一系列审计诉讼案件使人们逐渐认识到，注册会计师不诚信的源头在于上市公司管理层的不诚信。因此，公司治理问题在全世界范围内引起了空前的关注。1998年世界经济合作与发展组织（OECD）成立了一个专门委员会研究公司治理问题。到目前为止，该委员会已经制定了一系列关于公司治理结构的准则和指南。而在2002年1月，中国证券监督管理委员会也正式了《上市公司治理准则》。在上述公司治理准则中，都专门提到了审计在公司治理中的重要性。鉴于形势，现代审计要想从根本上摆脱困境，就必须积极参与到公司治理图景中去，并对公司治理问题给予足够的审计关注。
一、公司治理图景和现代审计的参与
（一）公司治理图景的勾画
广义的公司治理是联系企业内部以及外部各利害关系人的正式的和非正式关系的一系列制度安排和契约的集合[1].海德格尔认为，世界变成了图景，“世界图像并非只指一幅关于世界的图像，而是指世界被把握为图像。”[2]在分析和处理公司治理时，我们也试图将之模型化、形象化，并最终勾画出一幅宏大的“公司治理图景”。公司治理可以使各利害关系人在权利、责任和利益上相互制衡，实现企业效率和社会公平的合理统一。公司治理中的相关利益主体包括外部利害关系人和内部利害关系人两方面，因此公司治理不仅包括内部治理机制，还包括外部治理机制。通过公司外部治理机制和内部治理机制的协调，利益主体之间在频繁的博弈活动中达到一种动态均衡。这样，公司治理图景得以形成并展现。
（二）公司治理图景下的审计参与
在企业中有着各种各样的契约来降低成本；然而除非契约条款的实施得到监督，否则它就起不到这种作用；而审计就是一种较为有效的监督方式[3].既然公司治理的实质就是契约安排和权责配置，那么审计监督在公司治理图景中的参与必然是全方位的。现代审计参与公司治理可以分为外部审计参与和内部审计参与。对这种审计参与的具体说明如表1所示。
从表1可以看出，现代审计通过各种形式的具体审计服务，全面参与了公司治理，并对公司治理产生了积极有效的影响。现代审计是对公司治理的一种监督保障机制。
表1 公司治理图景中的审计参与
类型 工作形式 对公司治理的参与方式 对公司治理的积极影响 外部审计 1报表审计
2增值服务
3专项受托审计
1会计信息审计
2内控评价和管理咨询
3管理审计
4公司战略审计
5治理结构审计 对外部治理机制的影响:
1资本市场效率提高,股价更灵敏的反映了公司信息
2监管部门对合法性的关注
3经理市场的竞争与接管
对内部治理机制的影响: 内部审计 1内部审计报告
2内审增值服务
1会计信息评价
2内部控制评价
3经济责任审计
4部门、项目效益审计
5预算、决算审计
6管理审计、战略风险审计 1股东的积极投票与利益协调
2董事会的监督和干预更积极
3高级经理层的责任更明确
4组织管理更合理
5制度安排更有效
二、现代审计对公司治理的审计关注
特定的公司治理环境对现代审计也会产生全方位的影响。这种影响力必然要求现代审计对公司治理予以充分的审计关注。公司治理对现代审计的影响主要表现为以下几方面：（1）独立性。如果公司治理存在缺陷，公司经营管理层就可能对注册会计师的聘请与解聘决策拥有实质的决定权。此时，注册会计师在这样不利的博弈局面下就可能迫于市场竞争压力而作出各种妥协，丧失实质上的独立性。（2）审计风险。如果公司治理存在缺陷，公司管理层就可能达成集体合谋，进行会计造假。此时注册会计师依靠实施正常的审计程序可能无法发现此类舞弊和欺诈行为，使审计风险大大超出了可容忍的水平。（3）审计方法。公司法人治理结构的缺陷可能造成内控制度中监督和控制这两个环节失效。因而，研究评价内控制度的结论难以作为判断的依据，制度基础审计方法也就失去应有的作用。（4）审计判断。如果公司治理存在缺陷，公司管理层就有可能对注册会计师的审计判断施加不恰当的影响。（5）审计成本。如果公司治理存在严重缺陷，注册会计师就可能对公司的内部监督、控制制度和会计信息的可信度缺乏信心，因此有时会不合理地过高估计审计风险，实施过多不必要的审计程序，导致审计成本大幅增加。此外，公司法人治理结构缺陷还会对审计市场产生不利影响，使注册会计师行业的竞争机制受到扭曲，导致整个行业无法真正形成优胜劣汰的良性竞争机制。
鉴于公司治理对现代审计的全方位、深层次的影响，现代审计必须对公司治理的重要方面给予足够的审计关注。但审计关注并不只是对公司治理的各个方面进行泛泛的了解，而是一种本质性的深层关注。当前很多关于公司治理方面的信息正逐渐成为财务报告中必须披露的重要信息。现代审计必须有正式的专门针对公司治理的审计标准、审计程序、审计证据、审计记录和审计结论。
三、公司治理图景下的新审计模式———治理基础审计
（一）审计模式的演变历程———以审计关注为线索的回顾
账项基础审计、制度基础审计和风险基础审计这三种审计模式之间的转变包含了审计关注的转移与深入。在最初的账项基础审计阶段，审计师最为关注的是账表本身。随着公司规模的扩大和会计系统的复杂化，原有账项基础审计模式的局限性日益凸现。与此同时，内部控制制度在公司中日益受到重视。这样，内部控制制度所蕴含的深刻的管理学理论及其与现代审计之间的密切关联为制度基础审计模式的最终形成准备了充分的条件。审计关注也从账表层次深入到了公司的内部控制制度。随着现代经济的发展，审计诉讼猛增，现代审计关注的焦点转移到审计风险。而风险理论研究也提供了必要的理论准备。因此，对风险的审计关注最终导致了风险基础审计模式的形成。
但当前的风险基础审计模式面临着很多现实的问题，如，风险基础审计模式在实务中由于诸多的现实障碍并未得到较彻底的实践运用、风险基础审计模式本身对公司战略管理和公司治理等活动中的风险关注不够、不能很好解释和解决日益突出的审计合谋问题、风险基础审计模式没能与制度基础审计模式实现很好的继承与包容，存在跳跃性过大等问题。
（二）公司治理图景下的新审计模式———治理基础审计
针对风险基础审计模式存在的上述许多难题，当前审计理论界主要还是在考虑如何完善现有风险基础审计模式，以弥补某些缺陷。但我们认为，对这种思路仍需进行根本性的反思。
在目前经济形势下，治理基础审计将成为公司治理图景下的新审计模式。
治理基础审计是将审计定位成对公司治理的一种间接的监督制约机制，以对公司治理图景中外部和内部治理机制全面而深入的评估为基础，将公司治理因素纳入到审计理论和实务的所有重要方面，最终建立起一种崭新的审计模式。治理基础审计模式较好地继承和包容了制度基础审计模式和风险基础审计模式。从理论上分析，治理基础审计模式提升和扩展了制度基础审计模式对内部控制制度的审计关注，对包括内部控制制度在内的整个公司治理问题给予了系统的关注；治理基础审计也克服了风险审计模式对风险关注的局限性，对整个公司治理环境中所蕴含的风险给予了前所未有的系统关注；另外，治理基础审计还可以很好地包容当前关于管理审计、公司战略审计、公司治理结构审计等方面的理论与实践探索。所以，治理基础审计并没有全盘否定制度基础审计模式和风险基础审计模式，而是继承了原有模式的优点，实现了两种原有审计模式的融合与提升，并最终超越了原有的审计模式，形成一种全新的审计模式。
从实践角度看，治理基础审计的产生有着深厚的现实基础。对公司治理准则和指南的研究为治理基础审计准备了必要的条件；而原有制度基础审计模式和风险基础审计模式下的审计实务也比较容易实现改造，可以为新的治理基础审计模式服务。另外审计合谋问题在治理基础审计模式下通过公司治理理论也可以得到更好地解释。因为审计合谋的达成往往是以公司治理的缺陷为前提的，公司治理的缺陷使注册会计师面临“要么合谋，要么失去客户”的两难境地。所以要降低审计合谋的可能性，就应当从根源上考虑规范企业的公司治理机制。因此，治理基础审计模式在实践中具有基本可行性。
（三）构建治理基础审计模式的障碍分析
大凡一种新的模式的建立，都必须克服很多理论与实践中的障碍。对治理基础审计模式来说，也必然面临着很多障碍。
这些障碍主要来自以下几个方面：（1）公司治理本身存在多种模式，会受到诸多环境因素的影响。目前世界上主要存在着美国的公众治理模式、日德的主银行治理模式和东南亚的家族治理模式三种基本的公司治理模式。而事实上各种治理模式都并存于每个国家，并由于经济、政治和历史文化等各种因素的影响而又产生了很多的具体变化。甚至在一些国家和地区，公司制还不是一种普遍的企业组织形式，公司治理的观念还很淡薄。这对治理基础审计模式的实施构成了重大障碍。（2）公司治理问题本身十分敏感，从而治理基础审计很可能会遭到来自某些利益相关者的抵触和压力。公司治理在任何时候都反映了利益相关者之间的斗争和妥协，从而治理基础审计对公司治理的审计参与有可能不受欢迎，得不到被审计方的必要支持与配合。（3）治理基础审计所涉及的对公司治理的评价需要很多的职业判断。而职业判断的增加加大了审计责任与风险，对注册会计师的专业能力要求更高。这也可能使注册会计师在面临较大的不确定性时，尽量回避对某些公司治理问题作出明确的审计判断。（4）相关的政府监管部门对治理基础审计还缺少足够的法规支持。如果政府监管部门不对公司治理问题提出更严格的法律规范，那么治理基础审计也就必然缺少足够的推动力。（5）治理基础审计面临着如何确保对公司治理适度审计关注问题。由于公司治理本身的复杂性和敏感性，治理基础审计必须保证其始终仅仅就审计业务来考虑公司治理问题，而对那些具体而敏感的治理问题则应保持谨慎参与，防止对公司治理的过度关注，以免自身卷入公司各利益相关者之间的利益博弈中，从而丧失审计的超然独立性。此外，随着审计关注从内部控制和风险控制向公司治理的延伸，仍然不能忽视原有审计模式下的审计要点，因为对公司治理给予足够的审计关注并不意味着可以放松对其他审计要点的必要关注。
[参考文献]
一系列审计诉讼案件使人们逐渐认识到，注册会计师不诚信的源头在于上市公司管理层的不诚信。因此，公司治理问题在全世界范围内引起了空前的关注。1998年世界经济合作与发展组织（OECD）成立了一个专门委员会研究公司治理问题。到目前为止，该委员会已经制定了一系列关于公司治理结构的准则和指南。而在2002年1月，中国证券监督管理委员会也正式了《上市公司治理准则》。在上述公司治理准则中，都专门提到了审计在公司治理中的重要性。鉴于形势，现代审计要想从根本上摆脱困境，就必须积极参与到公司治理图景中去，并对公司治理问题给予足够的审计关注。
一、公司治理图景和现代审计的参与
（一）公司治理图景的勾画
广义的公司治理是联系企业内部以及外部各利害关系人的正式的和非正式关系的一系列制度安排和契约的集合[1].海德格尔认为，世界变成了图景，“世界图像并非只指一幅关于世界的图像，而是指世界被把握为图像。”[2]在分析和处理公司治理时，我们也试图将之模型化、形象化，并最终勾画出一幅宏大的“公司治理图景”。公司治理可以使各利害关系人在权利、责任和利益上相互制衡，实现企业效率和社会公平的合理统一。公司治理中的相关利益主体包括外部利害关系人和内部利害关系人两方面，因此公司治理不仅包括内部治理机制，还包括外部治理机制。通过公司外部治理机制和内部治理机制的协调，利益主体之间在频繁的博弈活动中达到一种动态均衡。这样，公司治理图景得以形成并展现。
（二）公司治理图景下的审计参与
在企业中有着各种各样的契约来降低成本；然而除非契约条款的实施得到监督，否则它就起不到这种作用；而审计就是一种较为有效的监督方式[3].既然公司治理的实质就是契约安排和权责配置，那么审计监督在公司治理图景中的参与必然是全方位的。现代审计参与公司治理可以分为外部审计参与和内部审计参与。对这种审计参与的具体说明如
二、现代审计对公司治理的审计关注
