方式，在保持试题难易程度总体不变的情况下，将适当增加客观题的比重，这样与2011年相比，测试难度必将有所下降。为便于分析，首先编制2011年度审计试题分值统计表和分布图，分别如表4和图1所示。
从表4和图1中可以看出，2011年度审计科目试题的总体特点是：
一是难度适中并略有提高。从2011年度审计试题来看，无论是单项选择题和多项选择题，还是简答题和综合题，试题的测试重点均以审计准则为考点、以风险导向审计为主线、以测试CPA能力为本位，只有综合题中极个别问题可能需要运用会计知识，尽管它在设置的方式上、在情景的考虑上有一定的新意，但就其解决问题所用到的知识和技能来说，仍然没有超出大纲样题所示范的范围。在总体难度的控制上与大纲样题相比，没有太明显的变化，并且是有所提高的。
中图分类号:G642.0 文献标识码:A
文章编号:1004-4914(2010)06-141-02
审计作为会计专业,财务管理专业以及其他相关专业的主要专业课,是一门学生必须掌握的专业课,同时也是一门教师难教、学生难学的一门专业课。因此,如何完善审计教学内容、教学方法、教学手段等,提高审计的教学质量和教学效果,是我们从事审计教学的教师努力研究的课题和努力应该做到的事。在审计的教学中存在着许多困难,要求教师在教学中必须对这些困难有充分的认识,在此基础上才能寻求更完善的改进措施。
一、审计教学中存在的困难
1.教材的不实用性。近几年注册会计师审计在证券业审计、国有企业审计等业务拓展的刺激下,以及在政府的强力支持下,得到了长足的发展,报考注册会计师资格已成为一种时尚。在这种背景下,审计教材大都以注册会计师审计作为其主体内容。这给人一种与西方国家审计教材接轨的感觉,但实际情况是,体制、文化、法律以及其他方面的差异,“西化”的教材无论对大学教学还是专业培训,效果均不甚理想,我们有必要对现有的审计教材进行改革。特别是《审计学》教材,其主要内容大都以论述注册会计师审计为主,而注册会计师审计起源于西方国家,因此教材主要介绍西方注册会计师审计原理,翻译色彩比较浓厚,与中国人的思维习惯距离较大。再加上我国2006年颁布的40多项注册会计师审计准则更是遵循着与国际趋同的原则,准则本身就晦涩难懂,许多内容又都是翻译过来的,而现有的介绍注册会计师审计新准则的教材基本上都是直接照搬审计新准则或直接照搬审计准则指南的内容,只是各项审计准则的简单罗列,根本没将审计体系、结构及内容归纳整理,使得教师和学生理解起来更加困难重重。例如,注册会计师独立性的定义中的形式上独立就是一个很典型的例子:“形式上的独立,是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形,使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或职业怀疑态度受到损害。”此种定义完全是英语语法中非限制性定语从句的直译,非常不符合中国人的说话习惯与思维方式,因此理解起来非常难,需要教师给予更多的解释。另外审计教材的内容更多的是文字叙述,理论性强,量化的内容少,例题少,难于理解,更增加了教学的难度。
2.授课教师掌握知识技能经验的综合性。审计按照审计目的和内容的不同,可以分为财务报表审计、经营审计和合规性审计。审计对象不限于会计,还包括计算机信息系统、相关法律、法规以及注册会计师能够胜任的其他领域。因此审计教学中需要授课教师掌握的前期知识技能经验较多,不仅要求其掌握会计方面的知识,而且要求其掌握税法、经济法、财务管理等其他方面的知识,否则教师上课很难将内容讲透。
另外,由于审计教学理论性较强,审计教学中需要教师大量利用案例,激发学生学习和研究审计的兴趣,拓展学生的思维及创造空间。这就要求审计教师不仅要具备丰富的理论知识,还应具有实践经验和必要的专业技能,但当前多数审计教师是从学校毕业后直接走上讲台,他们理论知识较扎实,但实践经验比较欠缺,这大大影响了审计的教学效果。
3.审计这门学科离我们的生活较远,人们对它的认识不多,甚至于许多人都不知道它,不懂得它是用来干什么的,因此,学生对它不像学习会计知识那样那么感兴趣。
4.审计教学与会计教学比较而言,会计教学中的教学内容具有发散性。所谓发散性,是指各章节之间的内容联系小,甚至没有联系,前面章节的学习不影响后面章节的学习。比如存货与固定资产、无形资产等章节就没有联系,如果存货这一章没学好并不影响固定资产、无形资产的学习。而审计教学中的教学内容具有紧密相联性,各章节内容之间联系较大,如果前面章节教不透,学生没学好,将直接影响后面章节的学习。比如,风险评估没学好,就无法学习风险应对;审计基本理论没学好,后面的审计实务就无法学会,这也给审计教学带来了较大的困难。
面对上述审计教学中存在的困难,在总结多年讲授审计课经验的基础上,认为应从以下几个方面完善审计课程教学。
二、完善审计教学的方法
1.审计教材的完善。在教学中教材是决定教学的重要因素,针对前述审计教材存在的问题,在审计教学中,应尽量选用量化内容多、例题多、内容浅显易懂的教材,可能的情况下,教师应编写适合于本校学生实际情况的教材。如果可能各院校可联合编制统一的教学大纲,并编制统一实用的审计教材。
2.审计教学资料的完善。除了审计教材外,还应注意进行教材相关辅助资料的建设工作。如与教材配套的审计案例、审计教学参考资料、审计学习指导以及审计练习题等,实现各种教学资料内容与功能的互补,提高教学质量。
3.审计教学手段的完善。如前所述,审计教材中文字叙述多,量化内容少,教师在讲授中版书量大,版书占去课堂的大量时间,使得教师讲解内容少。因此,审计教学中应该制作课件,利用多媒体手段扩大讲授的内容。
在审计教学中利用多媒体时,需要注意两个重要的问题:一是审计教学的一个明显的特点,是逻辑性强,章与章、节与节以及问题与问题之间都是紧密相联,逐渐递进的。而多媒体教学多为横向例证,平面展示,容易缺乏逻辑推演,缺乏丝丝入扣的过程和纵向逻辑递进,教学的层次分明、严谨推进被漠视,这正是审计教学中的大忌。因此,教师在利用多媒体时一定要结合利用版书(版书量不用很大)展示教学内容的来龙去脉以及问题间的逻辑关系,增加与学生视觉交流信息的渠道。
审计教学的另一个明显的特点是教材中例子少,需要教师举出大量例题或案例来说明问题,利用多媒体展示例题或案例是一个有利的手段,在多媒体中穿插各种制作技巧,如图表、影像、动画或链接来强化案例的效果,但切忌多媒体手段冲击、淹没、遮蔽了教学内容,分散学生的注意力,对案例的详细讲解仍然是教师必须做到的。
4.审计教学内容的完善。不开设审计专业的高校,一般只开设审计学课程,而且该课程的教学内容一般都以注册会计师审计为主。从会计专业和财务管理专业学生的就业来看,学生进入会计师事务所还是少数的,大部分学生还是从事会计工作,而从事会计工作需要使用的审计知识主要是内部审计和内部控制,因此,非审计专业的审计教学中应增加内部审计和内部控制的内容,特别是增加内部控制的内容。
