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__年起，我们以财政“同级审”为载体，以“了解一点、学习一点、审计一点”为基本目标，开始财政联网审计的实践。
所谓“了解一点”：
（一）调查了解财政会计核算软件使用情况。由于县本级财政会计核算账套繁多、会计核算软件多样化。因此必须花时间逐部门、逐账套进行调查详细了解。
（二）了解会计核算网络软件运行情况。县会计中心对县本级行政事业单位通过网络环境实现会计集中核算，因此必须通读其数据字典的情况，了解掌握其数据架构情况。
所谓“学习一点”：
（一）学习财政会计核算软件基础知识。针对了解到的会计核算软件，要对其使用说明进行认真的学习摸索，以掌握各个会计核算软件的数据架构、查询方法等。
（二）学习“金财”工程实施运行情况。“金财”工程是计算机环境下的财政预算指标管理及预算执行管理系统，通过学习，有利于从“金财”工程系统中导出预算指标下达及执行情况数据。
所谓“审计一点”：
（一）循序渐进开展联网审计。前期的实践，是将财政核算系统数据导出或是对其后台数据备份后，再转到审计专用计算机上还原后进行数据分析。20__年，财政系统逐步全面推行“金财工程”，以用友GRP－R9财政管理软件作为财政核算管理的技术支撑并全面运行后，审计人员积极探索新环境下联网审计的途径与方法。通过政府政务信息网络平台，实现了对全部财政核算账套（包括镇级财政预算内外账套等）真正意义上的远程联网审计及实时跟踪查询。
（二）不断完善拓展联网审计覆盖面。一是实现了财政网络核算软件中全部账套实时查询与审计；二是挂接“农村经营管理软件”审计终端，实现对全县农村经济组织的远程联网审计监督功能；三是搭建社保资金审计终端，实现对社保资金及业务管理的远程监督；四是构建审计数据分析平台，开发“财政联网审计综合查询系统”软件，实现对财政综合数据的审计比对分析，如国资管理与行政事业单位国有资产管理情况比对，集中支付与单位支出比对，预算指标拨付与单位财政补助收入比对等等。
二、县级财政联网审计的实际效果
（一）关注预算追加的合理性。20__年“同级审”，审计人员从财政管理系统导出财政财力结算与预算执行情况全部数据，对全县191家县级行政事业单位财力结算单中追加县本级指标进行分析，按预算内县本级追加的1.97亿元支出指标进行分档分析，查出追加支出超过100万元的共28家计1.43亿元；按年初支出指标3.09亿元比对分析，查出超年初预算60%的共34个单位计1.45亿元。审计报告对“预算编制不精确、预算追加欠合理”的状况进行了披露，得到县政府的高度重视，预算管理被纳入财政细化管理的重要内容。
（二）关注预算执行的严肃性。20__年“同级审”，我们以“支出预算执行、执行厉行节约、支出指标控减”等为重点，通过政府政务网络从财政局预算指标数据库中导出行政事业单位部门代码、名称、上年指标结余、本年预算指标、追加预算、实际下达指标、预算结余等数据；再从县会计中心用友安易GPR财务核算系统基础数据库中导出176个部门单位年度财务支出结算数据，通过实际支出与预算指标的数据比对，实施了176个部门单位的预算执行、追加预算执行、单项支出预算执行、执行厉行节约、支出指标控减等审计，审计资金量达十多亿元。得出部门预算刚性不强，调整范围广，比例高、金额大；编制年度预算缺乏预见性、出现硬缺口，追加预算额度大、时间早；厉行节约规定执行不严，三公经费支出居高不下等问题，达到全面评估、综合反映和客观揭示部门预算编制、执行的质量和水平。