特定的公司治理环境对现代审计也会产生全方位的影响。这种影响力必然要求现代审计对公司治理予以充分的审计关注。公司治理对现代审计的影响主要表现为以下几方面：（1）独立性。如果公司治理存在缺陷，公司经营管理层就可能对注册会计师的聘请与解聘决策拥有实质的决定权。此时，注册会计师在这样不利的博弈局面下就可能迫于市场竞争压力而作出各种妥协，丧失实质上的独立性。（2）审计风险。如果公司治理存在缺陷，公司管理层就可能达成集体合谋，进行会计造假。此时注册会计师依靠实施正常的审计程序可能无法发现此类舞弊和欺诈行为，使审计风险大大超出了可容忍的水平。（3）审计方法。公司法人治理结构的缺陷可能造成内控制度中监督和控制这两个环节失效。因而，研究评价内控制度的结论难以作为判断的依据，制度基础审计方法也就失去应有的作用。（4）审计判断。如果公司治理存在缺陷，公司管理层就有可能对注册会计师的审计判断施加不恰当的影响。（5）审计成本。如果公司治理存在严重缺陷，注册会计师就可能对公司的内部监督、控制制度和会计信息的可信度缺乏信心，因此有时会不合理地过高估计审计风险，实施过多不必要的审计程序，导致审计成本大幅增加。此外，公司法人治理结构缺陷还会对审计市场产生不利影响，使注册会计师行业的竞争机制受到扭曲，导致整个行业无法真正形成优胜劣汰的良性竞争机制。
鉴于公司治理对现代审计的全方位、深层次的影响，现代审计必须对公司治理的重要方面给予足够的审计关注。但审计关注并不只是对公司治理的各个方面进行泛泛的了解，而是一种本质性的深层关注。当前很多关于公司治理方面的信息正逐渐成为财务报告中必须披露的重要信息。现代审计必须有正式的专门针对公司治理的审计标准、审计程序、审计证据、审计记录和审计结论。
三、公司治理图景下的新审计模式———治理基础审计
（一）审计模式的演变历程———以审计关注为线索的回顾
账项基础审计、制度基础审计和风险基础审计这三种审计模式之间的转变包含了审计关注的转移与深入。在最初的账项基础审计阶段，审计师最为关注的是账表本身。随着公司规模的扩大和会计系统的复杂化，原有账项基础审计模式的局限性日益凸现。与此同时，内部控制制度在公司中日益受到重视。这样，内部控制制度所蕴含的深刻的管理学理论及其与现代审计之间的密切关联为制度基础审计模式的最终形成准备了充分的条件。审计关注也从账表层次深入到了公司的内部控制制度。随着现代经济的发展，审计诉讼猛增，现代审计关注的焦点转移到审计风险。而风险理论研究也提供了必要的理论准备。因此，对风险的审计关注最终导致了风险基础审计模式的形成。
但当前的风险基础审计模式面临着很多现实的问题，如，风险基础审计模式在实务中由于诸多的现实障碍并未得到较彻底的实践运用、风险基础审计模式本身对公司战略管理和公司治理等活动中的风险关注不够、不能很好解释和解决日益突出的审计合谋问题、风险基础审计模式没能与制度基础审计模式实现很好的继承与包容，存在跳跃性过大等问题。
（二）公司治理图景下的新审计模式———治理基础审计
针对风险基础审计模式存在的上述许多难题，当前审计理论界主要还是在考虑如何完善现有风险基础审计模式，以弥补某些缺陷。但我们认为，对这种思路仍需进行根本性的反思。
在目前经济形势下，治理基础审计将成为公司治理图景下的新审计模式。
治理基础审计是将审计定位成对公司治理的一种间接的监督制约机制，以对公司治理图景中外部和内部治理机制全面而深入的评估为基础，将公司治理因素纳入到审计理论和实务的所有重要方面，
最终建立起一种崭新的审计模式。治理基础审计模式较好地继承和包容了制度基础审计模式和风险基础审计模式。从理论上分析，治理基础审计模式提升和扩展了制度基础审计模式对内部控制制度的审计关注，对包括内部控制制度在内的整个公司治理问题给予了系统的关注；治理基础审计也克服了风险审计模式对风险关注的局限性，对整个公司治理环境中所蕴含的风险给予了前所未有的系统关注；另外，治理基础审计还可以很好地包容当前关于管理审计、公司战略审计、公司治理结构审计等方面的理论与实践探索。所以，治理基础审计并没有全盘否定制度基础审计模式和风险基础审计模式，而是继承了原有模式的优点，实现了两种原有审计模式的融合与提升，并最终超越了原有的审计模式，形成一种全新的审计模式。
从实践角度看，治理基础审计的产生有着深厚的现实基础。对公司治理准则和指南的研究为治理基础审计准备了必要的条件；而原有制度基础审计模式和风险基础审计模式下的审计实务也比较容易实现改造，可以为新的治理基础审计模式服务。另外审计合谋问题在治理基础审计模式下通过公司治理理论也可以得到更好地解释。因为审计合谋的达成往往是以公司治理的缺陷为前提的，公司治理的缺陷使注册会计师面临“要么合谋，要么失去客户”的两难境地。所以要降低审计合谋的可能性，就应当从根源上考虑规范企业的公司治理机制。因此，治理基础审计模式在实践中具有基本可行性。
（三）构建治理基础审计模式的障碍分析
大凡一种新的模式的建立，都必须克服很多理论与实践中的障碍。对治理基础审计模式来说，也必然面临着很多障碍。
这些障碍主要来自以下几个方面：（1）公司治理本身存在多种模式，会受到诸多环境因素的影响。目前世界上主要存在着美国的公众治理模式、日德的主银行治理模式和东南亚的家族治理模式三种基本的公司治理模式。而事实上各种治理模式都并存于每个国家，并由于经济、政治和历史文化等各种因素的影响而又产生了很多的具体变化。甚至在一些国家和地区，公司制还不是一种普遍的企业组织形式，公司治理的观念还很淡薄。这对治理基础审计模式的实施构成了重大障碍。（2）公司治理问题本身十分敏感，从而治理基础审计很可能会遭到来自某些利益相关者的抵触和压力。公司治理在任何时候都反映了利益相关者之间的斗争和妥协，从而治理基础审计对公司治理的审计参与有可能不受欢迎，得不到被审计方的必要支持与配合。（3）治理基础审计所涉及的对公司治理的评价需要很多的职业判断。而职业判断的增加加大了审计责任与风险，对注册会计师的专业能力要求更高。这也可能使注册会计师在面临较大的不确定性时，尽量回避对某些公司治理问题作出明确的审计判断。（4）相关的政府监管部门对治理基础审计还缺少足够的法规支持。如果政府监管部门不对公司治理问题提出更严格的法律规范，那么治理基础审计也就必然缺少足够的推动力。（5）治理基础审计面临着如何确保对公司治理适度审计关注问题。由于公司治理本身的复杂性和敏感性，治理基础审计必须保证其始终仅仅就审计业务来考虑公司治理问题，而对那些具体而敏感的治理问题则应保持谨慎参与，防止对公司治理的过度关注，以免自身卷入公司各利益相关者之间的利益博弈中，从而丧失审计的超然独立性。此外，随着审计关注从内部控制和风险控制向公司治理的延伸，仍然不能忽视原有审计模式下的审计要点，因为对公司治理给予足够的审计关注并不意味着可以放松对其他审计要点的必要关注。
[参考文献]
现阶段，公路行业快速发展，各地区积极推广PPP模式，以盘活基础设施存量资产，拓宽基础设施资金来源渠道，进而不断减轻地方政府债务负担，化解民营企业融资难的问题。同时补齐基础设施短板，加快侧结构改革步伐，有着积极的作用。基于此，加强此课题的研究，有着必要性。
一、公路基础设施资产会计核算管理的背景
现阶段，各地区不断加强公路信息化基础设施、通信基础设施等的投资建设，以提升公路服务水平。随着基础设施固定资产投资不断增加，对资金管理提出了更高的要求，因此加强此类资产会计核算管理力度，有着必要性。
二、公路基础设施资产会计核算管理现状
公路基础设施指的是为社会生产以及居民生活，提供公共服务的公路工程全部设施，具体包括道路、安全配套设施等。此类资产具有使用年限长、资产价值高等特点，使用权与管理权是相互分离的。从管理实际情况来看，部分资产还处于资产管理外。主要是由于以下原因：（一）核算主体与管理主体相互脱节。按照新会计法的规定，公路基础设施资产主要是由交通局负责，执行《行政单位会计制度》，会计核算管理计入“公共基础设施资产”，从普通公路建设项目实际来说，项目建设管理主要是由公路局负责，按照财政体制改革相关要求，基础设施建设项目资金直接入到公路局财政账户，交通局不管理资金，易造成资产管理不到位问题。（二）会计核算科目设置不完善。新会计制度中未设置“公路基础设施资产”，对此类资产进行河段。在基础设施建设阶段，通常纳入到基建账目中进行核算，依据基础建设会计核算制度相关规范，进行成本核算。当完成基础设施建设验收后，在“交付使用资产”科目中进行核算，并非公路基础设施资产。基于此，此类资产通常作为统计数据，通过公路局统计年报，进行统计汇总。（三）资产价值核算难度大。公路基础设施建设成本包括征地拆迁费用、补偿费用、直接成本等，通常公路部门主要负责直接成本，地方政府主要负责征地拆迁与赔偿费等，资金不经过公路部门直接支付，使得公路部门核算数据信息不够全面。加之部分项目是由政府部门与行业相关部门共同投资检查，建设成本独立核算，难以准确核算资产价值，落实会计核算管理的难度较大[1]。
三、公路基础设施资产会计核算管理方法
（一）借鉴管理经验。我国公路基础设施资产会计核算管理改革，面临着极大的挑战，受到体制与其它因素的限制，难以确保核算管理的效率，对此要积极借鉴管理经验。公路基础设施资产管理主体与方式较为复杂，缺乏统一要求，资产属性尚未明确划分，主要分为以下类型：1）由财政投资、公益性基础设施资产，均不进行资产价值核算。2）对经营性资产进行资产价值核算，具体指的是由社会资本与国有企业投资的基础设施资产，在核算方面，要明确核算主体与对象。3）既具有公益性，也具有经营性的资产项目，可采取的管理方式方法多，加之缺乏具体规定，因此管理难度较大。基于此，可以积极借鉴国外的管理经验，由政府推动，加强行业管理力度，合理划分企业经营权资产以及基础设施实物资产。从相关管理经验来看，通常将公路基础设施资金确认为固定资产，以此避免资产损坏与浪费。按照我国国有资产管理体制规范，公路基础设置资产应该纳入到行政事业资产，这需要加强相关职能部门的管理责任意识，行业主管部门则需要做好协调配合工作，将基础设置纳入到行政事业资产范围内，做好准备工作，按照《行政单位会计制度》管理规范，对公路基础设施资产，实施价值管理。需要注意的是，实施资产价值管理，必须要厘清管理体制，明确产权归属，规范委托管理内容。基于我国财政管理体制特点，公路基础设施建设中央与地方政府均有所投入，按照地方公路局管理模式，来准确划分资产核算主题，实现委托关系。（二）明确会计核算管理主体。现阶段，我国公路主要分为经营性型收费公路、非收费型公路、政府还贷型收费公路，若想不断提升公路基础设施资产会计核算管理水平，必须要明晰公路固定资产会计核算的具体内容与核算方式，要落实到具体，包括土地使用权记账方式、路桥设施记账方式等，要明确单独记账或者统一记账，在核算过程中做好全面核算[2]。在具体落实的过程中，要细化基础设施资产核算内容，按照线路划分，设置明细核算，基于此再设置明细科目来核算，比如初始成本与新增成本等。对此交通基础设施资产所属工程的直接成本，依据竣工决算数据，以项目初始价值入账，在后期运营的过程中，若通过大修，增加路基宽度、改变路面结构等，则相应的增加资产成本。考虑到公路基础设施资产具有长期延续性，因此不进行折旧核算，采取细化核算的方法，对提升资产管理水平，有着积极的作用。准确明晰的会计核算，可以提升行业管理水平，为管理部门提供完整的数据参考，对公路资产评估与工程预算定额的修订等，能够发挥积极的作用。（三）构建资产管理信息系统。基于当前公路行业发展实际，构建公路资产管理信息系统，有着必要性。利用资产管理系统，能够提高公路资产核算效率，确保资产核算的准确性与真实性。同时利用此信息系统，能够给公路建设与养护的投资，提供大量可靠的信息，为综合决策，提供支持平台。依托信息系统，能够推动各项公路工程有效落实，提高资产管理效率，配合采取PPP模式，极大程度上能够盘活基础设施存量资产，发挥着积极的作用。
四、结束语
对于公路基础设施资产核算管理所存在的问题，要系统的分析，提出针对性解决措施，加强会计核算管理，以提升资产利用率，更好的推动公路基础设施建设的开展。
作者:郭艳辉 单位:石家庄市公路桥梁建设集团
公允价值是一种计量属性，但它不是一种新的计量属性，公允价值与其他计量属性不是同一个分类标准的分类结果，其他四种计量属性是按照计量信息的来源不同进行分类的结果，而公允价值是以计量结果能否如实反映计量对象为依据对计量属性的分类结果。由于公允价值与其他计量属性是按不同分类标准对计量属性的分类结果，所以他们之间不是对立关系，而是相互交叉关系。公允价值可能是历史成本，也可能是重置成本、可变现净值或现值，历史成本等，四种计量属性也可能是公允价值，也可能不是公允价值。其他计量属性只要符合公允价值的概念特征，就可以成为公允价值，不符合就不能成为公允价值。