首先,《美国2002年公众公司会计改革和投资者保护法》简称《萨班斯法案》规定,“上市公司应在年度报告中增加对内部控制的报告内容,该报告应当声明公司管理层对建立和维护财务报告内部控制的责任以及管理层对公司内部控制有效性的评估意见。”由此可见,美国年度财务报告中要求报告内部控制的内容,这虽然是美国的要求,我国在财务报表中列报内部控制应是迟早的事。
另外,为了促进各单位内部会计控制建设,加强内部会计监督,维护社会主义市场经济秩序,财政部于2001年6月制定《内部会计控制制度规范》。规范要求各单位应当根据国家有关法律法规和本规范,结合部门或系统的内部会计控制规定,建立适合本单位业务特点和管理要求的内部会计控制制度,并组织实施。单位负责人对本单位内部会计控制的建立健全及有效实施负责。可见我国也越来越重视内部控制制度的建立和实施。
再者,我国高级会计师考试中也包含了内部控制的考试内容,要求高级会计师或相关财务人员掌握相关的内部控制制度,但是在高级会计师考试培训中发现,大部分会计人员连什么是内部控制都不懂,因此,加强在校学生的内部控制教育是必须的。而内部控制在非审计专业中,只在审计的教学中有介绍,所以在审计教学中加大内部控制的教学内容是十分必要的。
5.审计授课教师业务素质的完善。高水平的师资队伍是审计教学的保障,审计教学由审计教师来设计和组织,要提高审计教学效果,必须进一步提高审计教师的业务素质。如前所述,讲授审计课的教师掌握的知识具有很强的综合性,不仅要求其拥有相关的理论知识,更要求其拥有审计技能和审计经验,因此在选择审计教师时,选择那些参加过注册会计师考试,并取得注册会计师证书的人,最好是在会计师事务所从事过审计工作有审计经验的人。而对于大多数教师由于时间等原因,大多都没有参加过注册会计师考试,这就要求他们自学,不仅要求他们学习会计、税法、经济法等知识,而且更要求他们学习最新的会计、经济法、税法等知识,也就意味着讲授审计的教师要象执业注册会计师一样年年学习新知识、新技能,这样传授给学生的知识才是最新的。同时鼓励教师学习和掌握更为广博的专业知识和相关基础知识的同时,参与审计实践,如到会计师事务所实践,参与审计学案例的收集和编导,提高教师自身的实践能力和科研水平。这样更有利于实现案例教学的教学互动。教师作为激发学生创造性思维的组织者,应能为学生参与课堂的分析和讨论创造出生动的案情和真实的场景,让其有身临其境的感觉。
6.审计教学方法的完善。改进教学方法,激发学生的参与意识和学习兴趣,是提高审计教学效果的必要方法。因此我们首先应提倡课堂讲授与启发、引导相结合,在讲授过程中多提几个“为什么”、“怎样”等,积极引导学生思考,也可以鼓励学生提出新的见解和大胆质疑。比如,当讲到审计固定资产所有权时,可以先问学生“假如你是注册会计师,你会采用什么审计程序审计固定资产的所有权?”学生可能作出各种答复,接着再问“如果用检查的审计程序应检查什麽,是检查凭证还是检查账簿?”像这样来引导学生积极思考,鼓励学生大胆回答。其次,重视案例教学与课堂讨论相结合,提高学生的学习兴趣,让学生在解决案例涉及的实际问题过程中提高分析、判断、解决问题的能力。再次,注重课堂讲授与实训相结合,在讲授审计理论和实务操作的过程中,可以安排适量的审计实务训练,激发学生学习的积极性,培养其职业判断能力。
前已述及审计教学中的教学内容具有紧密相联性,教师在讲解后面章节时应时刻联系前面章节相关的内容。首先,明确整本教材的整体结构,这一问题主要在第一章绪论中教师讲授完审计的定义、审计的分类、审计的作用后,也就是让学生对审计有了初步认识的基础上,导入第二章时,教师应说明审计教材的结构,明确各章之间的联系,一般教材都是先讲职业道德规范、审计准则,也就是先明确审计人员应当怎样做,不应当怎样做,如果审计人员不按规定去做,就可能承担相应的法律责任,因此接下来的章节应该是法律责任一章;再接下来就是讲审计目标,在审计目标的指引下讲审计程序,用相应的审计程序获取相应的审计证据,使审计风险降低到可接受的低水平。
总之,审计课程是一门学生难学教师难教的课程,要求授课教师不断完善审计教学的方法、内容等,使审计教学的质量和效果更上一层楼。
参考文献:
《审计》是会计专业本科阶段的必修课之一,本门课程难度较高,不仅综合性、实务性较强,而且有很多抽象、枯燥的理论,所以在专业课程学习中学生均感到难度大,老师难教,学生难学,很多学生通过一学期的学习后,什么感觉都没有,对于审计是什么还是不明白,习题也不会做,甚至无法下手,这与审计的理论和实务性都比较强的特点有关。
要学好《审计》,必须把握本门课程的特点来学习,应深入理解它的内涵、本质特征。根据教学中的观察和体会,我认为要学好审计的理论与实务,至少应注意以下几个方面的问题:
一、把握《审计》课程的特点,建立起审计的思路
审计不能用会计的思路去思考,一定要建立起审计的思路,以独立客观的第三方的角色来看问题,这一点至关重要。对于刚接触审计的学生来讲,审计的入门是非常重要的,在学习的过程中,要注意培养建立起注册会计师的审计思路和感觉,学会站在注册会计师的立场上分析、判断问题。我们举一个例子来说明注册会计师的审计思路和如何站在注册会计师的立场分析问题。比如说,被审计单位在利润表当中列示了营业收入5亿,首先被审计单位认为这5亿是没有错报的,也就是说他对收入相关的认定是5亿。我们注册会计师的审计思路就是对他的认定进行再认定,一定要有质疑的习惯!具体来讲,注册会计师就要考虑被审计单位所列示5亿的收入是确实发生了吗?金额是5亿吗?真实吗?是否是假的?有没有漏的?有没有错的?进而结合我们对被审计单位的了解,收入在各月的记录金额,以及毛利率等诸多因素,进行分析,识别出被审计单位的营业收入当中具体在哪个方面或哪几个方面可能存在重大错报。因此,一定要摆正自己的角色位置,并将理论融会贯通、熟练地运用到实务中。
要学好《审计》的另一个要点是要熟悉会计知识。审计说白了就是审会计,在审计过程中离不开会计,注册会计师要用会计准则作为标准去衡量和判断被审计单位所生成的会计信息是否合法、公允。这就要求同学们对被审计单位已发生经济业务的会计处理方法,或报表项目的列示是否正确作出正确判断,进而决定是否要做出审计调整。
二、全面了解《审计》的内容,准确把握本门课程的重点和难点
《审计》课程是以注册会计师对被审计单位的财务报表审计为主线,对相关的审计理论和实务进行描述的。《审计》按照内容大致可以分为三部分。第一部分,主要是有关审计的基础知识,包括审计的目标、注册会计师职业管理、注册会计师执业准则、职业道德和法律责任等,第二部分(5-7)章,介绍审计理论与方法,包括审计目标,审计重要性,审计风险,审计证据、审计抽样及风险导向审计模式等,这部分内容是本门课程的难点,第三部分,是以财务报表审计为例,较具体的介绍审计实务与审计报告,对于这部分实务内容首先要明确它的前提,教材表达的审计思路是从审计一个制造业上市公司的角度出发的,所以循环的划分也是建立在制造行业企业的经营流程上,即:销售与收款循环、采购与付款循环、筹资与投资等循环。所以,我们要知道,教材中说明的循环并不适用所有企业,例如金融企业就不存在上述的若干循环,但前二部分审计的基本概念、审计理论和方法却是适用于每个企业的。这里说明的就是我们学习教材内容,先要清楚教材表述的前提条件,或是假设,然后再理解就相对容易了。