（三）非税收入专项审计调查。__年“同级审”中，审计人员通过政府政务网络与《行政事业性收费票据管理系统》（以下简称：票据管理系统）、《非税收入收缴管理系统》（以下简称：收费管理系统）分别进行对接，从《票据管理系统》中获取执收单位、收费种类、收费内容、票据领用销号等数据资料；从《收费管理系统》导出上年度非税收入的全部数据，以《票据管理系统》数据为收费依据，对《收费管理系统》数据进行比对分析，审计资金总量达__亿元。查出非税收入已开票据长期不入库；入库不及时、开票与缴款时间跨度较大，存在私存公款；少数单位许可收费实征比例较低，存在人情收费以及《收费管理系统》收费项目库维护不及时，导致已取消收费项目仍继续收费的违规问题。
（四）建立远程联网审计基本架构。__年县会计中心启用新的财务核算系统（网络版）。与此同时，政府党政网数据交换平台建立，政府网络通道日臻完善。在取得财政部门授权后，审计人员使用审计专用账号登录会计中心财务核算系统“财务查询与分析子系统”，对纳入会计中心核算的183家预算执行部门（单位）数据实时采集、即时查询，实现真正意义上的实时、远程检查监督。
（五）实现全面联网审计目标。自20__年开始，在取得财政部门授权的情况下，我们利用政府党政网数据交换平台，实现与用友GRP财政管理系统的无缝对接，通过网络渠道对财政管理系统框架内的“总预算会计系统”、“预算执行分析系统”、“国库集中支付系统”、“非税收入管理系统”、“集中财务查询和分析系统”、“指标管理”、“财务处理系统”、“远程申请支付与报账”实施远程查询分析，达到全面检查财政部门会计核算软件中各个账套（如预算内外、政府基金、专项基金、行政事业单位等）财政 财务核算管理情况，实时了解和监督财政资金运行各环节节点现状，审计机关对同级财政管理系统全面联网审计的目标基本实现。
三、县级财政联网审计的难点
从我们开展财政联网审计的实践以及与兄弟审计机关信息交流上看，大家对联网审计的认识是到位的、工作热情也是高涨的，在人力、财力、精力方面都有一定的投入，也取得一定成效。但也遇到一些困难与问题。
（一）外部环境对财政联网审计的影响。主要表现在财政部门“金财工程”尚在不断的建立与完善之中，现阶段还无法提供各核算部门的标准格式数据接口或模块，以致审计机关在财政联网审计上，只能是各展其手，零星突破了。而财政部门难以提供统一格式会计核算标准格式数据接口或模块，也有其客观原因：一是县级财政核算涉及部门众多，有国库（金库）（人民银行）、财政部门、社会保障部门、行政事业单位（预算执行）等；二是核算内容繁杂，国库核算税收，财政核算预算内、预算外、政府基金等，会计中心集中核算县级机关行政事业单位，社保部门核算各类保险基金等。三是会计制度不一，导致核算科目存在差异，《总预算会计制度》、《预算外会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》、《民间非营利组织会计制度》、《专项资金管理核算办法》等，不同的制度对应不同的核算科目；四是会计核算（管理）软件开发商的多样化，有用友、金碟、新中大等；三是后台数据库与版本的多样化，有SQL Serve、Oracle数据库等，有单机版、有网络版等。
（二）内部因素对财政联网审计的影响。一是联网审计平台的建设滞后，“金审工程”的AO与“金财工程”无统一规范的数据接口，联网数据采集技术支持难以得到有效实现。二是审计人员数据库理论与实务培训滞后，数据库应用、采集、归集、分析水平亟待提高。三是硬件投入相对不足，联网审计数据采集、数据转换、数据存储的设备条件亟待改善。
四、县级财政联网审计的完善拓展
（一）建立长远的审计人员信息化审计实用技能培训计划，定期不定期的进行实际操作业务培训。在巩固计算机审计中级培训的同时，更要注重实用数据采集方法、分析技能的培训。
如何保障以在线审计、实时监控为特征的区县财政联网审计模式有序推进，并不断提升其应用的层次与效果？需要创新思维，大胆探索，不断总结。