新准则第四十三条规定：“企业对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值和公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够可靠取得并可靠计量。”从基本准则的规定可以看出，我国会计计量模式是以历史成本为主，其他计量属性为补充的模式。然而，笔者认为会计准则的这种提法在概念依据上是混淆不清的，把公允价值与历史成本并列起来，在逻辑上是讲不通的。www.133229.cOm既然公允价值与其他四种计量属性不是并列关系，就不能将其并列起来，否则会误导会计人员，以为只有公允价值的计量结果是公允的，其他计量属性的计量结果都是不公允的。事实上资产在取得时的历史成本往往就是它的公允价值，难道我们能说资产在取得时按历史成本计量是不公允的吗？因此，笔者认为当前应建立公允价值计量基础模式，在该计量模式下以公允价值作为计量基础，作为其他计量属性的选择判断和标准，其他计量属性作为公允价值的表现形式，公允价值驾驭其他计量属性形式，其他计量属性形式体现公允价值的基本要求。
二、公允价值计量基础模式下的会计准则构建
1.公允价值在基本会计准则中的构建。会计实务是在会计规范约束下进行的，而会计基本准则在会计规范体系中处于基础地位，它是制定其他会计规范的理论依据。不同的计量模式要求不同的基本准则内容。虽然我国在2006年对基本会计准则进行了修订，但修订后的会计准则仍然建立在历史成本计量基础之上，导致基本准则在某些方面很难做到逻辑一致。如决策有用性最重要的两个衡量标准是相关性与可靠性。相关性要求会计信息应与决策相关，而历史成本信息在很多情况下往往是“沉没成本”：可靠性要求如实反映企业财务状况和经营成果，而按历史成本计量的资产价值往往不能反映资产的真实价值，因而也无法反映企业的真实收益。以公允价值基础代替历史成本计量基础的主要目的就是使基本准则中的各概念之间的联系变得更为和谐一致，以便更好地指导具体会计准则的制定和应用。然而，计量基础（计量属性体系中的主要计量属性）在基本准则中并不是一个孤立的可以随意抽换的概念，而是一个与相关概念联系密切，在整个基本准则中居于核心地位的一个概念，因此，对计量基础的更换需要对基本准则中的许多内容作出相应调整。
就会计假设而言，目前基本准则中的四个基本假设“会计主体”、“持续经营”、“会计分期”和“货币计量”依然是公允价值计量基础建立的必要前提。需要提及的另外一条长期被人们忽略的假设是“市场价格假设”。市场价格假设是指会计计量数据来自于因交易而形成的市场价格。这里所说的交易可以指形成资产或负债的交易，也可以指收入和费用的发生，资本投入与收回。市场价格可以是实际发生交易所形成的价格，也可以是估计交易所形成的市场价格。市场价格假设包含两层含义：一是所有会计数据均来自市场价格；二是资产负债的价值应随其市场价格的变动而不断调整。一般来讲，历史成本计量基础所依据的市场价格假设只包含第一层含义，而公允价值计量基础所依据的市场假设则同时具有两层含义。这一假设的设定具有客观依据的，因为在市场经济条件下任何商品，包括劳务和技术都可以通过市场交换而形成，事实上，企业经济活动大多数都表现为市场交易，有市场交易就离不开市场价格。之所以称之为假设，是因为在有些情况下，市场交易的事实并不存在，如接受捐赠和商品在企业内部转移等，但这并不妨碍这一假设的客观性与合理性。市场价格假设对会计确认、计量及会计方法的建立有着极为重要的意义。没有市场价格假设公允价值就失去了存在的基础。
就会计要素而言，公允价值计量基础对收入、费用和利润要素的影响较大。笔者完全同意新修订的基本准则对收入、费用和利润要素概念的调整。因为在公允价值计量基础下，采用公允价值计量而产生的资产持有收益也应作为收入。基本准则修订前收入的概念是：“企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入”；修订后的概念是：“企业在日常经营活动中形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”基本准则修订前费用的概念是：“企业在生产经营过程中发生的各种耗费”，修订后的概念是：“企业在日常经营活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益总流出”。由于收入与费用要素的调整，必然引起利润的调整，基本准则修订前利润的概念是：“利润是企业一定期间的经营成果”，修订后的概念是：“企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失”。新修订基本准则对收入、费用和利润等会计要素概念的调整完全符合公允价值计量的要求，也能适应公允价值计量的发展。
就会计确认、计量原则而言，“历史成本原则”、“实现原则”及“配比原则”是现行的以历史成本计量为基础的资产计价和收益计量的三项基本原则。以公允价值取代历史成本成为会计计量基础之后，这三项基本原则应更改为“公允价值原则”、“应计原则”和“配比原则”。其中，配比原则虽然在名称上没有改变，但在含义上却略有变化。建立在历史成本计量基础上的配比原则强调的是收入与费用应按因果关系进行配比，而建立在公允价值计量基础上的配比原则强调则是广义的配比原则，即营业收入与利得应与同一期间的营业费用和损失相配比。之所以要以应计原则代替实现原则，是因为实现原则是以交易发生为收入的确认标准，而应计原则则以事项变动或权利和责任的实际发生为确认标准，也就是说，按照应计原则，不仅要确认因交易而发生的“权责”变动，而且要确认没有交易基础的价值变动；不仅要确认已实现的收益，而且要确认未实现的收益。
就会计信息质量特征而言，由于会计信息质量特征是会计确认、计量原则和会计方法选择和评价的标准。无论以历史成本为计量基础还是以公允价值为计量基础，他们所提供的会计信息都应具有“可靠性”、“相关性”、“及时性”和“清晰性”等会计信息质量特征，但不同计量基础所提供的会计信息质量特征的侧重点不同，历史成本计量基础所提供的会计信息侧重于可靠性，而公允价值计量基础所提供的会计信息侧重于相关性。因此，与公允价值计量基础相对应的会计信息质量特征无须作大的调整，只要适当强调相关性即可。
2.公允价值在具体会计准则中的体现。公允价值计量基础代替历史成本计量基础后，具体会计准则所做的变动主要可从两个方面入手：一是专门制定一项类似于sfasno.15的具体准则：《公允价值计量》；二是根据公允价值计量基础的基本要求，对涉及到公允价值确认、计量、披露的各项具体准则进行修订，以便在各项具体会计准则中全面体现公允价值计量基础的基本要求。
（1）在具体会计准则中全面体现公允价值计量的要求。在具体会计准则中全面体现公允价值计量的要求，可以从以下四方面着手：
公允价值是一种计量属性，但它不是一种新的计量属性，公允价值与其他计量属性不是同一个分类标准的分类结果，其他四种计量属性是按照计量信息的来源不同进行分类的结果，而公允价值是以计量结果能否如实反映计量对象为依据对计量属性的分类结果。由于公允价值与其他计量属性是按不同分类标准对计量属性的分类结果，所以他们之间不是对立关系，而是相互交叉关系。公允价值可能是历史成本，也可能是重置成本、可变现净值或现值，历史成本等，四种计量属性也可能是公允价值，也可能不是公允价值。其他计量属性只要符合公允价值的概念特征，就可以成为公允价值，不符合就不能成为公允价值。
新准则第四十三条规定：“企业对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值和公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够可靠取得并可靠计量。”从基本准则的规定可以看出，我国会计计量模式是以历史成本为主，其他计量属性为补充的模式。然而，笔者认为会计准则的这种提法在概念依据上是混淆不清的，把公允价值与历史成本并列起来，在逻辑上是讲不通的。既然公允价值与其他四种计量属性不是并列关系，就不能将其并列起来，否则会误导会计人员，以为只有公允价值的计量结果是公允的，其他计量属性的计量结果都是不公允的。事实上资产在取得时的历史成本往往就是它的公允价值，难道我们能说资产在取得时按历史成本计量是不公允的吗？因此，笔者认为当前应建立公允价值计量基础模式，在该计量模式下以公允价值作为计量基础，作为其他计量属性的选择判断和标准，其他计量属性作为公允价值的表现形式，公允价值驾驭其他计量属性形式，其他计量属性形式体现公允价值的基本要求。
二、公允价值计量基础模式下的会计准则构建
1.公允价值在基本会计准则中的构建。会计实务是在会计规范约束下进行的，而会计基本准则在会计规范体系中处于基础地位，它是制定其他会计规范的理论依据。不同的计量模式要求不同的基本准则内容。虽然我国在2006年对基本会计准则进行了修订，但修订后的会计准则仍然建立在历史成本计量基础之上，导致基本准则在某些方面很难做到逻辑一致。如决策有用性最重要的两个衡量标准是相关性与可靠性。相关性要求会计信息应与决策相关，而历史成本信息在很多情况下往往是“沉没成本”：可靠性要求如实反映企业财务状况和经营成果，而按历史成本计量的资产价值往往不能反映资产的真实价值，因而也无法反映企业的真实收益。以公允价值基础代替历史成本计量基础的主要目的就是使基本准则中的各概念之间的联系变得更为和谐一致，以便更好地指导具体会计准则的制定和应用。然而，计量基础（计量属性体系中的主要计量属性）在基本准则中并不是一个孤立的可以随意抽换的概念，而是一个与相关概念联系密切，在整个基本准则中居于核心地位的一个概念，因此，对计量基础的更换需要对基本准则中的许多内容作出相应调整。
就会计假设而言，目前基本准则中的四个基本假设“会计主体”、“持续经营”、“会计分期”和“货币计量”依然是公允价值计量基础建立的必要前提。需要提及的另外一条长期被人们忽略的假设是“市场价格假设”。市场价格假设是指会计计量数据来自于因交易而形成的市场价格。这里所说的交易可以指形成资产或负债的交易，也可以指收入和费用的发生，资本投入与收回。市场价格可以是实际发生交易所形成的价格，也可以是估计交易所形成的市场价格。市场价格假设包含两层含义：一是所有会计数据均来自市场价格；二是资产负债的价值应随其市场价格的变动而不断调整。一般来讲，历史成本计量基础所依据的市场价格假设只包含第一层含义，而公允价值计量基础所依据的市场假设则同时具有两层含义。这一假设的设定具有客观依据的，因为在市场经济条件下任何商品，包括劳务和技术都可以通过市场交换而形成，事实上，企业经济活动大多数都表现为市场交易，有市场交易就离不开市场价格。之所以称之为假设，是因为在有些情况下，市场交易的事实并不存在，如接受捐赠和商品在企业内部转移等，但这并不妨碍这一假设的客观性与合理性。市场价格假设对会计确认、计量及会计方法的建立有着极为重要的意义。没有市场价格假设公允价值就失去了存在的基础。
就会计要素而言，公允价值计量基础对收入、费用和利润要素的影响较大。笔者完全同意新修订的基本准则对收入、费用和利润要素概念的调整。因为在公允价值计量基础下，采用公允价值计量而产生的资产持有收益也应作为收入。基本准则修订前收入的概念是：“企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入”；修订后的概念是：“企业在日常经营活动中形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”基本准则修订前费用的概念是：“企业在生产经营过程中发生的各种耗费”，修订后的概念是：“企业在日常经营活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益总流出”。由于收入与费用要素的调整，必然引起利润的调整，基本准则修订前利润的概念是：“利润是企业一定期间的经营成果”，修订后的概念是：“企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失”。新修订基本准则对收入、费用和利润等会计要素概念的调整完全符合公允价值计量的要求，也能适应公允价值计量的发展。