《审计》的学习很多是基本理论部分。审计理论是人们从审计实践中概括出来的反映客观实际,合乎审计工作规律的系统化了的理性认识。基本理论是一门学科的精髓。所以我们对基本理论部分,应当花大力气认真学好。所以强调一个字“懂”字或“通”字。教材的第二部分是我们审计的重点理论,主要是用风险导向理念来做的介绍,既有审计的思路,又含有大量的审计准则的内容。很多用语是非常专业的,甚至是抽象的,所以有不明白的,也是很正常。所以,同学们应认真上课,在听课的过程当中仔细看书,再进行思考、总结,把相关的知识点真正地串起来,就不再是云里雾里了。同学们在听课时,也应尽可能地注意听老师对这一部分内容的知识点做总结和串联。
三、循序渐进,兼顾全面,将审计理论和审计实务相结合
我们在刚开始学习审计时,获得的是一个个独立的知识点,每一个概念、程序、方法均是单独存在的,我们对每个知识点的掌握也是作为单独的内容来掌握的,所以,对于理论知识部分,刚开始不要考虑的过于复杂,也先不要考虑将其连接起来,先按照知识点内容来学习,将单独的知识点弄通以后再实现理论和实务的融合才有可能。
举个例子,作为审计工作本身应该怎么开始,这个就涉及到所讲的审计流程问题了。书上强调在计划阶段,就是审计工作的开始阶段了,第一个环节,强调就是要在计划审计工作前了解被审计单位的基本业务情况,(通过初部了解,如果你认为被审计单位基本情况很差,不打算接这笔业务,那后面的其他程序也就不存在了)。如果你认定了被审计单位基本业务情况还是不错的,你可能才去考虑接受被审计单位的委托进行审计活动,在了解被审计单位的基本前提下,才能签约执行审计工作。接着往下走,如果你签约了,你此次的审计项目将如何执行,是详细审计,还是抽样审计,要不要实施控制测试,到底选择哪一种方法,显然需要对被审计单位的包括内控制度等若干个方面做出评估,根据被审计单位的风险的评估水平,确定重要性水平,决定以后的审计程序,应对评估出的重大错报风险,包括总体的应对策略和具体的审计程序,收集并评价审计证据,形成审计意见。所以有关的一系列重要概念实际上就已经产生了、连贯了。
另外,还要注意的是,根据审计内容来讲,同学们在进行审计这门课程学习和复习的时候要从两个方面来入手,第一,就是要对审计基础理论知识比较熟练,思路要比较清晰。第二,《审计》又十分强调实务性,要求将所学习的基本理论运用于财务报表项目的具体审计过程中,同学们不但要花大力气学好基本理论,还应当掌握财务报表中具体项目的审计程序,要注重理论和实务相结合,运用理论去指导实践操作,结合具体的审计案例、审计实务,并结合相关的会计知识来进行具体的审计工作。 (下转第43页)
(上接第110页)四、善于连贯思索,掌握主要关键知识
一门学科有它的体系结构,前后各章是相互联系的,它和其他相关学科也是有联系的。我们学习时,不能孤立地阅读某一章节,而应把这一章节看成整本书的一个有机组成部分,就是要从整体上掌握它,而不能只见局部,不见全体。只有全面地,相互联系地思考,才能加深理解,掌握本质。具体说:
1.加强前后各章的连贯思索。多看书、多联想、多理解。把前后各章的有关内容放在一起思考,有助于领会其实质,加深理解,有时还有温故知新的效果。例如我们在学习审计实务各章时,就应联系前面审计基本理论各章来思考。通过这样的联想,既加深了对审计基本理论的理解,又能够更牢固地掌握审计实务知识。教材中的实务部分从循环入手,相当于我们在审计过程中根据各个循环思路进行的审计,在每个循环的审计中,都会涉及到我们的各个账户和报表项目。这个思路一经确定,到底如何进行审计工作,应该采用哪些审计程序和方法,这个原则和方法就在第二个部分审计理论知识中,比如应收账款的审计,自然想到与高估有关,而要高估则会计通用的手段或会计处理有那些,再想到如何发现与审计---自然就想到函证---替代程序:是从账查到原始凭证(如:发票、发运单、合同以及相关的存货盘点)等等。所以,我们需要将之前学完后获得的一个个知识点与我们教材中的循环内容结合起来,相当于将珍珠一颗颗串联起来的过程。
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.06.015
[中图分类号]F239.4 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2016）06-00-02
随着我国市场经济的不断发展，注册会计师管理制度在企业经营发展中起到了越来越重要的作用，然而会计审计风险问题的研究与控制一直都是注册会计师工作中的重要内容，同时也是当今市场经济发展中所关注的焦点问题。虽然审计风险的出现是不可避免的，但可根据对审计风险形成原因的分析，加强对审计风险的控制管理，从而完成注册会计师的审计管理工作。
1 注册会计师审计风险
1.1 注册会计师审计风险的概念
注册会计师中的审计风险概念主要指的是由于企业会计审计操作过程中出现的缺陷风险问题所导致的会计审计结果数据与实际情况不符的情况，从而引发企业的经营损失，如企业经营失败，无力偿还所欠债务等，企业的最终倒闭将给审计人员带来不可估计的风险损失，因此企业中的审计工作人员必须从操作流程的各环节负起相应责任。审计风险主要是指由于审计操作工作人员有意识或者无意识地对企业中的财务报表进行了错误的数据统计和报告，而使用错误的财务报表资料就很有可能会对企业的经营生产提供错误的参考依据，从而造成审计风险。审计风险本身主要有两大方面，第一是因为企业中的财务报表自身有错误而产生的错报、误报风险，第二是由于企业审计工作人员的工作失误造成的审计风险，也就是说审计工作人员审核企业财务报表后，并没有发现财务报表当中存在的风险问题。第二种审计风险就是所谓的注册会计师的审计风险，由于注册会计师的失误，导致企业会计从业人员对企业中的财务报表进行了错误上报，在企业财务管理中，关于注册会计师的审计风险在一定程度上是可以控制的。
1.2 注册会计师审计风险的特点
在企业经营管理中，审计风险的出现是客观的，只能通过审计风险管理的方式来减少审计风险给企业经营带来的损失。审计风险的客观性也是由企业中的会计审计工作的性质而决定的，只要存在企业经营风险判断，就会产生审计风险，审计风险的出现是在所难免的。审计风险具有可能性，也就是说将审计风险转变成为企业经营活动当中具体的损失是需要按照一定步骤来进行的，注册会计师的审计风险本身是一种可能性风险，是一个将会计审计工作人员的错误进行显像化的过程。虽然造成注册会计师审计风险的因素有很多，但企业会计审计工作人员还可以对审计风险进行某种程度上的控制，因此审计风险还具有可控制性特点。预测并控制企业经营风险，使审计工作人员对自身所负责的审计会计工作承担责任。
1.3 注册会计师审计风险的类型