一、夯实基础，精心部署，为联网审计实施提供有力保障
财政联网审计是一项系统工程，它对传统审计管理模式提出了新挑战和要求，必须寻求领导支持和相关部门配合，并建立保障机制，以确保联网审计持续、有序推进。
一是注重争取地方领导支持，强化措施保障。为此，我们积极向区长、分管区长做了专题汇报，详细汇报开展财政联网审计的必要性、联网审计的特点与功能优势、审计自身开展联网审计的有利条件和面临困难，以寻求领导重视与支持。随后，区长办公会进行了专题研究，决定“在全区开展财政联网审计试点，加强网络平台建设，实现对全部财政资金的实时、重点和全程监督”。时任区长还作出专门批示：“请相关单位给予支持”。并由财政拨付专款用于联网审计办公条件、设备和技术等方面改造与更新。领导的重视与支持，有力地保障财政联网审计工作按时启动和有序推进。
二是注重沟通达成协议，强化机制约束。财政联网审计也是一项新的审计方法与手段，不仅涉及到数据备份系统的连接权限与数据采集方式的变化，还涉及到以后实时审计过程中发现问题的分析定性与处理规范，必须有一套相应的制度规范作保障。为此，我们采取主动上门听取意见，召开协调会，邀请财政部门领导和主要业务科室人员到现场观摩等形式，多次与财政部门进行沟通、协商，并制定和签定《财政联网审计系统部署方案》，明确了联网审计的总体原则、设备铺设与对接、数据访问与采集、网络安全与保密责任等事宜。采取签订《财政联网审计双向承诺书》的方式，对分阶段采集的明细电子数据备份系统、双方的义务与相关法律责任予以确认。同时，成立财政联网审计协调小组，为后期及时分析、通报和督促相关单位整改审计发现的问题奠定基础。这些措施有效推动了财政联网审计工作规范开展。
三是注重硬、软件投入与更新，强化技术支撑。为了适应联网审计对数据传输安全、完整、快捷和保密的高标准要求，先后投入近40万元，对计算机室、局域网、光纤传输设备、安全设施等硬件进行改造；对与联网相关的审计软件、防护安全软件进行了更新与升级，极大地提升了财政联网审计应用与安全环境，较好地保障了财政联网审计工作的顺利开展。
四是注重借助“外脑”，延伸审计智力触角。除积极争取上级审计机关计算机专业人员支持外，我们根据实际需求，借鉴“服务外包”的做法，探索性地聘请了有关大学信息学院教授及其研究团队，以科研课题的形式，从审计的现实需求出发，进行局部或单项的技术整合与开发，以提升财政联网审计的深度和水平。
二、着眼长远，适度超前，规划好审计数据持续采集与增量扩充的“路线图”
财政联网审计的核心是数据，要想取得实效必须充分占有数据资源，这是前提和基础。因此，在数据采集安排上要有超前意识和规划意识，统筹策划好，一并纳入措施保障，分批分层推进，以确保审计所需数据能持续采集和有序增量扩充。
我们在充分调查了解财政部门、地税部门所有财务数据系统、业务数据系统基础上，对近年了审计所涉及的其他具有管理全区性资金的相关职能部门所使用的业务数据系统进行了梳理与分析，按照“轻重缓急”的原则，采取分阶段、分层渐进的采集方式，一并纳入《财政联网审计系统部署方案》统筹安排，并提请政府明确相关单位的配合责任。现阶段，主要涉及到财政部门、地税部门、民政部门、劳动和社会保障部门、教育部门、新型农村合作医疗管理部门等单位及其相关科室。
按照规划，联网审计初期，我们主要是试点采集：国库集中支付系统数据、总预算会计核算数据（含总预算、预算外、专项资金和往来资金账套）、部门预算编审系统数据、部门决算系统数据和行政事业单位资产动态管理系统数据进行分析，摸索相适应的审计方式与方法。以后逐步总结并推广采集：城市 低保发放系统数据、社会保障财政专户会计核算系统数据、财政供养人员信息系统数据等财政业务数据。在此基础上，适时与区民政局城乡低保系统、区劳动和社会保障局“五项社保”（含农村养老保险）系统、区新型农村合作医疗办公室新型农村合作医疗系统连接，进行相关数据采集与分析。