就会计确认、计量原则而言，“历史成本原则”、“实现原则”及“配比原则”是现行的以历史成本计量为基础的资产计价和收益计量的三项基本原则。以公允价值取代历史成本成为会计计量基础之后，这三项基本原则应更改为“公允价值原则”、“应计原则”和“配比原则”。其中，配比原则虽然在名称上没有改变，但在含义上却略有变化。建立在历史成本计量基础上的配比原则强调的是收入与费用应按因果关系进行配比，而建立在公允价值计量基础上的配比原则强调则是广义的配比原则，即营业收入与利得应与同一期间的营业费用和损失相配比。之所以要以应计原则代替实现原则，是因为实现原则是以交易发生为收入的确认标准，而应计原则则以事项变动或权利和责任的实际发生为确认标准，也就是说，按照应计原则，不仅要确认因交易而发生的“权责”变动，而且要确认没有交易基础的价值变动；不仅要确认已实现的收益，而且要确认未实现的收益。
就会计信息质量特征而言，由于会计信息质量特征是会计确认、计量原则和会计方法选择和评价的标准。无论以历史成本为计量基础还是以公允价值为计量基础，他们所提供的会计信息都应具有“可靠性”、“相关性”、“及时性”和“清晰性”等会计信息质量特征，但不同计量基础所提供的会计信息质量特征的侧重点不同，历史成本计量基础所提供的会计信息侧重于可靠性，而公允价值计量基础所提供的会计信息侧重于相关性。因此，与公允价值计量基础相对应的会计信息质量特征无须作大的调整，只要适当强调相关性即可。
2.公允价值在具体会计准则中的体现。公允价值计量基础代替历史成本计量基础后，具体会计准则所做的变动主要可从两个方面入手：一是专门制定一项类似于sfasno.15的具体准则：《公允价值计量》；二是根据公允价值计量基础的基本要求，对涉及到公允价值确认、计量、披露的各项具体准则进行修订，以便在各项具体会计准则中全面体现公允价值计量基础的基本要求。
（1）在具体会计准则中全面体现公允价值计量的要求。在具体会计准则中全面体现公允价值计量的要求，可以从以下四方面着手：
关键词：课程体系；层次模式；改革
中图分类号：G642
文献标识码：B
1课程体系改革的必要性
1997年教育部高教司颁布的155号文件中，提出了三个层次的计算机基础教学课程体系，即计算机文化基础、计算机技术基础、计算机应用基础，使计算机基础教学步入了一个规范的、快速发展的时期。课程体系直接关系到人才培养目标和人才质量的高低，它的改革体现了教育形势发展的趋势和市场的需求。
同志曾在公安工作组部署会上指出：“现代社会是信息社会，科学技术的发展日新月异，公安机关系统必须走科技强警之路，积极运用科学技术提高公安机关的战斗力”。这就要求公安院校必须培养能适应新时代要求的公安专门人才，现代信息社会要求公安民警必须具备一定的甚至比较高的计算机素质，如网络警察除应具备一般计算机知识外，还应具备编程知识、数据库知识、网页制作、网上侦察及反黑客攻击方面的知识、常见病毒的处理知识、计算机维护知识等。
目前在公安院校中开设的计算机基础课程，课程内容曾几度变化，从过去的以程序设计语言为主变成现在的以计算机应用基础和操作技能的培养为主。一些院校除了开设“大学计算机文化基础”外，还相应地开设了一些其它计算机基础课程，例如“Visual Basic程序设计”、 “Visual FoxPro程序设计”、“C语言程序设计”等，有效地弥补了专业课程中计算机应用的需求。但是随着计算机和信息技术的发展，这样没有系统性、科学性的课程设置已远远不能满足时代的要求，尤其不能满足培养公安专门人才、培养公安民警具备新时代计算机素质的要求，公安院校应该构建科学、合理、系统的计算机基础课程体系来适应不断发展的计算机应用技术及人才培养的要求。
2课程体系改革的目标
计算机基础课程的教学目标和要求不仅应该随着整个教学改革的要求同步发展，而且还必须结合计算机技术发展的特点，着力于计算机基本知识和基本技能的培养，着力于学生计算机素质的培养，重在培养学生利用计算机分析问题、解决问题的能力。
公安院校计算机基础课程体系改革主要应围绕如下几方面进行探索与实践：
(1) 改革计算机基础课程体系设置和教学内容，为学生提供更大的选课与学习空间，使之适应计算机应用的现状和人才培养目标的需求。改变单一的围绕计算机过级考试的讲授内容，对课程体系进行1+1+X的模式设置，第一个1指大学计算机文化基础课程，第二个1指程序设计方法课程，X为公安专业特色选修课程。
(2) 改革教学手段和教学方法，以提高教学效果和教学效率。
(3) 课程管理与考核方式改革。改变传统的课程管理模式和单一的书面考试方式，实现网络操作、上机操作等实践性教学环节的考核形式，并科学地对其完成情况进行评价。其目的是加强学生动手能力的培养，提高学生学习的积极性和创造性，提升学生的技能素质。
3课程体系改革措施与实践
3.1制订完整的计算机基础课程体系
更新教学内容和完善课程体系是目前计算机基础教学改革的核心问题。非计算机专业涉及到很多不同的学科，它们对计算机应用的需求是不同的，是分层次的，因此，相应的计算机基础教育也不能“一刀切”，也应该是分层次的。
结合信息时代和计算机技术的发展对计算机教学的要求，以及对公安院校计算机基础课程教学的现状分析，我们提出公安院校的计算机基础课程体系构建设想，这个课程体系的核心是1+1+X的层次模式(见表1)。
第一层次：文化基础，在第一学期实施。“大学计算机文化基础”是高校计算机基础教学中的基础性课程，涉及到大学生必备的计算机基础知识，主要包括计算机硬件结构、操作系统、办公信息处理、计算机网络与Internet应用、程序设计与软件工程基础、数据库基础、多媒体技术基础、信息检索与信息安全等。学习完成后，要求学生具备通过国家或省计算机等级一级考试能力，课程为必修课。
第二层次：技术基础，在第二学期实施。进一步学习程序设计基本方法、应用计算机系统进行数据分析等知识。开设“计算机程序设计基础”课程是从技术角度学习计算机的程序设计理论，掌握程序设计方法，培养程序设计能力。通过学习，能够运用程序设计语言编写、调试、运行简单的实用程序，并得出正确结果、写出程序说明书，运用程序设计原理和软件开发技术，能对一些简单的实际问题提出解决方案，为后续计算机在专业课程中的应用奠定基础。学校可根据实际专业要求选用相应的程序设计语言，如C 、VB、C++、Java等。课程学习完成后，要求具备通过国家或省计算机等级二级考试能力，课程为必修课。
第三层次：应用基础，在第三及以后学期实施。开设多媒体技术、网络技术、网页制作技术等，在公安专业学生中开设特色选修课程，如：电子物证检验技术、网络监察技术、计算机取证技术、网络侦察技术等，学生可以根据自己的专业和发展要求进行自由选修，以进一步提高其专业应用能力。
3.2加强教学改革和课程体系建设
课程体系建设是一项系统工程，只有进一步改革教学模式、改进教学方法、强化实践环节、改革考试模式、开发利用课程资源，才能实现“夯实基础、提高能力、面向应用、培养创新”的教学目标。
(1) 搭建网络化教学平台
作为课堂教学空间的有益拓展，网络化教学可以整合各种资源，打破传统教学的时空限制。它是一种新的教学观念和教学形式，可以真正实现教学资源共享，能大大增强学习效果，提高教学质量。通过构建“大学计算机文化基础”课程网站，在网页上公开所教课程的课件、教学大纲、教学进度表、参考资料等内容，制作电子教案，开发模拟考试系统，组织教学经验丰富的教师为该课程分章节录制成教学视频，使学生从视觉、听觉和实战多方面感受所学知识，加深对教学内容的理解。
(2) 改革教学模式、教学方法
现代教育思想要求教育工作者必须树立以人为本的教育观念,为每一个学生创造和提供适合其发展的条件,突出素质教育的基础性、全面性和发展性。计算机基础课程的教学模式可以采用多种形式，比如，新生进校后首先参加计算机文化基础课程的水平考试，获得优秀的学生可以申请免修“大学计算机文化基础”。 其次，在该门课程学习期间，如果学生通过了省级或国家级一级以上计算机过级考试，可以视学生达到了课程的教学目标，准许学生免于参加该门课程的考试，并获得课程学分。
在教学方法上采用“任务驱动”教学法，培养学生的创新精神和实践能力。“任务驱动”教学法要求在教学过程中以完成一个个具体的任务为线索，把教学内容巧妙地隐含在每个任务之中，让学生自己提出问题，并经过思考和老师的指导自己解决问题。在完成任务的同时，学生培养了创新意识、创新能力以及自主学习的习惯，学会如何去发现问题、思考问题、寻找解决问题的方法。每一个任务中都包含着新、旧知识，学生接受任务后首先思考如何去完成任务，在完成任务的过程中将会遇到哪些不能解决的问题。学生自己提出的问题，也是他们想要知道的知识点，此时老师再将新知识传授给他们，这就调动了学生主动求知的欲望。
(3) 强化实践教学环节
实践教学是计算机基础课程教学的重要环节，有利于提高学生的综合素质，培养学生的创新精神与实践能力。计算机基础实践教学，不仅要有验证性实验，更要有一批新的综合性、设计性实验。鉴于学生计算机实际水平参差不齐的状况，教学的相关内容不能硬性舍弃，不能搞一刀切，应对不同层次的学生分别加强实验指导，或通过为学生提供免费上机的机会等方式达到柔性过渡。
在以理论教学融入实践训练，强调应用能力培养的实践性教学思想指导下，注重培养学生敢用、会用计算机的能力和主动利用计算机解决问题的意识，用启发式方法鼓励学生自己解决问题，培养学生的实践和动手能力。
(4) 改革教学管理模式
为了形成科学、合理的计算机公共课程体系结构，有必要对所设置的课程考核及管理模式进行改革，主要从如下几个方面进行:
① 改革学生评价体系:过程性评价与终结性评价相结合、课程学习评价与课外自主发展评价相结合、校内学习评价与社会资质认证相结合，鼓励学生参加国家或省计算机等级考试。
② 改革考试模式：计算机基础课程的大部分内容涉及到计算机的操作和使用，单纯使用传统的笔试进行考核不能很好地反映学生的学习情况，也不利于培养目标的实现。可以采用理论知识与项目式、案例式等实践操作相结合的考核方式，着重检验学生的知识应用能力。
在校期间，规定每个学生必须选修至少一门计算机应用基础即技能训练课程，记入相应学分。在各类课程的教学中，可以包括使用计算机信息处理技术而实现的习作内容，以培养学生的计算机应用能力。
积极组织学生参与各类信息技术应用的竞赛活动，鼓励学生利用校内外学习资源自主学习，把自主学习与毕业论文撰写、科研活动结合起来，与社会发展对学生的信息素养能力要求结合起来，不断提高信息技术应用水平。
③ 建立适应性计算机教学机制：根据学生毕业就业的发展方向，学校同用人单位合作，在高年级学生中开展适应性计算机教学。用人单位可以根据实际工作的需要，提出教学要求或提供专业的计算机人员和软件，对学生进行专业计算机技能的培训，缩短学生就业时的适应期，提高学生就业竞争力。
总之，计算机基础课程体系及教学内容应根据计算机技术的发展和社会实际需要，不断地进行改革和调整，做到与时俱进。计算机基础课程教学改革是信息社会发展的基本要求和必然结果，非计算机专业计算机基础课程体系的改革与重构，已成为各院校教学改革的一项重要任务，这是关系到人才素质、人才质量能否更好地适应社会主义现代化建设和科学技术飞速发展的必然要求，是摆在高校面前的一个重要课题，尤其是随着信息化进程的推进，各领域对信息素养的要求也在不断递增，各高校如何与时俱进，设置合理的计算机基础教学课程，更需要广大教育工作者的不断探索。
参考文献：
[1] 柴水英,黄小莹. 计算机基础课程体系的设置与教学改革探索[J]. 福建电脑,2008(3).