审计风险中的风险类型主要包括我国宏观经济环境中的风险以及企业经营生产所形成的风险。其中宏观经济环境中的审计风险主要来自于国家法律体系不完善的风险以及行业中的不正常竞争风险，就像很多跨地区经营的企业在扩大其经营规模和经营范围时，常常受到各地区地方保护主义的影响。企业经营风险主要包括企业维护客户的风险、企业生产产品进行市场探索的风险、企业资金管理的风险，以及企业工作人员的人力资源管理风险。除上述审计风险外，还有职业风险，主要为鉴证业务风险与道德风险。其中鉴证业务风险是指注册会计师在规避风险时出现的漏洞问题，随着我国经济发展水平的不断提高，人们对物质的要求也越来越高，会被金钱利益诱惑而蒙蔽本心，有的注册会计师在企业审计过程中，不顾道德良心的谴责，做出了伤害企业利益的事情，的现象时有发生。
2 注册会计师审计风险的形成因素
2.1 注册会计师审计项目的风险
2.1.1 初步业务活动
这个阶段的主要工作重点可以分为两部分内容，一方面是在没有接受委托之前，另一方面是在接受委托之后签订审计工作任务书。这两部分内容都存在问题，而且都会诱发一定的审计风险。
在未接受委托之前，一般会开展初步的业务活动。会计事务所要依照一定的法规和制度，确定是否接受委托，而在接受委托前要充分考虑后续工作的展开能否实现。主要的考虑内容有注册会计师的实际能力、客户企业的诚信等内容。衡量这些问题的同时，也是对审计项目的风险作出的初步估计。现如今这种流程还没有得到有效实行，一些会计事务所往往过于追求利益，而忽略这个阶段，导致审计项目存在潜在风险。
接受委托后审计，工作书的制定也要符合一定的规章制度，而现如今还没有进行合理布局，缺乏一定的规范性，导致审计风险进一步加大。
2.1.2 审计计划阶段
审计的计划阶段往往也是整个审计过程中重要的组成部分，如果计划没有周全处理，就会影响审计的后续工作开展，进而影响审计结果，导致风险发生。计划阶段的内容导致风险产生的原因也有两点。其一是审计计划措施整体具有不合理性。这种不合理主要体现在：很多会计事务所只是做表面功夫没有落到实处，所以这项计划根本就没有实际作用。计划的不合理也会给后面的工作带来巨大难题，严重拖慢整体工作效率，导致风险难以控制。其二，风险评估没有得到贯彻和执行。注册会计师往往会出于对老客户的信任而忽视风险评估的程序。如果之前没有进行风险评估就会导致财务报表风险方面的错误填报，大大增加风险发生的概率。
2.1.3 审计实施阶段
在审计实施阶段也会产生很多无法避免的问题，这些问题会影响审计工作的最终结果，主要集中体现在没有合理选择审计程序的性质。审计程序的选择主要是针对风险评估进行说明，包含两部分内容，一种是实质性的程序，另一种是控制测试。现如今的会计事务所在进行审计项目时，对审计程序的选择忽略了重大错报风险的评估内容，导致在审计时出现一定漏洞。不同的审计程序所带来的效果往往产生不同作用，对错报风险的效力也会存在差异。所以对于这个现象要针对不同的错报风险采用适合的审计程序性质去对待和处理。
2.1.4 审计完成阶段
审计完成阶段就是审计工作的最后任务，引起这部分风险的原因也有两点：财务报表合理性分析没有执行、审计底稿没有进行复核。在审计工作临近结束时，要进行财务报表的合理性分析，进一步确定财务报表所反映的内容与实际具体情况内容是否相一致，一旦发现问题，就要对之前的数据进行检验和复查，并找到原因，考虑所选用的审计程序是否妥当。在审计工作的最后阶段，注册会计师往往会忽略财务报表的合理性分析，难以控制住审计风险的发生。
2.2 审计行业的风险因素
审计行业中涉及的风险因素主要体现在相关法律法规的不完善和监管力度不严谨。
我国现如今在审计方面颇具权威性的法律有《审计法》。这项法律对审计工作的开展起到了一定的指导作用，同时能够合理规范审计工作中的相关执行流程。但在审计实际运用过程中往往会发现我国的法律法规还不完善，不能对社会的发展变化做出及时反映。法律法规的缺失也会造成风险发生。
审计行业的风险因素还有一项内容就是监管力度不严。没有规矩不成方圆，一个行业的发展需要用规则去约束。我国的注册会计师行业也有自己的规章制度，但从现如今具体发展形势上看，我国注册会计师审计监管组织过少且监管力度不严。中国注册会计师协会是该行业中的官方部门，而我国审计行业的监管机构有证患喽焦芾砦员会、中国注册会计师协会和国家的财政部门和税务部门。这些监管部门面对如此巨大的审计工作量有时也一筹莫展，所以我国要建立完善的监管部门体系，并进一步严抓审计各项工作内容，整顿作风，强化管理力度，减少审计风险。
3 注册会计师审计风险的控制
3.1 审计项目风险控制
审计项目产生的风险是注册会计师在工作中遇到的主要风险，也是出现风险的核心要素。一般1个审计项目要经过4个阶段的审核，每一个阶段都要仔细检查，4个阶段会产生审计项目风险，下面将对这4个阶段的审计过程进行风险分析。
3.1.1 初步业务活动
审计项目的第一步就是：初步业务活动。选择一个合适的客户对企业的意义非常重要，首先公司在项目的初期委托后，分析审计过程中的风险，漫无目的地接受任务是不负责的做法，所以注册会计师会选择一些自己可以掌控风险的项目，在自身专业能力范围内，接受项目。
3.1.2 审计计划
审计计划阶段一般是指注册会计师对财务报表中的财务风险进行评估并计划如何解决存在的问题，也就是说在这个阶段如果没有审计清楚，后续的工作也不能及时控制风险。注册会计师在审计中认定风险是十分重要的工作。要在全盘规划后，考虑到每一个细节，再融合到财务报表中，以使出现问题时有应对的策略。
3.1.3 审计实施
审计实施时首先要搜集完整的证据，在审计测试时降低项目的检查风险。当发现内部问题时一定要适时改变计划防止风险进一步加大；注册会计师要全面了解、时时关注企业审计计划中的交易类型、余额等，这样才能发现一些、违反法规的错误。
3.1.4 审计完成
当审计完成时，一般根据审计报告来展开工作。审计完成时会有一份审计报告，这份报告代表了注册会计师的实际工作水平。审计意见是一个关键环节，有利于掌控项目风险。审计完成阶段首先要进行一次总体分析，确认是否存在一些错报和漏报的问题，再对交易、账户进行重新评估，分析是否还要再次进行审计工作。
3.2 审计行业风险控制
审计行业目前还没有一套完善的法规体系，当审计工作有法可依时，注册会计师的工作环境就会变得更加规范和公正。我国存在一些管理协会，不断组织规范协会会员，建立完善的价格收费标准，加大对扰乱秩序人员的处罚力度，扩大监督机制的影响力，让每一位注册会计师都树立风险意识，着有利于市场经济自发走向规范化道路，还能提升注册会计师的业内口碑。
4 结 语
关于注册会计师审计风险问题的研究和控制工作一直是会计审计领域中的重要内容。由于受全球经济发展的冲击，企业在进行审计风险问题的防范与控制时，必须提高注册会计师的专业素质和职业素养。总之，加强对注册会计师审计风险问题的控制管理，需要政府、企业、审计从业人员以及社会各界一起努力，构建一套系统的审计风险管理体系，提高社会各界人士的风险防范意识，不断规范审计风险管理程序，从而完善注册会计师的审计风险管理体系。
主要参考文献
[1]黄晓春.当代中国社会组织的制度环境与发展[J].中国社会科学，2015（9）.