20__年，我们利用财政联网审计平台，成功采集了财政部门20__年至20__年9月的部门预算编审系统数据、国库集中支付系统数据(包括部门和单位的用款申请、用款计划、用款指标和支付凭证等数据)、行政事业单位资产动态管理系统数和总预算会计系统数据（包括总预算账、预算外资金账、专账资金账和单位往来资金账等财务数据）等4套系统数据，涵盖了预算指标管理、国库集中支付、总预算会计和行政事业资产管理等4个方面。数据覆盖了全区所有90个一级预算单位（含11个乡镇政府、街道办事处）、部分所属二级单位，共259家，占预算单位总数的95%，为当年的预算执行审计进行总体分析与把握奠定了基础。
三、注重应用，全员参与，着力推进财政联网审计取得实效
一是明确目标，分层推进。财政联网审计是一项新的审计技术方法，它从审计理念、审计思维到具体审计方式，从发现问题、分析问题、定性处理到跟踪整改等方面都提出了新要求，给现有审计模式提出了挑战，尤其在基层审计机关，受技术力量、知识结构、人员结构的局限，影响愈加明，因此，要结合实际，制定可行的目标。我们在认真分析的基础上，将财政联网审计方法的运用分三个层次逐步推进，分期分批达到三个层面的应用目标：
首先是，扩大审计覆盖面，全面把握审计总体。主要解决审计总体评价“以偏概全”，反映存在问题说服力不足的问题。这是初期目标，20__年已初步实现。在对区级预算执行审计过程中，对全区82家一级预算单位的部门预算执行情况全部涉及，对其中16家单位部门预算及其49项项目预算执行情况予以详细审计。
其次是，结合实际，建立完善的自动审计方法库，提高审计效率。主要解决审计重点不突出，审计人力资源短缺的问题。这是中间层面的目标，目前正在推进。
其三是，建立审计预警，实现财政资金的实时跟踪。主要解决审计监督滞后，时效性不强的问题。这是远期目标。
二是边应用、边探索、边完善，注重全员参与。按照财政审计大格局要求，今年，我们主要以财政审计为龙头，形成以“区级预算执行和其他财政收支审计”项目为主线，以“16个区直部门预算执行审计”项目为补充，全局业务科室参与的财政联网审计应用格局。通过数据分割，使参审人员能便捷地利用联网数据进行分析、筛选，达到边审计、边培训、边实践、边总结的目标，逐步让全局审计人员熟悉联网审计、自觉运用联网审计功能。
三是突出重点，厘清思路，注重总体分析。今年，我们确定在“区级预算执行和其他财政收支审计项目”中，探索开展对预算编制的科学性、执行的严格性、区级预算执行的程度如何等3个重点方面进行分析，从总体把握和回答区级预算执行的情况，注重揭示预算编制、执行过程中存在的体制、机制层面的问题。根据财政联网审计平台采集到的数据类型、类别，在认真分析其转换模板所转换的数据结构、字段的完整程度、数据的准确程度、各项分类的合理性和与原始数据的符合程度的基础上，制定审计的总体思路和方法步骤。
首先，立足数据，理顺思路。根据今年预算执行联网审计所确定的3个重点方面内容，选择部门预算编审系统数据、国库集中支付系统中的指标数据和预算单位支付数据、部门决算系统数据（单独系统，尚未联网）进行筛选，整理出全区一级预算单位当年收入、支出预算数，当年实际已执行的收入数（国库集中支付系统中的指标数据）、实际已拨付的支出数（国库集中支付系统中的预算单位支付数据），当年决算（草案）收入、支出数进行有机关联，分析发现问题。
其次，立足应用，探索归集联网审计的有效方法与步骤。
步骤一：登录AO联机模式，从财政联网审计平台采集数据分割、下载20__年度部门预算数据、国库集中支付系统数据、总预算会计核算数据（4套账）。由于联网平台数据量大，处理速度较慢，为提高效率，将下载的数据转下到AO单机模式中进行处理。