一、会计基础与财务报告模式
（一）会计基础
会计基础，即会计事项的记账基准。从根本上说，会计基础主要解决收入和费用（支出）会计要素应以什么标准、在什么时候及如何记录和在会计报表中报告的问题。收付实现制与权责发生制是两种最基本的会计基础。实践证明，至今已不存在纯粹的收付实现制和纯粹的权责发生制。国际会计师联合会公立单位委员会在其1991年3月的研究报告第1号《中央政府的财务报告》中提出了多种会计确认基础的名称，其中包括现金制基础、修正的现金制基础、修正的应计制基础和完全的应计制基础。该委员会还认为，“在会计上有这样一个会计基础区间，这个区间的范围是从现金制基础这一极端到另一极端的完全应计制基础。在这两个极端中间，有很多变化，这些变化实际上或者是对现金制基础或者是对完全应计制基础的修正。”由此表明，收付实现制和权责发生制仅是确认时间基础的两个极端，可以把修正的收付实现制和修正的权责发生制统称为混合会计确认基础。
（二）会计基础与财务报告模式的关系
选择不同的会计基础，不仅对收入与费用（支出）确认与计量的标准不同，而且财务报告的模式也有差异。财务报告模式，即财务报告主体通常需要编制的财务报告的类型。财务报告主体存在着许多信息使用者，这些信息使用者需要依靠政府或政府单位财务报告提供有用的信息，以帮助他们评价政府财务受托责任和进行决策。会计基础与财务报告模式之间存在着密切的关系。一方面，采用不同的会计基础，会计要素的划分有所不同，会影响会计报表的种类。例如，美国的政府（包括公立非营利组织）财务报表要素，在收付实现制下有现金收入、现金支出和现金结余，而在权责发生制下有资产、负债、净资产、收入和费用。显然，在不同的会计基础下，构建的财务报表的类型存在差异。另一方面，采用不同的会计基础，对财务报告模式的影响不仅表现在财务报表方面，而且表现在整个财务报告的结构和内容安排方面。即在不同的会计基础下，纳入财务报表的内容和附注也有所差异。国际会计师联合会公立单位委员会在其1993年7月公布的《研究报告第2号――中央政府财务报表的要素》中认为，通常与现金制或修正的现金制会计基础相联系的报告模式是现金流量或现金余额表，该表附有应收款项和应付款项的信息；通常与应计制或修正的应计制会计基础相联系的模式是资产负债表、收入费用表或收入支出表以及现金或基金流动表。
二、我国政府财务报告模式的选择
（一）政府财务报告目标
从理论上讲，政府财务报告模式可以分为现金制基础下的政府财务报告、修正的现金制基础下的政府财务报告、修正的应计制下的政府财务报告和完全的应计制下的政府财务报告四种。不同会计基础下的政府财务报告在会计要素、报表类型和披露其他信息等方面有所差异。不管采用什么样的财务报告模式，它都是由政府财务报告的目标所决定的。
政府的公共受托责任是政府财务报告的基础。政府财务报告的目标是向使用者提供全面的财务信息，以帮助其评价政府的受托责任和作出相关的决策。其中，报告和解除政府主体的公共受托责任是政府财务报告的根本目标。这可以从两个方面来理解，一是政府对外财务报告的主要目的之一，就是传递财务信息和非财务信息的形式，直接向社会公众报告政府履行受托责任的情况；二是政府对内财务报告虽然不直接面向外部的信息使用者，但其目的是为了内部管理者的财务管理和预算控制，最终目的也是利用现用的财务信息更好地履行受托责任。政府的公共受托责任对财务报告模式的影响因素包括：1.谁向公众承担受托责任决定了谁应当提供财务报告，这关系到财务报告的主体问题。2.不同的受托责任决定了财务报告的不同侧重点。3.政府受托责任的广泛性还表现在其财务报告使用者的类型多，且需求各有不同。因此，政府受托责任的广泛性决定了政府财务报告模式不是单一的，而是综合的；但又不能是一个无所不包的大杂烩，而是有选择、有侧重的。政府财务报告的基础是受托责任，因此政府财务报告的确立应当以使用者对信息的需求为导向。这必然要求我国政府财务报告应当从预算管理服务为主转变为为公众提供反映公共受托责任履行情况的信息为主。
（二）我国政府财务报告模式的选择
对我国政府财务报告模式的选择，笔者认为应考虑会计目标、会计信息质量、会计确认与计量等因素，并按“会计目标――会计信息质量――会计确认与计量――财务报告模式”的逻辑关系来决定。即不同的目标定位决定了目标使用者及其信息需求，决定了信息的质量特征，甚至决定了财务报表的结构。从总体上讲，我国政府财务报告尚未建立，仍然是传统的预算财务报告模式，其财务报告目标是以提供国家宏观经济管理所需要的信息为主。随着我国公共财政的逐步建立，预算财务报告模式必然向政府财务报告模式转变，但财务报告模式的改革是循序渐进的。笔者认为，政府财务报告模式应按“修正的现金制基础下的政府财务报告――修正的应计制下的政府财务报告――完全的应计制下政府财务报告”的路线进行，即政府财务报告模式改革的近期目标是建立修正的现金制基础下的政府财务报告模式，其改革的远期目标是建立完全的应计制下的政府财务报告模式。但有的学者认为，政府财务目标模式应直接从现在的现金制基础下的政府财务报告向完全的应计制下的政府财务报告转变，这显然是不恰当的。因为“应计制强度越高，风险就越大，需要解决的计量问题就越多，也越缺乏理论支持，结果将会更加主观”。（陈立齐、李建发，2003）
三、我国政府财务报告模式的构建
（一）西方国家政府财务报告模式的特点
政府财务报告是反映政府或政府单位有关财务状况、收支情况、现金流转情况、基本业务情况等的一种书面文件，由会计报表、附表、附注和财务情况说明书组成。编制财务报告是提供会计信息的基本工具，不同的国家和组织实施了不同的财务报告模式。在美国，政府财务报告模式从财务报告主体出发，依次经历了基金财务报告模式、“金字塔”财务报告模式和“双重”财务报告模式。美国政府财务报告模式的主要特点是：1.联邦政府、州和地方政府的财务报告模式是相互独立的。因为联邦政府会计遵循联邦会计咨询委员会颁布的会计与财务报告规范，而州和地方政府会计与财务报告规范则由政府会计准则委员会制定。2.联邦政府与州和地方政府都设立了大量不同类型的基金，都是单独的会计与财务报告主体。从财务报告主体看，美国联邦政府的财务报告分为本级财务报告和合并财务报告。在州和地方政府中，基金是州和地方政府财务报告的基础，以此形成财务报告主体的财务报表。3.“金字塔”财务报告模式也称综合财务报告模式，其财务报告主体是州和地方政府。政府财务报告的内容主要包括预算信息、财务信息和其他信息。4.政府财务报告按照编制的时间可以分为中期财务报告和年度财务报告。其中，中期财务报告是以内部使用者为服务对象的，一般不向外界披露。年度财务报告则是面向各种各样的信息使用者，因而它的编制应符合公认会计原则的要求。美国政府会计准则委员会在其《政府会计和财务报告准则汇编》中指出，政府的年度财务报告由简介部分、财务报表和统计图表三部分组成，其中财务报表是财务报告的核心。财务报表具体包括资产负债表、收入支出与基金余额变动表、现金流量表、净资产变动表等。美国政府财务报告模式的精髓在于对财务报告目标使用者的准确定位，并始终坚持需求导向。
（二）现行政府财务报告模式评价
政府会计的目标决定政府会计提供的财务报告的内容。我国现行的政府财务报告仍属于预算会计报告，一般称为会计报表。财政总预算会计制度和行政单位会计制度分别对其会计报表作了具体规定。1.从报告的内容看，《财政总预算会计制度》第六十二条规定：“总预算会计报表有资产负债表、预算执行情况表、财政周转金收支情况表、财政周转金投放情况表、预算执行情况说明书及其他附表等”。《行政单位会计制度》第五十四条规定：“会计报表是反映行政单位财务会计状况和预算执行结果的书面文件。包括资产负债表、收入支出总表、支出明细表、附表和报表说明书”。从以上规定可以看出，我国的政府会计报表由资产负债表、收入支出表及必要的附表、会计报表附注和收支情况说明书等组成。2.从报告的期间看，有中期财务报告和年度财务报告。其中，财政总预算会计的中期财务报告包括旬报、月报、季报等，行政单位则缺少旬报。中期财务报告的主要目的是为了进行内部管理。3.从财务报告的技术看，预算会计制度规定采用现金制，但在实践中也不同程度地采用了修正的现金制，计量属性采用历史成本。4.从财务报告的使用者看，我国政府财务报告主要面向内部使用者（内部管理需要）和准外部使用者（上级政府部门）、主管部门及审计监察部门等。
我国现行政府财务报告存在的弊端表现在：1.忽视公众的信息需求。我国年度预算会计报告基本上不对外披露，主要满足内部和上级使用者的需要，信息披露程度也不充分。2.政府财务报告主体不全面。我国政府财务报告主要以财政总预算会计所提供的预算会计报告为基础展开，其财务报告主体并没有涵盖“广义政府”的全部组成部分，尤其是没有包括各级政府所有的社会保障基金。3.财务报告的内容仍以预算执行信息为主，体现的财务受托责任面过于狭窄。预算收支报表只是简单罗列了现金收支项目和金额，却不能体现收支之间的因果关系，缺乏政府活动成本费用的信息，没有全面反映政府资产和负债的增减变动以及价值存量等财务状况，因而不能满足使用者评价政府受托责任履行情况的需要。总之，我国目前还没有编制一份真正意义上的全面、完整的政府财务报告。
（三）改进我国政府财务报告模式的思考
政府财务报告模式取决于会计基础的选择，不同的会计基础上其财务报告的内容也不相同。目前，我国政府会计基础的选择主要有两种观点：一是修正的现金制；二是修正的应计制。基于我国政府会计现阶段的会计目标和改革需循序渐进的要求，采用修正的现金制比较恰当。
因此，借鉴国际经验，我国政府整体财务报告由财务报表、报表附注和文字说明三部分组成。1.政府财务报表包括资产负债表、政府运营表和预算执行情况表。其中，资产负债表主要反映报告主体资产、负债、净资产及其构成情况；政府运营表主要反映报告主体在某个特定财政年度的财政收入、财政支出、财政结余及其构成情况；预算执行情况表主要反映纳入年度预算的财政收支实际数与预算数的对比情况。对于已单独作为核算主体的基金，应当单独提供完整的财务报告，如社会保障基金的财务报告。现金制下的政府财务报表不适宜编报现金流量表。政府财务报告还应当反映重大投资项目的绩效情况；应当反映政府单位从事经营活动、投资活动的效益情况；除了编制本级政府的财务报告外，应当编报涵盖本级政府下属的各级政府的汇总财务报告。2.政府财务报表附注是政府财务报告不可或缺的组成部分，其目的是在保持报表正文简练的基础上披露与报表数据相关的信息，即对报告编制或合并的基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的说明。3.文字说明部分，主要反映政府的组织结构、主要职能、受托责任的履行情况等内容，采用文字、图表等形式。应重点突出的内容包括：财政经济状况和预算收支执行情况的分析；重大项目和社会关注的重点问题分析；有助于政府绩效的相关信息；未来预测信息等。我国的基本数字表等非财务信息应继续保留，政府管理部门认为重要的非财务内容也可以在这部分披露。
从长远的发展趋势看，修正的现金制必然向修正的应计制或完全的应计制转变，进一步扩展政府会计核算对象和核算内容，建立真正意义上的政府会计，全面确立政府财务报告的对外报告制度，向公众反映政府公共受托责任的履行情况。
【主要参考文献】
[1] 李建发.政府财务报告研究.厦门大学出版社，2006.