关键词：审计风险；审计环境；职业道德；注册会计师
一、审计风险的构成要素
（一）固有风险
它是在不考虑被审计单位相关的内部控制政策或程序的情况下，其会计报表上某项认定产生重大错报的可能性。它是独立于会计报表审计之外的，是注册会计师无法改变其实际水平的一种风险。固有风险水平取决于会计报表对于业务处理中的错误和舞弊的敏感程度。业务处理中的错弊引起报表失实的越多，固有风险就越大；经济业务发生问题的可能性越大，固有风险水平越高；反之则越低。固有风险的产生与被审计单位有关，而与注册会计师无关。会计师只能通过必要的审计程序来分析和判断固有风险水平。固有风险独立存在于审计过程中，又客观存在于审计过程中，且是一种相对独立的风险。这种风险水平的大小需要经过注册会计师的认定。
（二）控制风险
它是被审计单位内部控制未能及时防止或发现其会计报表上某项错报或漏报的可能性。审计人员只能评估其水平而不能影响或降低它的大小。控制风险水平与被审计单位的控制水平的高低有关。如果被审计单位的内部控制制度存在重大的缺陷，那么错弊就会进入被审计单位的财务报表系统，由此便产生了控制风险。控制风险与注册会计师的工作无关。注册会计师无法降低控制风险，但注册会计师可以根据被审计单位相关部分的内部控制的健全性和有效性情况，设定一定控制风险的计划估计水平。控制风险是审计过程中一个独立的风险，控制风险独立存在于审计过程中。它是被审计单位内部控制制度或程度的有效性的函数。有效的内部控制可以降低控制风险，而无效的内部控制将增加控制风险。
（三）检查风险
它是审计风险要素中唯一可以通过注册会计师进行控制和管理的风险要素。它是指注册会计师通过预定的审计程序未能发现被审计单位会计报表上存在的某项重大错报或漏报的可能性。它独立地存在于整个审计过程中，不受固有风险和控制风险的影响。检查风险与注册会计师工作直接相关，其实际水平与注册会计师的工作有关。它直接影响最终的审计风险。
二、审计风险的成因及存在的主要环节
（一）注册会计师审计环境的影响
1、法律环境。我国注册会计师审计的法制建设是相对滞后的。法规不配套以及较长时期以来“两师”、“两会”并存的局面，导致规章制度上的混乱、矛盾。如《注册会计师法》颁布实施后，《实施条例》尚未出台，配套的法律法规也不及时、不完善，“法律空隙”的现象时而发生，这
就造成了审计过程中无制可依的现象。另外，现行的注册会计师审计执行的规章制度是由财政、审计两个主管部门的，有的规章制度相互矛盾或不完整，造成注册会计师执业操作上困难。
2、社会环境。社会环境对审计风险的影响在我国主要表现为审计客户的不成熟。由于我国正处于经济转型时期，尽管颁布了一些相关的法律法规，但是相关法律法规仍不完善，企业的经营活动缺乏规范，投机心理和短期行为较为普遍，许多企业存在粉饰财务状况和经营成果的意图与行为，一些企业的经营管理者缺乏起码的诚实与信誉，甚至贿赂审计人员，使其失去独立性，以达到欺骗投资者、债权人以及相关的利害关系人的目的，最终使cpa及其事务所承担法律责任。
3、审计职业界自身的内部环境。审计职业界自身的内部环境恶劣主要表现在：cpa职业界存在的不公平竞争现象严重。我国不完善的体制和不正当的竞争对我国审计职业界的负面作用十分明显。目前，cpa职业界普遍存在着低价竞争、高额回扣的现象，加之一些行政管理部门的越权介入，使cpa及其所在的会计师事务所处于不平等竞争的不良环境之中，在此种恶劣的审计环境中，审计风险的管理与控制难以实现，或者是要付出高昂的代价方能实现。
（二）审计技术的局限性
审计技术的局限性也造成了一定的审计风险。现代审计的突出特点是在对被审计单位内部控制制度评审的基础上进行的抽样审计。审计人员在实施抽样时，不论是对被审单位内部控制制度的检查，还是对其账户余额真实性的检查，都会遇到抽样风险问题，即样本特征不能代表总体特征而出现的失误。另外，在审计中审计人员对审计成本与效益的原则贯穿于整个审计过程。在风险未暴露之前，往往会注重成本的低廉，注重随之而来的效益，这也迫使审计人员采取更节省人力与时间的方法，因此产生审计风险的可能性就大大增强。
关键词：质量控制；中小型会计师事务所；对策分析
一、中小会计事务所审计质量控制中存在的问题
1、从注册会计师行业角度分析
（1）行业竞争激烈
自1980年我国注册会计师制度恢复重建以来，注册会计师行业得到不断的发展和壮大。根据中国注册会计师协会网站公布的数据，截止2013年6月30日全国有会计师事务所8151家，其中有80%是中小会计师事务所，执业注册会计师10万人。日益激烈的市场竟争导致中小型会计师事务所生存空间受到挤压，在执业能力和优势明显处于下风的情况下，中小会计师事务所为了生存，难免会将主要精力集中在揽取业务上，甚至为招揽业务竟相压价，这就导致部分会计师事务所为了节约审计成本，减少了必要的审计程序，严重的削弱了会计师事务所审计质量控制的能力，增加了审计风险。
（2）业务季节性强
会计师事务所的审计业务大多集中在每年的1-6月份，在审计旺季，部分事务所为了抢占市场，赚取更多的利润，不严格按照规定的审计程序进行审计，由此而产生的审计质量不能得到有效的保证。
2.从会计师事务所内部分析
（1）审计人员的独立性不够，有待提升。
人才无疑是会计师事务所的第一生产力。中小会计师事务所审计人员的素质高低直接影响着审计工作的质量。审计人员的素质包括：专业知识、执业能力和职业道德水平。根据会计事务所目前的现状，很多中小型会计师事务所为了节约审计成本，在人员招聘中不能给员工提供较高的薪资待遇，招不到具有较高专业知识和较强执业能力的审计人员，另一方面审计人员职业道德观念薄弱，有些审计人员收受被审单位贿赂，与被审计单位相互勾结，为被审计单位的虚假财务信息提供证明。上述两点最终导致审计质量下降，审计的独立性差。
（2）内部审计控制系统不健全，不利于审计质量提升。