步骤二：筛选出部门预算编审系统中的“部门预算收入表1张”、“部门预算基本支出表（按预算科目和经济科目分类）2张”；国库集中支付系统中的指标表4张（按业务科室、预算项目、支出类型和资金性质分类），国库集中付凭证表4张（按付款银行、结算方式、预算项目和资金性质分类）。由于AO20__版在运行“TRANSFORM”交叉表求合SQL语句后，不能生成自定义表，因而要将上述表导入到ACCESS中进行处理，选取部门预算编码、预算单位名称等等所需字段，生成与上述相应的11张整理表。
同理，从财政部门决算系统中（单机板）通过运用其自带功能，编制采集模板，筛选出“决算收入与支出表3张（按经济、基本支出与项目支出、支出明细分类）、”“决算指标执行表”、“决算资产增减表”“决算人员编制表”和“决算科室审核表”等7张表数据，导入到ACCESS中进行处理，选取部门预算编码、预算单位名称等等所需字段，生成与上述相应的7张整理表。
步骤三：由于部门预算、国库集中支付和部门决算3个系统中单位编码不相同、单位名称也不完全一致，因此，分别筛选三个系统中的单位编码、单位名称字段，以国库集中支付系统中的单位编码与名称为主键，整理生成“部门决算编码衔接表”和“部门预算编码衔接表”，将上述18张表关联、整理成为“单位编码”、“单位名称”2个主字段相同数据表。
步骤四：根据这次审计确定的目标，筛选出90个一级预算单位的部门预算、国库集中支付和部门决算3个系统中上述18账数据表，作为业务数据导入到AO系统中，生成“20__年一级预算单位预算及支付账套”，并将国库集中支付系统中的总预算会计（4套账）也导入该账套，以便后期核对、关联使用。
步骤五：根据审计需求，进行多方关联分析、对比分析，得出分项目结论，再进行综合分析，得出总体结论。
最后，回归方案，归集揭示审计发现的主要问题。2013年，我们通过财政联网审计系统的运用，揭示出一些在预算编制和执行中存在的机制制度层面的问题。如：预算编制仍然不够科学、基本支出预算保障不足。抽查审计82家一级预算单位，因非税收入调整和“一事一请款”等因素中途追加支出的现象较为频繁，年初预算占其当年实际执行数的总体比重偏低，超预算执行的现象不同程度的存在；部门预算编制不够完整、执行不够严格和规范；重点延伸审计的16个部门，有10个部门扩大范围支出，有2个部门多编报人员和公用经费预算，有3个部门代编的二级单位预算未及时全额批复，有7个部门未严格执行政府采购预算等，这些问题通过“审计结果报告和审计 工作报告”揭示与反映后，取得了较好了社会效果，达到了年初确定的审计目标。
四、创新思维，注意借鉴与反馈，积极推动联网审计平台不断完善
我国的财政体制改革不断深化，逐渐形成了财政预算编制、执行、监督相分离的管理模式，构建了较为完整的公共财政体制框架。这些改革改变了财政资金的流动和管理，如果政府仍然按照过去的模式对财政预算执行常规审计，是很难达到实质性效果的。而且，政府不能仅仅关注财政资金的使用而忽视了使用效率，这与审计方法息息相关。目前在实际审计过程中，审计人员倾向于重视财政资金的运行状况，没有将资源配置与广为职能相关联，而且传统的审计方法和审计理念没有起到良好的监督管理作用，导致财政预算执行工作中效率底下，效果不明显。
2.财政支出管理的需要
如今我国形成的财政政策对于稳定国民经济和社会运行起到越来越重要的作用，推动了市场经济的快速发展。此外，我国的财政管理工作也取得了一定程度的进展，建立了一套相对规范稳定的增长机制，我国的财政预算规模也随着社会经济的发展和进步逐渐扩大。传统的财政管理模式已经无法适应经济发展，从而出现了一系列问题，包括财政预算执行过程中资金被挪用、占有、滞留的情况，财政预算管理工作中缺乏监管等，有损于国民经济和人民利益，不利于政府工作的执行和工作效率的提高。所以，加强完善财政预算管理在当前是十分必要和迫切的，而在财政预算管理体制中引入绩效审计，能够及时检查预算的执行情况和预算资金运行情况，从而调整预算结构，从根本上解决财政支出管理中的问题。