[2] 陈立齐，李建发.国际政府会计准则及其发展评述.会计研究，2003，（9）.
[3] 李定清，张国康，章新蓉.中西政府与非营利组织会计比较研究.重庆出版社，2001，（12）.
■二、会计基础工作重要性
(一)做好会计基础工作是会计工作正常有序、会计工作秩序规范化的需要,是提供真实可靠财务数据的基本保证,如果没有健全的会计基础工作,收集、处理、利用和提供会计信息就会失去其可靠性,会计工作水平也就无法提高。
(二)做好会计基础工作是改善经营管理、促进经济健康持续稳定发展的需要。随着经济的发展,会计工作在企业中的地位日趋重要,而会计基础工作又是会计工作的基本环节。试想,如果发票没有按规定审核、会计凭证填制不合规范、会计账簿设置不合理,那么会计报表就不能及时、真实、客观、完整的反映一个单位的经营成果,就会影响到经营者的决策,影响到会计资料使用者对会计资料的及时了解和利用。影响到会计资料在改善经营管理、加强内部控制、防范经营风险等方面功能作用的发挥。
■三、如何加强会计基础工作
(一)领导重视和支持是加强会计基础工作的根本前提
领导重视是搞好会计基础工作的根本前提,企业领导对会计工作所持的态度和所采取的行动,决定着会计基础工作的好坏。目前我国《会计法》规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性和完整性负责”。这说明单位负责人是企业会计行为的责任主体。《会计法》中的单位负责人就是指单位的主要负责人,即单位的法定代表人及其他代表单位行使职权的负责人。通过《会计法》,明确了单位主管领导与会计人员一样,都是执行《会计法》的责任主体,从而会更加重视和支持会计工作。
沈阳铁道锦州铁兴集团有限公司,原系锦州分局所属多经分处,下属几十个、最多达到一百多个独立核算企业,当时多经企业由运营站段分出,依附于运营企业的同时,更是给运营企业提供服务,领导更多的注重效益,而对财务管理工作则不够重视,有的领导认为,账是会计做的,报表是会计编的,所以他可以不懂会计,对财务工作出现的问题不负责任;有的认为,会计工作只是算账、报表,所以算不出效益,也创造不了利润。总之会计机构和会计人员不被重视、地位较低,会计人员素质不高,从而造成了会计基础工作薄弱,每次审计都是一大堆问题,经营管理方面问题也越积越多,一个个企业亏损、歇业、无法经营。
现在,锦州铁兴集团有限公司几经改革,理顺了投资关系,共有本部及二十个分、子公司,领导的经营管理模式也发生了很大的改变,尤其对会计基础工作越来越重视,财务管理工作也慢慢的走上了正轨,会计基础工作越来越规范。重新制定、修改更适应经营管理的各项会计制度,使会计工作有了进一步的发展和提高。
(二)有效的监督是加强会计基础工作的有力保障
企业内部审计机构的经营业绩审计、财务收支审计等,及社会中介机构每年的会计报表审计,对进一步严肃企业内部财经纪律,依法规范和强化监督企业经济行为,为会计基础工作提供一个健康的环境。除此之外,财务本身的监督,更是加强会计基础工作的有力保障。
锦州铁兴集团有限公司针对各分子公司会计基础工作的薄弱环节,进行了一次财务大检查,主要包括:资金账户、债权债务、存货、固定资产、收入、成本费用、各种税费(包括个人所得税)计提基数、比例是否正确,非正常损失的存货进项税是否转出、会计机构人员工作分工是否符合规定,互不相容岗位是否由一人兼职、其他会计基础工作。
通过此次检查,除了加强各分子公司的会计基础工作之外,也更进一步了解了公司的经营状况,为更深入的加强管理,促进经营起到了一定的作用。
(三)健全的会计制度是加强会计基础工作的重要基础
企业会计制度是会计工作运行的前提。《会计法》、《企业会计制度》和《会计基础工作规范》等配套法规是通过法律形式解决会计基础工作中具体问题的工具。不仅强化了会计监督,更明确了会计工作方法,为解决会计秩序混乱问题提供了法律保障。锦州铁兴集团有限公司根据集团本部及各分子公司的实际情况,制定出财务部工作标准、出纳员岗位标准、银行账户管理办法、大额资金使用管理办法、债权管理制度、物流公司经营网点核算流程、财务人员培训考核办法等一系列的标准及办法,下发给各分、子公司,各分、子公司再根据自身的特点,制定或执行上述办法,通过各种制度的制定和执行,使财务人员更能够有章可循,踏实有效的做好会计基础工作。
(四)提高会计人员素质是加强会计基础工作的坚强后盾
随着铁路的改革和多元经营企业的快速发展,会计人员面临着知识经济、会计体制改革和国际会计惯例接轨等各种挑战,唯有提高会计队伍的素质,才能适应市场经济的发展和铁路企业的改革发展。要保证会计基础工作健康运行,必须要有一支忠诚企业、思想高尚、作风过硬、业务精通的会计队伍做后盾。为此,我们锦州铁兴集团有限公司在提高会计人员素质上狠下功夫:
1、制定会计人员职业道德,要求会计人员做到:爱岗敬业、诚实守信、客观公正、坚持准则、保守秘密、熟悉法规、依法办事、廉洁自律、提高技能、参与管理、强化服务。
2、强化业务知识培训,集团公司每季度组织一次财务人员业务知识培训,采取强制考试方式进行培训,由人劳部、审计部、总会计师、纪委书记等组成监考小组,组织考试,考试内容主要以集团公司下发的各种财务管理文件、工作标准、财务简报中所包含的有关税收政策、会计核算、会计基础工作规范内容等。考试采取开卷或闭卷形式进行,80分以上为合格,95分及以上为优秀。优秀者集团公司将给予适当奖励,不合格者允许补考三次,第一次不合格扣罚一个月奖金,第二次不合格扣罚一个月奖金并全集团公司通报,三次不合格将调整工作岗位。通过考试,强化了财务人员的业务知识,提高了业务水平。
中图分类号：S611文献标识码： A
一、前言
化工厂的动力设备种类繁多，例如有高低压气体压缩机、大功率水泵、回转炉、电机、离心机、破碎机等，依据工艺要求组装在底层独立基础或者楼层结构上。从对处理厂房振动问题的意义上来说，土建结构专业更渴望将其建在地表上。对扰力十分大（规定为15kN）的动力装置，若不采用特别办法，不宜组装在与厂房主体结构连接的楼层上。即便是和操作层同标高的框架式（或墙式）基础（如大型破碎机）也应当自成系统，与厂房主体结构设缝分开。有关规定声明当厂房内建设低频且扰力相当大的装置时，需要采用措施预防其与厂房结构产生共振，对建有锻锤类厂房的屋面还应当考虑因为振动导致的额外负载。长期以来，《梯形钢屋架》（G511）国家标准规定总是采取此种方式来考虑存在较大振动装置车间的屋面额外负载问题，此方法简便、经济适用，受到设计人士的追捧。实际操作中因为振动导致的问题屡见不鲜。例如装置自身不能正常运作、地脚锚栓被拔出、墙体开裂、预应力大型屋面板衔接缝间填充材料脱离、影响吊车运转等，严重时可导致厂房报废。合理设计振动装置基础是确保装置安全工作和正常运行的重要步骤，是工业建筑构型设计的一个重要内容。这里着重描述地面上动力装置基础设计中需要注意的一些事项。
二、扰力类型
各种动力装置所引起的扰力方式是不一样的。依照装置扰力事项对于水平面的关系，可划分成如下4种：垂直来回振动、水平来回振动、绕垂直轴的扭曲振动和绕水平轴的扭曲振动。对于一些结构运转复杂的装置，以上基础振动也许还会产生耦合现象。在动设备基础自身大小设计不合适时，也有可能令装置传递的基本振动产生耦合（如水平来回振动扰力的偏心便会导致水平扭转振动)。若产生耦合，则必然会令各方位、各种类的扰力及频率对应升高，每个振动频率分布范畴将被拓展更广，导致设计困难。所以设计中应可能避免因为基础自身因素产生的耦合。后续将讲到的设计步骤三的目标之一就是预防此类状况的出现，如制约基组重心、形心偏心距，预防地基受动力扰动疲劳而出现基础整体倾斜等其他现象。
三、振动的几个基本概念
第一步先回想两个振动运算中最基础的概念和公式。它们有助于理解规范文件和从概念上指点设计有相当重要的意义。
（1）单自由度无阻尼自由振动圆频率的计算公式为：
公式（1）
式中：k―硬度常数(也称回复力常数)，说明施加在质点同时顺质点振动方向令其发生单位位移所需要的力。单位为N/mm、kN/m等；
―柔度常数，说明施加在质点上同时顺着质点振动方向的单位力所发生的位移。和硬度常数k互为倒数，即；
m―振动体的质量，针对动力装置基础为基组(基础、上部装置和参加振动的设备的总称)的质量。单位为kg、t等；
---质点在2秒时间内所作的振动次数。单位是弧度/秒，经常简化为1/秒（1/s)。系统的自振频率f=/2，说明1s时间内所作的振动次数，单位是周/秒，即所讲的赫兹(Hz)。国外计算软件输出数据中偶尔也使用英文缩写cps(cycles per second)表明。
从公式(1)中能够知道，仅仅和结构本身特征相关。施加在结构上的扰力或地面的力都无法令其产生变化。公式(1)虽然仅仅对于单自由度无阻尼自由振动这种最简易的理想模型得到的结果，但别的种类扰力存在下的有阻尼及无阻尼振动，也全部满足此公式所表现出的振动的基础规律：即加强结构硬度及增强束缚，原有频率增加；增大质量，原有频率降低。
(2)单自由度无阻尼结构在简谐力t影响下，其振幅为：
公式（2）
因公式（1）得：，代入公式（2）可知：
公式（3）
上式中即类似于将扰力幅值当作静力负载施加在质点m上时导致的位移， 即是动力系数。从上式可知，当时，，即产生所说共振。针对实际构型，因为有着阻尼的产生，将会遏制振幅的无限变大。阻尼的影响仅仅是共振时才会产生显著的影响，而实际设计中如绕过了共振区（工程设计上，通常将的范畴规划至共振区)，于是可以忽视阻尼的影响。公式（2）仍然是隔振计算分析的基础公式。
四、频率计算中的误差问题
结构的自振频率能依据实测或理论运算决定。通过现有实测数据进行比较分析，在条件相似时得到的数据也许最为可信。许多重要的工程都经过此测试，为以后的设计积攒了珍贵的资料。如相关资料收集了山东铝厂和郑州铝厂的部分厂房和构筑物的自振频率测试结果。
实际工程设计中大部分采用的频率值还是理论计算值。计算机软硬件的迅猛发展以及有限元的应用，大大提高了计算结果的精度和速度。很多大量应用成熟的结构计算软件已使得动力计算这一过去在结构工程计算方面非常复杂和费时的问题，从计算角度来看已不再成问题。例如地基（或某一平面结构的支座）的变形对结构固有频率的影响，这一利用计算程序的计算是很简单的，如采取手工计算便是一件十分精细而又繁琐、耗时的工作。
频率的理论运算值与实测值时常出现误差，通常在A20%，有时可到A35%。设计中需注意到不利条件的作用，参数的选择应该使设计结果是偏向安全的。所以准确掌握运算参数的物理意义及其对振动的影响就变得特别重要。当作设计原则提出：在机器扰力圆频率低于基组竖向原有频率时，基础埋深和地面对基础硬度的影响应少考虑；而当机器扰力圆频率高于基组竖向固有频率时，基础埋深和地面对基础硬度的影响需充分考虑。这类原则表现了应有的灵活性和概念引导设计的重要性，是对设计人士的警示。
五、设计步骤
设计时需依装置表知道装置是不是动力装置，依照装置专业条件图检测是否有装置振动参数没作说明的，同时落实减振事项。动力设备装置基础的设计步骤：
1依据装置样本和标准对基础结构的标准敲定基础的形状大小。