一般来说，审计过程质量的控制主要有三个方面：事前控制、事中控制和事后控制。加强内部审计系统建设，需要同时做好三个方面的审计控制，加强质量监管。事前控制，主要是在实施审计之前对总体审计工作进行相关规划，这是一个非常重要阶段。 “凡事预则立、不预则废”，此句出自于《礼记·中庸》，意思是说： 不论做什么事，事先要有准备，就能得到成功，不然就会失败。《中国注册会计师审计准则第1201号—计划审计工作》中也特别强调计划审计工作对于注册会计师顺利完成审计工作和控制审计风险具有非常重要的意义。但是从我国目前中小型会计师事务所的状况来看，很多审计人员忽略这一环节，不重视对总体审计策略和具体审计计划的编制，即使有审计计划也留于形式，且未在审计过程中对审计计划进行及时的修订和调整，审计计划对审计风险控制的作用无法体现出来。事中控制，是指在整个审计实施过程中对审计质量进行控制。由于审计业务执行对业务质量有直接的重大影响，是业务质量控制的关键。我国很多中小型会计师事务所人员在进行审计时，为了能够提高审计速度，促进利润增加，未对搜集的审计证据进行充分的考证，该履行的审计程序没有履行或履行不到位，导致发表了不恰当的审计意见，这就不利于审计报告的真实性的保持。事后控制，是指在出具审计报告之前，由会计师事务所负责质量控制的人员，对审计过程中形成的工作底稿，项目组作出的重大判断和形成的初步审计意见进行最终的复核。这一环节是会计师事务所质量控制的最后环节，会计师事务所的主任会计师对质量控制承担最终的责任。然而在实际工作中，有的中小会计师事务所领导不重视审计质量，未根据本所的实际情况制定完善的审计质量控制政策和程序，委派负责质量控制的人员不具有足够的专业胜任能力，导致准则要求的审计三级复核制度和程序未能有效执行，从而使得审计质量无法保证、审计风险大大增加。
3.从注册会计师行业监管方面分析
我国目前对注册会计师行业管理模式采用的是政府监督和行业自律相结合。政府监督是指政府各部门包括财政部门、审计机关、证券监督管理机构、工商行政管理部门、税务部门、中国人民银行等的监管。《中国注册会计师法》第五条规定：“国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导。”明确了财政部门在注册会计师行业监管中的主导地位。行业自律：是指中国注册会计师协会和地方注册会计师协会的监管。目前在监管过程中存在问题是：一方面由于各个部门联系不紧密，导致监管的职责分工不清晰，往往容易出现几个部门共同监管同一个事项的状况，甚至各部门之间监管相互重叠，这就容易造成多头监管，最终导致监管无效。常见的现象是事务所屡屡遭受重复检查，各检查主体要求的标准不一致，让事务所无所适从，不利于审计质量的提高；另一方面《中国注册会计师协会章程》规定注册会计师协会是注册会计师的行业组织，依法取得社会团体资格。注册会计师协会在日常监督中一直扮演着“亦民亦官”的角色，表现在对注册会计师和会计师事务所的执业质量的检查不到位，监控滞后，对违规会员的处罚力度不够，这使得违规造假成本较低，不利于从根本上杜绝违规造假行为，提高全行业的执业质量。
二、解决中小会计事务所审计质量控制中问题的对策分析
1、杜绝不争当竞争，维护良好的行业秩序
各地注册会计师协会应结合本地区情况，研究制定治理行业不正当低价竞
争的政策措施，重点研究不正当低价竞争行为的检查政策和程序；积极推动当地财政部门和价格管理部门制定本地区会计师事务所收费办法和收费标准，规范事务所的收费行为，杜绝或有收费和拥金，维护良好的行业秩序和环境。
2、完善企业内部管理制度，加强内部审计系统建设
（1）建立内部培训制度，提高审计人员的素质。
会计师事务所重视和加强对CPA的后续教育和对员工的培训是保证审计质量的重要举措。会计师事务所应当分层次开展对员工的培训，尤其是对新进员工的培训。此外还要对有执业资格的注册会计师、部门经理等依据独立审计准则开展后续教育工作，加强对新制度的学习，以满足开展审计业务的实际需要。对员工除了专业知识的培训以外，还应加强职业道德培训，帮助其树立正确的人生观、价值观以及风险意识。只有这样才能保证审计人员在执行审计业务时既具有专业胜任能力又能保持独立性。
（2）建立内部考核与激励制度，留住优秀人才。
会计师事务所建立内部考核与激励制度包括建立合理的分级绩效考评体系
和在此基础上建立激励机制。在设计绩效考核指标时，应该遵循业务数量指标与审计质量指标并重的原则。就会计师事务所而言，甚至应稍稍偏重审计质量考核指标。会计师事务所建立内部考核与激励制度有两点好处：①有利于充分调动员工的工作积极性，使得满足员工的利益和讲求事务所利益最大化两者目标实现双赢。②会计师事务所激效考核指标将分级考核指标与审计项目质量考核结合起来，由各级复核人担任考核人，考核的具体指标与审计复核中关注的问题挂钩，从而使绩效考核与质量控制两者相得益彰。
（3）制定和执行质量控制政策和程序，落实三级复核制度。
会计师事务所应当按照《会计师事务所质量控制准则第5101号—业务质量控制》的规定，考虑自身规模和业务特征等因素，制定适合本所的，能够实现规定的质量控制目标的政策和程序。会计师事务所制定的质量控制政策和程序主要包括以下七个方面的因素：对业务质量承担的领导责任、职业道德规范、客户关系和具体业务的接受与保持、人力资源、业务执行、业务工作底稿、监控。审计工作底稿是审计工作的载体，记录了整个审计业务的执行过程，所以必须有效落实审计工作底稿的三级复核制度，在出具审计报告之前由项目经理、部门经理（签字注册会计师）、主任会计师对审计底稿进行全面复核，从而有效地保证审计质量。
3.严格行业自律， 加强政府监管
财政部门要严格执行《行政许可法》、《注册会计师法》和设立会计师事务所的有关规定，按照公平、公开、公正、便民、高效的原则办理会计师事务所及其分支机构的设立审批；定期开展执业质量和执业资格检查，严厉惩治虚假报告、挂名签字、兼职执业等违法行为，及时收回不具备资质条件的会计师事务所的行政许可；严肃查处低价恶意竞争等不良行为，维护市场秩序。针对注册会计师行业多头监管，无效监管的现象，财政部门、审计机关、证券监督管理机构、工商行政管理部门、税务部门、中国人民银行等监管主体要加强沟通和协调，通过信息共享、联合办案等多种形式形成合力，提高监管效能。
注册会计师协会要在财政部门领导下，严格注册会计师考试及注册管理办法，定期开展行业自律检查，及时撤销不具备条件注册会计师的执业资格，建立执业质量检查制度、业务报备制度、谈话提醒制度、注册会计师年检制度、惩戒制度、诚信档案制度等相关制度，强化协会的监管职能，切实提高注册会计师行业的审计质量。
三、结束语
总而言之，只有加强中小会计师事务所的规范化建设，才能促进中小会计师事务所审计质量的提升，满足更多中小型企业多样化、系统化、全面化发展的需求。只有事务所对自身的执业水平严格要求，中小会计师事务所才能走上发展的良性轨道，才能够在竞争激烈的行业中找准自己的坐标，注册会计师行业整体的执业水平也能够大大提升。
参考文献：
（一）审计学理论内容概念多且分散
与其他会计类专业课程比较，审计学基本理论概念多，如独立性、管理层认定、合理保证、审计证据、重要性和审计风险等，有些概念之间相互交叉渗透，如审计风险和重要性，同时又分散在不同的章节，看似零星分散、不系统，没有逻辑关系。对于初学者来说，在实际经济生活中对审计的了解不多，难以与生活经历相联系，理解不透彻、不到位，无法准确把握其内涵、形成审计逻辑思路。
（二）审计学理论内容具有综合性
审计学是一门综合性学科。综合性学科是指着眼于特定对象，运用多学科的知识对其进行研究，或将多学科的知识运用其中而形成的学科。审计学理论内容结合了多学科的知识，比如抽样审计涉及统计学、计算机辅助审计技术运用计算机科学等。同时，还涉及会计学、经济学、财务管理、经济法和税法等方面的知识。因此，审计学理论内容涉及面广，各学科知识综合运用，提高了学习和教学的难度。
（三）审计学理论内容抽象枯燥
审计学理论内容引用审计准则的内容，文字叙述多，图表和量化的内容少，多是说理性的内容，教材案例或例题较少，显得抽象枯燥、晦涩难懂，很难提高学生的学习兴趣。此外，我国的审计准则已实现与国际趋同，不少概念和理论借鉴欧美国家审计准则的内容，从英语直译而来，语言表达不太符合中文的语言习惯，给学习者的理解加大了难度。
二、审计学理论内容模块及教学重点
目前，审计学教材多以介绍注册会计师审计内容为主，教材内容编写体系借鉴美国经典审计教材《蒙哥马利审计学》的框架结构，分为四个部分，第一部分为注册会计师审计环境，第二部分为注册会计师审计理论与概念，第三部分为对特定账户的审计，第四部分为完成审计工作与审计报告。
（一）注册会计师审计环境
这一部分主要介绍注册会计师职业及背景知识，也就是回答为什么需要审计，审计是什么，注册会计师能干什么，注册会计师的职业道德和法律责任等问题。本部分学习难度不大，教学的重點在于让学生对注册会计师职业有一个基本的了解，教师通过列举审计经典案例和生活事例，使学生理解注册会计师审计的产生与发展，认识到注册会计师职业的价值，激发学生的学习兴趣，提高学习的积极性。为了培养学生正直、诚信的职业素质，重点是让学生理解注册会计师职业道德和法律责任。
（二）注册会计师审计理论与概念
这一部分介绍审计的重要理论与概念，回答“怎么审”和“审什么”的问题，包括审计目标、管理层认定、审计证据和审计工作底稿、审计程序和方法、审计计划、审计风险和重要性、内部控制、风险评估和风险应对等内容。本部分是教学的核心，是学习的重点和难点，教师应将理论内容逻辑化，以审计工作过程为主线，将相关概念融入审计过程之中，体现风险导向审计理念，注重培养学生的职业判断能力和逻辑思维能力，形成审计整体思路，可以为学习下一部分特定账户的审计打下坚实基础。
（三）特定账户的审计
这一部分介绍审计实务，将密切联系的账户分组进行审计，以提高审计效率和效果，包括五个循环审计，分别是销售与收款审计、采购与付款审计、生产与存货审计、人力资源与工薪审计、货币资金审计等。本部分内容多而繁杂，涉及的知识面广，各循环有很多共性，应将其共性进行归类，理解审计理论知识在审计实务中的运用，重点理解审计目标与审计程序之间的联系。
（四）完成审计工作与审计报告
这一部分介绍如何出具审计意见，包括审计工作底稿的复核与整理，与管理层的沟通、审计报告的出具等内容。本部分的教学重点是审计报告，要理解各种审计意见类型出具的条件及其影响，以及审计报告的撰写，应结合上市公司的审计报告进行讲解，真实体现审计工作的过程和结果，使学生对审计工作有更加感性的认识。
三、审计学理论教学的思考与建议
（一）激发学生的学习兴趣
教师从第一堂课开始，就要注重培养学生的兴趣，前述审计环境部分虽然不是教学的重点，却是培养学生兴趣的重要部分，通过审计职业介绍，可以让学生对审计职业有一个初步的认识。怎样才能激发学生的学习兴趣呢？在授课过程中教师应尽量使用幽默风趣、富有感情色彩的语言，增添学习的乐趣，生动活泼的故事、贴切的比喻可以启发学生的联想和思考。可采用现实中的经典案例和生动的生活故事加以讲解，以生活中的小故事导入，培养学生对审计学的感性认识。如为什么需要审计？引入生活中的实例，如合伙企业中不参与生产经营活动的合伙人，需要通过财务报表了解企业的生产经营情况，财务报表的合法性和公允性必须经独立的第三方注册会计师作出鉴证、评价；某股民想购买某一上市公司的股票，需要看该公司的财务报表和审计报告；企业向银行贷款需提供经审计后的财务报表等。讲到注册会计师职业时，可以介绍注册会计师资格考试及其他国家相关资格考试的要求。讲解注册会计师的业务范围时，可以奥运会赛场上和奥斯卡颁奖典礼上的注册会计师为例。讲到政府审计时，可介绍审计署前审计长 李金华刮起的“审计风暴”等。总之，教学中应尽量结合生活中的所见所闻和经典会计审计案例，让学生感觉到审计并不神秘，审计就在我们的日常生活中，激发学生了解注册会计师职业的兴趣和对注册会计师职业的追求。
（二）强调课程内容的逻辑关系，注重培养逻辑思维
审计学理论内容概念多，且分散在不同章节，学生难以把握审计的基本方法，没能形成审计逻辑思路。审计是一个系统的过程，审计工作过程前后逻辑严密，丝丝入扣，审计的理论基础是逻辑学，教师应将审计重要的概念和理论内容组织起来，形成一个逻辑严密的审计思路，这是审计学理论教学的一个重要特点。在教学中，应以审计实务工作过程的顺序作为逻辑主线，建立严密的逻辑框架，然后明确各项内容在这个大框架下所处的位置，在此基础上，再逐一讲解理论知识，学生的思路就会比较清晰，从较高的层面上把握课程内容，而不会“只见树木，不见森林”。