2依据装置样本敲定装置静力负载的分布以及扰力大小和方向、扰力频率。
3审核基组质子中心和基础底面形心的偏差距能否符合规范标准。两者偏差尽量减少最好重合。
4计算基组的自振频率，确定是否位于共振区，设计时尽量避免在共振区作业，若扰力和振幅都较小，能确定没有不良情况存在时，在共振区作业也是可以的。实际上联合基础或多谐振动的频率散落范畴较大，完全绕开共振区是不经济也是很难做到的。
5计算基础振幅，审查是不是在标准偏差范围内。在扰力的频率大于基组的频率时，另需要检验经过共振区时的振幅是不是符合装置样本对该片段的要求。
6针对框架式、墙式基础，验算结构在动力影响下的负载能力。在不符合以上某条时，就应该更改设计重新验算，直到符合为止。
六、调整机组固有频率的方法
为减少引起较大振动，需更改基组的原有频率。装置基础形式有大块式(仅考虑地基的形变，不考虑基础自身形变)、框架式(通常仅考虑框架本身的形变，不考虑地基的形变)和硬度处于二者中间的墙式基础。不管结构形式怎样，更改基组原有频率概念的出发点都是公式(1)，即在硬度和质量上找方式。
针对仅承载竖向扰力的天然地基上的大块式基础来说，研究更改机组原有频率的方案:由于大块式基础其结构近乎理想材料，所以运算时只考虑地基的形变。即觉得地基的硬度就是基组的硬度。采取抗压硬度系数Cz运算地基的硬度，其物理意义是地基表面单位面积上存在的均匀的单位下陷时所需要的力，单位是kN/。因公式(1)可算出基组原有频率=，S为基底面积。这样能够知道，为绕开共振区，当扰频相对低时，就需升高。从上述的表达式中可以看出如果要降低，在设计时需要设计成底面积小，但埋深要大(以增加质量m)。然而需要小心，细而高的基础时常会导致基础顶面水平振幅增大的负面影响。因此也能够知道，对桩基在动力装置基础中的运用须有慎重的态度。如甘肃一工程设计中(临近黄河，是软土地基)，多层厂房基础采取钢筋混凝土浇灌桩，而破碎机基础采取了水泥搅拌桩，搅拌桩顶与基础底面中间设置有碎石褥垫层，两个无法共同工作，降低了破碎机基础的水平振幅，同时节约了成本，通过多年运转没有不良问题出现。常碰到的压缩机基础的调频方式很具突出性，活塞式压缩机的转速通常小于1000转/min(即一谐扰频小于16.7Hz），是中低频设备。为增加基组的原有频率，需要降低埋深。而有时因为厂房地基较深，所以针对功率低于100kW的小型压缩机，有时会把其建在夯实的土层上。另需考虑到，土层产生的振动密实对基础长期工作的影响。土层以外设备基础和混凝土地坪间不留缝，目的也是增加其原有频率。而针对转速高于3000转/min（即扰频大于50Hz）的离心式压缩机基础，基组原有频率为较小，则多将基底与紧邻厂房基础设在相同标高，同时与混凝土地坪间留缝分离。而针对冲击机器基础，减小振动的最有效方法就是增加基础的质量或者采用隔振方式。
七、其他
虽然规定无法完全严格地指明装置基础和厂房基础一定分离，但是除了扰力的确十分小、完全有把握不会对厂房存在影响时，都不可将其临近。在此问题上不可过分看重计算数据，因为如果导致厂房振动，解决将非常困难。上世纪60年代，辽宁大石桥某矿破碎车间因破碎机基础与厂房柱基础连接，剧烈的共振令生产不能展开，即使通过多次解决但效果仍不好，最终还是将厂房推掉建设。如在设计国外某水泥厂时，因为破碎机距离框架柱基础较近，而不得不将柱基础去除，用托柱地梁替代，虽然使造价上升，但清除了麻烦。此外，针对扰力较小且满足规定的标准时，一些动力基础也能够忽略不计算，详细要求在某些有关标准（主要是行业标准）中有清楚地表达。针对重要的基础，应当在设计时就提前策划可供未来选取的调频方案，以备不时之需。
另外还需注意，也存在某些振动是因为装置自身的组装不行、隔振无效导致的。如在某铝厂解决电机振动问题时，查出其原因是因为内电机的几条皮带中的一条破损，为节约成本，没有把全部皮带替换，因为新旧皮带的形变不一样，令转动时电机主轴偏心，因此导致振动。
八、结论
动力装置基础设计和非动力装置基础相比较，远远的比其繁琐复杂。计算上存在许多可变因子，且如果产生问题其解决也十分困难。为避免问题产生，运算时的参数选值应当需设有余地。而针对重要的基础尽可能预先策划调频方案。
参考文献：
[1] 中国工程建设标准化协会建筑振动专业委员会：《建筑振动工程手册》，《北京中国建筑工业出版社》，2002年01期
［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2010）48-0120-02
1 引 言
美国安然事件以后,以及另外一些会计准则失效案例的发生引起了人们的广泛反思,到底是什么出了问题？人们把很多目光锁定在会计准则制定基础模式上,这些案例也使人们开始质疑规则基础的有效性,关于原则基础模式还是规则基础模式的选择问题也成了人们讨论的焦点。本文希望通过对两种基础模式的比较能够挖掘到更深一层的含义,希望能够为我国今后会计准则制定基础模式的发展方向提供一些证据。
2 现实背景
制定高质量会计准则,提高信息透明度,对提高经济效率也是必不可少的,因为资源分配的决策在很大程度上要依靠可靠、简练和可理解的财务信息。会计准则的制定目标应该和财务报告概念框架的目标一致,然而近几年来一些会计准则实效的案例,让人们开始思考会计准则制定基础的何去何从,哪种基础下的会计准则更有效,更能提供真实、可靠、相关的财务信息是人们关注的内容。
2001年11月,美国最大的能源业巨子――“安然”公司会计造假案事发,它让安然公司不复存在,让安达信国际会计公司分崩离析,安然事件余波未平,美国上市公司又爆发出一系列极具震撼力的财务舞弊丑闻,从而引发了纽约股市大跌和美国资本市场的巨大恐慌。为此,在美国各界的督促下,美国国会参众两院加快立法进程,试图从根本上封堵再次发生类似事件的制度性漏洞。2002年7月30日,布什总统签署了《萨班斯―奥克莱斯法案》,基本奠定了后安然时代美国会计、审计发展和公司治理及证券监管框架,特别是对美国会计监管、注册会计师管理体制、会计和审计准则制定提出了重大的改革措施,其中与会计准则制定有关的热点问题就是：美国会计准则制定是否要转向以原则为导向？
美国安然事件的发生将以规则为基础的会计准则的漏洞暴露无遗,美国考虑开始转向以原则为基础会计准则,其他国家也开始注意两种会计准则制定基础的优缺点,开始思考哪种模式更有效。
3 两种会计准则制定基础模式的比较
当人们面临多种选择时,通常会对这些选择进行综合比较,以便科学的选择出更有意义的方案。对于原则基础会计准则和规则会计准则,不同的学者从不同的角度进行了比较,涉及应用价值、适用范围、规范基础等,更多的比较是关于两者优缺点的比较。
陈继云(2003)概括道：原则基础模式在国际会计准则委员会和欧洲一些国家使用得比较广泛,它并没有过于具体规定各种会计处理,而是基于建立整个框架,着重于以会计处理反映经济业务的实质而非形式。大部分的国际会计准则和解释公告都比较简要。这也是原则基础模式的会计准则特征,它既突出了对经济实质的重视,也较好地减少例外情况的出现。其缺陷是缺乏具体的会计处理指导,在执行时,由于可选择的方式较多和理解不同,容易出现不同的解释和相似情况下的不同会计处理。美国会计准则制定模式(规则基础会计准则)的优点在于详细的为经济业务会计处理的各方面提供了指导,有利于使用者较好地领悟准则的意图,尤其是在进行会计处理时,不会由于对准则的理解不同而出现较大的差异。
陆德明,邱昱芳(2003)认为以原则为基础的会计准则要求公司的会计师和外部审计师运用更多的职业判断,从而可以提高会计师在编制和审计会计报表中的职业水准；应用以原则为基础的方法可以使会计准则在内容和形式上变得简洁；以原则为基础的会计准则可以大量减少准则的例外事项,并能减少准则间的冲突,从而减少形式重于实质的交易设计和套利行为。但是以原则为基础的会计准则也存在一些缺点,首先,这种基础下的会计准则要求公司会计师及其审计师更多的运用职业判断,但是不恰当的判断可能会导致严重的后果。公司产生财务丑闻的根本原因在于利益需求而不在于会计制度。其次,一贯性和可比性是财务报表是否有用的关键特性,但是职业判断却具有强烈的主观性。这样可能会损害财务信息的一贯性和可比性,甚至还会出现滥用会计准则的情形。再次,在以原则为基础的会计准则体系中,各个准则通常仅对具有代表性的范例提供解释和指南,虽然起到简化准则的作用,但是同时也留给公司管理层一定的操纵空间。
大量证据表明,再详尽的会计准则也无法应对复杂多变的财务世界的挑战,而且它们提供的标尺常常只能从形式上而无法从实质上衡量这些准则是否被遵循。委员们认为,对于任何制定准则的机构而言,要预测可能存在的各种形式和类型的财务往来以及商业关系并制定出相应准则,详尽的准则在它们之时很可能已经是不全面的或过时的了。此外,此类准则使得追求自身利益的经理们可能在遵循准则的幌子下操纵报告结果。结果当审计师发现,当详尽的准则成为经理们的辩护之辞时,要阻挠此类操纵财务报表的行为将更加困难。
国外学者有人用实证研究来讨论两者的优缺点,比如，说Nelson等人(2002)的结论,刻板严格的准则增强了经理们寻找机会操纵财务报告结果的能力,并由此削弱了准则的效果。而一些学术研究间接的支持规则导向制准则,他们证明,严格的GAAP准则为审计师发挥监管作用提供了其所需的合法理由。弹性准则加剧了审计师与客户之间的冲突,而且他们之间必须经过更多的协商和沟通。
4 总 结
从我国相关文献来看,大部分文献在对两者比较结束后都倾向于选择原则基础的会计准则,而且很多文献都是以美国为例,来研究从规则基础会计准则向原则基础会计准则的转化,大都讨论了原则基础会计准则的优越性以及适用性。目前,学术界比较推崇原则基础会计准则,其更符合财务会计概念框架的目标。然而,这种模式实施起来的要求比较高,比如说对会计从业人员、审计人员的专业素质要求比较高,因为该会计准则制定基础模式下需要大量的职业判断,可以看出职业判断是一把“双刃剑”,当会计人员不能领会准则的含义时会作出错误的职业判断,从而导致会计信息失真,但是不可能制定出一条能适用于所有情况的通用准则,要确定在特定情况下何为公允报道、何为恰当的处理方法,职业判断是必不可少、不可取代的。再如,该模式是建立在完善的市场机制和健全的公司治理结构的基础上。虽然实施起来存在诸多困难,但是原则基础会计准则更能提供有效、可靠、相关的会计信息。我国目前所采用的是以规则为基础的会计准则,这是由我国的现实情况所决定的,在目前的情况下,这种方式更适合我们,因为目前我国会计工作人员整体素质仍然较低,而且我国的独立审计业务尚处于起步阶段,实务中受到执业环境、时间、成本、审计人员能力等各方面的制约,同时在目前的情况下,规则基础会计准则提高了会计信息的可比性、可靠性和可验证性,使得财务报告容易被使用者所理解,更有助于使用者作出相关决策。当然我国的会计准则制定基础模式会向着原则基础模式转化,只是时机未到。
参考文献：
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［2］罗勇,刘秀兰.我国具体会计准则存在的问题与对策研究［J］.西南民族大学学报,2004(11).