比如审计环境部分，第一章总论中教师讲授完为什么需要审计、审计是什么、审计的分类后，让学生對审计有了初步认识，在此基础上，导入第二章，即怎样才能成为一名合格的注册会计师，注册会计师能干什么。实际上注册会计师是受到高度管制的行业，有很多规范对其进行约束，具体有哪些规范呢？这时就可以引入审计准则和职业道德守则，这些规范明确了注册会计师应当怎么做，不应当怎么做，如果注册会计师不遵守这些标准和规范，可能承担相应的法律责任，接下来就可以导入注册会计师法律责任的内容。再如，审计学理论与概念部分，该部分是教学的重点、难点，应以理论讲授为主，结合板书，通过画图的方式让学生理解各审计学理论知识之间的逻辑关系，并结合案例和形象的举例解释说明。以注册会计师审计为例，审计是接受委托进行的，委托者（全体股东）通过审计达到的目的也就是审计师（注册会计师）的目标，即评价财务报表的合法性、公允性，这就形成了审计总体目标，审计总体目标的实现需要分解为各个审计具体目标，由审计总体目标和管理层认定确定审计具体目标，审计具体目标的实现需要实施审计程序去获取充分、适当的审计证据，对管理层进行再认定，得出审计结论，形成审计意见，以充分、适当的审计证据为基础评价财务报表的合法性和公允性，从而实现审计总体目标，也就达到了委托者的委托目的，审计是一个从起点出发，转了一圈，又回到起点的闭环过程。其逻辑主线为：委托者的目的审计总体目标、管理层认定确定审计具体目标制定审计计划实施审计程序获取审计证据编制审计工作底稿得出审计结论形成审计意见撰写审计报告。这条主线也是审计过程的具体表现，明确各审计程序和技术在审计过程中所处的位置，理解审计基本概念和基础理论在审计过程中如何运用，不断地丰富这条主线上各节点的内容，可以从整体上把握审计的思路。
（三）采用案例和举例类比等教学方法讲授理论知识
审计学理论文字叙述多，大多是准则条文，抽象、枯燥、繁杂，如果教师一味地解释理论，课堂就显得平淡无奇，学生容易分散注意力，失去学习兴趣。为了提高教学效果，教师们也提出了很多有效的教学方法，如案例教学、启发式教学、互动式教学等，其中案例教学法是备受推崇的教学方法。通过以特定的案例为教学手段，可以使抽象的内容具体化，枯燥的知识趣味化，复杂的问题简单化。通过案例分析，有利于学生更深刻地理解理论知识，提高综合运用理论知识的能力。本文认为案例主要分为三种，第一种是导入式案例，一般是生活中的事例或典型案例，短小精炼，趣味性和启发性强，与将要讲解的内容紧密相关，能激发学生的好奇心和求知欲望，提高学生的学习兴趣，为后续的理论学习做好铺垫。第二种是实用型案例，该类案例注重与某一个或是几个理论知识点相融合，注重与所学理论的相关性，篇幅不长，有一定的趣味性，能引发学生思考，使理论知识具体化，让学生有感性认识，有助于理解理论知识。第三种是综合型案例，该类案例案情始末交代清楚，篇幅较长，具有综合性，要求学生运用所学理论知识进行分析，培养学生的分析能力、职业判断能力。第三种案例可要求学生在课后完成，在课堂的理论教学中应大量采用第一、二种案例，特别是实用型案例。讲授时，应以说明理论为中心，有选择地穿插恰当的案例，课堂教学形象活泼，可以增强学生的感性认识。精彩、有趣的与讲课内容密切相关的案例可以帮助学生准确地把握审计学理论与概念，达到良好的教学效果。比如讲到注册会计师审计的产生与发展时，可以引用历史上发生的对注册会计师审计有深远影响的真实案例，如南海股份公司破产案、罗宾斯药材公司审计案例、安然公司和世通公司财务舞弊案等。讲到风险导向审计模式时可介绍我国银广厦财务舞弊案。讲到内部控制时可选择中海油（新加坡）巨额亏损案、邯郸农行金库盗窃案和河南省交通厅连续四任厅长落马案等。总之，每个审计理论、概念背后都能找到恰当的审计案例，将案例作为审计学理论教学不可或缺的组成部分，可以使抽象枯燥的审计理论转化为易于理解的各个知识点。
除了采用案例教学法，以生活中的事例进行贴切的比喻也是较为有效的教学方法。具体的事例能使复杂的道理变得通俗易懂，这对于抽象深奥的审计概念和理论特别适用。如讲到重要性、审计风险、审计程序和审计证据数量之间的逻辑关系时，以渔夫捕鱼作类比。渔夫根据顾客的需求，决定从鱼塘中捕一定大小的鱼，欲捕鱼得先结网，网的疏密程度取决于要捕的鱼的大小，类似于注册会计师计划阶段要确定重要性水平，重要性水平的高低影响实施审计程序的性质、时间和范围。鱼的大小类似于重要性水平的大小，网的疏密程度类似于审计程序的详略程度，网的疏密程度决定结网工作量的大小，而审计程序的详略程度决定审计测试的样本规模和审计证据的数量多少，捕鱼过程中可能会出现漏网之鱼，类似于实施审计程序之后没有发现重大错报或漏报，从而形成审计风险。再如当讲到审计风险模型：审计风险=固有风险×控制风险×检查风险时，对审计风险、固有风险、控制风险和检查风险概念的理解，以足球比赛中的任意球作类比。发任意球时，足球被踢进球门要经过两道屏障，第一道是对方球员组成的人墙，第二道是守门员，也就是说足球入门的可能性取决于主罚任意球球员的脚法、人墙的严密程度和守门员的扑球能力，是这三者的联合概率。足球类似于重大错报或漏报，主罚任意球球员的脚法好坏类似于固有风险，脚法好，固有风险高，反之，则低；人墙类似于企业的内部控制，人墙严密说明内部控制健全有效，控制风险低，反之，则控制风险高；守门员类似于注册会计师，其扑球能力类似于注册会计师审计的经验和水平，决定了检查风险的高低；球网类似于财务报表，假设足球入门，说明财务报表存在重大错报或漏报，而注册会计师实施审计程序后没有检查出来，从而形成审计风险。当然教师可以图片、动画等形式在PPT上展示这些事例，以增强趣味性，使其形象化。总之，在讲解较难理解的审计概念时，应尽量与生活中的事物作比较，有助于学生理解重要概念的内涵和概念之间的关系。
（四）结合审计实践教学，加深对理论知识的理解
审计理论与审计实务之间有较大差距，从掌握审计理论到能动手操作，还需要一个实践过程。学校可以建立审计模拟实验室，购买审计教学软件，让学生从接受审计业务开始，到完成审计工作，出具审计报告和审计资料归档等，对整个审计工作过程进行模拟，既可以巩固学生所学的理论知识，也提高了学生的职业判断能力和动手能力。同时，学校应有意识地与会计师事务所、政府的审计部门和企业内审部门建立长期的合作关系，定期派学生或教师到这些单位实习，条件成熟时建立稳定的实践基地，满足长期实践教学的需要。考虑到教师在实务教学上的不足，可开展 “学界名师、业界精英进课堂”活动，聘请具有丰富实践经验的审计专家、学者或注册会计师开设专题讲座，以弥补教师课堂教学的不足，开拓学生视野。
四、结论
随着全球经济的高速发展，审计在社会经济的各个领域发挥着不可替代的监督作用。审计学教学中，应认识到审计学理论教学的重要性，提高审计学教学质量，以培养学生的审计分析能力和职业判断能力。
参考文献：
[1]石爱中.审计学的学科属性及其教学要求[J].审计与经济研究，2005，（4）.