［3］陆德明,邱昱芳.会计准则制定：以原则为基础还是以规则为基础［J］.财经论丛,2003(1).
进行项目评估时，应该估算分析中需要的基础数据，然后对数据进行分析整理，得到项目评估所需要的各种估算表和财务分析表。项目评估中财务估算与财务效益分析的程序如图1所示。首先应估算出总投资，包括固定资产、无形资产、建设期利息和流动资金的估算，根据总投资确定资金来源，计算出项目总投资和资金筹措表和还款付息表，然后由基础数据，计算出各种估算表，最后将所有的数据进行整理分析得出各种财务分析辅助表和财务分析表。可见项目评估的计算过程非常复杂，尤其是需要计算得出的报表很多，报表之间的关系又异常复杂，计算顺序不能颠倒，加大了手工计算的难度，同时不能保证计算的准确性，因此需要建立一个项目评估系统来解决出现的问题。
本软件的研发正是基于这种需求。本软件分为三大模块，基础数据及参数、财务分析辅助表和财务分析表。基础数据及参数主要是将前期收集到的数据进行整理，Excel提供的数据输入功能使其得以实现；财务估算与财务评价是比较复杂的程序，大量的数据处理和计算增加了评估的难度，Excel强大的数据处理和数据分析以及大量函数功能满足了其需求，与此同时，Excel的输出和显示数据功能使得查看各种估算表和财务报表成为现实。
二、软件模块设计
本设计将软件分成基础数据及参数、财务分析辅助表和财务分析表三个部分，其中基础数据及参数是最基本的部分，其他两部分是在导入其数据之后生成的。
其一，基础数据及参数模块。该模块包含基础数据录入、成本估算基础、收入估算基础、费用估算基础、总投资估算基础等五部分。基础数据的录入部分，该模块主要为项目评估提供一些基础资料，如建设期、运营期、项目所在行业 、所得税率等，这些基础资料为进行项目评估奠定了基础。成本估算基础包括外购原材料费用的估算、人工费用的估算和外购燃料动力费用的估算，这些估算表作为成本项目，经过整理之后将全部计入成本，是以后生成财务报表的基础。收入估算基础包括销售收入和补贴收入的估算。此部分主要估算收入，销售收入和补贴收入将作为利润与利润分配表的填列项目，进而得出净利润。费用估算基础包括折旧费用、修理费用及其他费用的估算。其中的折旧参数是计算折旧费用的基础，修理费用及其他费用的估算有不同的方法，通过选择适合项目的方法确定费用大小。总投资估算基础包括流动资金的估算、建设期利息的估算和建设投资的估算。流动资金参数是估算流动资金的基础，填列最低周转天数，通过公式计算得出流动资金；建设期利息估算的数据主要取自其他基础数据表，该表给定了还款付息方式及其他数据，通过公式计算得出建设期利息，同时也为财务分析表提供了数据；投资估算基础数据是估算建设投资的基础；投资进度参数是项目总投资使用计划与资金筹措表的主要数据。
其二，财务分析辅助表模块。该模块主要将基础数据进行整理，得出各个估算表。流动资金估算表是在流动资金参数的基础上得出的；折旧摊销估算表是在折旧参数的基础上得出的；建设投资估算表估算和总投资估算表的数据主要取自投资估算基础数据；营业收入、营业税金及附加是在收入估算基础数据上得出的；总成本费用估算表的数据来自成本和费用的基础数据；投资进度参数、总投资估算表和还款付息表是项目总投资使用计划与资金筹措表的基础数据。各个估算表可以反映项目的基本情况，为以后的财务分析表提供数据。
其三，财务分析表模块。该模块是本软件综合性最强的部分，将前面所有的数据联系了起来，是项目评估的核心部分。资产负债表、利润与利润分配表、财务计划现金流量表是投资者最关心的三大报表，同时本软件又提供了一些财务指标，如盈利指标净现值NPV、内含报酬率IRR、净现值收益率、静态投资回收期和动态投资回收期；偿债能力指标资产负债率、流动比率、速动比率、利息备付率和偿债备付率，帮助投资者做出正确决策。
三、软件的详细设计
其一，基础数据及参数模块的设计。基础数据及参数模块主要运用的是Excel的输入功能，其中还使用了一些的函数功能，例如：基准收益率的确定经过如下程序，基准收益率与项目所在行业有关，所以应先选择行业，在C5单元格设置数据的有效性，然后在C6单元格中输入公式：
C6=VLOOKUP（C5，基准收益率!B2:D64，3，0）
该公式可以实现基准收益率的选择，当选定项目所在行业之后，相应行业的基准收益率也就确定了。
又如：其他制造费用的估算方法有两种，用户可以按人员定额计算，也可以选择按固定资产比例，单元格的公式为：
=IF（AND（E2>A15，E2
如果选择人员定额，单元格A12就会等于1（A12中已经输入公式），则公式就就表示固定资产原值乘以相应比例，否则就是人员定额乘以相应的比例，可以实现多种估算方法的选择。
其二，财务分析辅助表的设计。主要就流动资金估算表和折旧摊销估算表进行介绍。
（1）流动资金估算表。该模块主要运用了Excel的数据处理和函数功能，其中涉及到了绝对引用和函数的嵌套，其主要公式如下：
H14=IF（AND（H3>A26，H3
该公式计算出了在产品在运营期内的流动金额。
H13=IF（AND（H3>A26，H3
该公式计算出了外购燃料、动力在运营期内的流动金额。
H22=IF（AND（H3>A26，H3
该公式计算的是流动资金增加额，如果小于建设期，流动资金增加额为0在运营期内，等于上年流动资金额减去本年流动资金额。
（2）折旧摊销估算表。该模块主要运用了Excel的数据处理和函数功能，大部分数据取自折旧参数，函数除运用了IF和AND以外，还运用了部分财务函数，如VDB、SLN等，其主要公式如下：
当期折旧额计算的公式：
E7=IF（AND（E3>A33，E3A33，E3A33，E3
该公式计算的是房屋建筑物的当期折旧额，实现了对折旧方法选择。如果选择直线折旧法，则按公式E7=SLN（C6，C8，C5）计算，如果选择年限总和法，则按公式E7= SYD（C6，C8，C5，E4）计算，否则按E7= VDB（C6，C8，C5，E3-A33-1，E3-A33），IF（E3
其三，财务分析表的设计。具体包括：
（1）借款还款付息表。在其他基础数据表中已经计算出等额还款的金额并安排了流动资金，其中运用了函数PMT，其公式如下：
B24=PMT（B16，B21，-还款付息表!D7），公式计算的是每年偿还额。
建设投资还款付息表和流动资金还款付息计划表将其他基础数据进行了整理，并运用函数功能计算出了利息，其他基础数据输入完成后软件自动计算得出还款付息表。
（2）利润与利润分配表。利润与利润分配表的设计主要运用到了Excel的函数功能，通过函数将各个估算表联系在一起，包括收入、成本和费用，其中主要公式如下：
D6=IF（AND（D2
以上公式实现了对补贴收入的选择，如果有，则按补贴收入安排填列，若没有则为0。
D8=IF（D2A30，D2A30，D2
以上是对弥补以前年度亏损的控制，运用了IF函数的四次嵌套。该嵌套的意思是在建设期内，该数值为0，若在运营期内则看今年的利润总额是否为负，若为负，则数值为利润总额的绝对值，若为正，则数值为0。其余年限为空值。
D10 =IF（AND（D2A29，基础数据的录入!C12=1），利润和利润分配表!D9*基础数据的录入!C11，IF（AND（基础数据的录入!C12=2，D2（A29+2）），利润和利润分配表!D9*基础数据的录入!C11*0.5，IF（AND（基础数据的录入!C12=2，D2>A29，D2（A29+5），D2A29，D2
上面是所得税的计算公式，所得税的减免方式不同，其应用的公式也不同，在前面进行选择之后，公式会按照相应的减免方式进行计算，软件运用了IF函数的六次嵌套使其得以实现。
（3）资产负债表。该模块的设计运用到了Excel的函数与数据处理功能，将各个估算表的数据加以综合，同时使用了Excel的输出功能，将资产负债表完整呈现出来，其中较复杂公式如下：
D10=IF（AND（D2
该公式计算的是在建工程的价值，如果在建设期内，每年的在建工程价值都要增加，等于前一年的在建工程加上今年的投资额。
D23 =IF（AND（D2
该公式计算的是项目资本金的价值，如果在建设期内，同在建工程一样，每年的项目资本金都要增加，等于前一年的金额加上今年的投资额。
其他单元格运用了一些简单函数功能，不再详细介绍。
（4）财务分析指标汇总表。该模块主要运用了Excel的函数功能，尤其是财务函数的运用，通过计算得出相应指标，其中公式有：
E8=NPV（B56，D3:AH3）
该公式计算的是项目的NPV。
E9=IRR（D3:AH3，8%）
上述公式计算的是项目的IRR。
E11=COUNTIF（D4:AH4，"
上面是计算项目静态投资回收期的公式。
E12=COUNTIF（D7:AH7，"
该公式可以得出项目动态投资回收期。
经过测试，本软件的各部分设计符合项目评估中的财务估算与财务效益的计算思路，公式设计及逻辑关系设置正确，达到了进行项目评估的目的。
参考文献：
［1］国家发改委、建设部：《建设项目经济评价方法和参数》（第三版），中国计划出版社2006年版。
［2］建设部标准定额研究所：《建设项目经济评价案例》，中国计划出版社2006年版。