3.社会经济协调发展的需要
目前，我国根据社会经济发展实际，明确了经济建设的目标是全面建设小康社会，保持经济平稳较快发展，经济结构战略性调整取得较大进展，转变经济发展方式，提高我国综合实力和国际竞争力。在这种背景下，财政预算资金作为国家公共基础建设的重要保障承担了更大的社会责任。因此，审计工作要加大对预算资金的监督控制，积极有效地开展绩效审计工作，实际发挥其在预算资金执行工作中的效用，提升财政预算资金的使用效率和效益。而且，我国经济体制改革深化，经济社会领域的难点也反映到了预算执行上，审计部门也要把握经济发展趋势，重视改革过程中出现的新问题，加强对预算资金执行过程中重点项目和领域的审计，充分发挥审计的制衡作用，保证社会经济协调发展。
二、提高财政预算绩效审计水平的策略
1.加强对绩效审计的理论研究
目前，我国对绩效审计的理论研究仍处在探索阶段，还需要对实际工作中出现的问题加以研究。这方面需迫切解决的问题有绩效审计的原则、标准、方法，绩效审计的评价和反馈以及结果和跟踪等，包括前期中期和后期三个阶段。只有对这些问题深入分析研究，才能使理论联系实际，更好的发挥理论的指导作用，从而解决操作层面的问题。同时，还应该借鉴国外先进的经验，吸收他国优秀理论，提高我国绩效审计的理论研究水平。
2.完善绩效审计法律法规
完备的法律法规对于绩效审计的执行具有基本的保障作用。我国在财政预算执行中实行绩效预算仍处于初级阶段，还缺少配套的法律法规体系，绩效预算的重要性不断突显，政府必须制定相关法律法规。首先应该在《审计法》中明确对绩效审计含义、内容、对象的规定；其次，借鉴发达国家相对较为成熟的准则制度，制定符合我国实际情况的标准和程序。
3.规范财政预算执行管理和绩效审计体系
财政预算执行工作中的绩效审计是适应财政管理需要的，对于财政支出管理具有十分重要的作用。所以政府应该对预算执行过程中的一系列不规范问题加强管理，严格按照预算法的规定进行工作，规范预算执行程序和调整审批程序，完善预算执行的激励措施和监督机制，以保证预算执行的规范化。同时，也要完善绩效审计体系，强化绩效审计准则，加强内部监督控制，推动绩效审计的信息化建设，以顺应社会发展趋势，满足更大的财政预算规模。
4.明确绩效审计评价标准，建立绩效审计评价体系
在财政预算的绩效审计中，评价标准的确立十分关键，每一项财政支出都有不同的评价体系和标准，因此，政府需要在审计准备阶段就开始明确评价标准。为此，审计机关要搜集财政预算资金相关标准，针对不同的审计机构，分析不同审计目标，建立相应的合理的科学指标。同时，要根据实际工作需要建立完善的评价体系，重点考察预算执行过程中的工作效率、效果和经济效益，从定量和定性两方面分析指标，优化绩效审计效果。5.建设高素质财政预算资金绩效审计队伍开展绩效审计对审计人员提出了更高的要求，需要他们拥有完备的知识理论和相应的应用技能，还应具备法律意识和管理意识。因此，在绩效审计的队伍建设方面，必须优化人员结构，更新审计观念，引入更多专业人才。同时，要定期对在岗工作人员进行培训，增强他们在审计方面的专业知识和相关法律知识、经济管理知识，提高审计人员综合素质，此外，还应吸纳其他相关专业人才，促进审计人员构成多元化和审计队伍的发展壮大。
三是以会议费、招待费、维修费、往来款等名义虚列支出。有的单位采用虚开发票的方式以会议费、招待费、维修费等各种名义虚列支出；有的单位利用其下属二级单位，虚挂往来款，以达到套取财政资金目的。
四是将部分收入长期挂往来账，列收列支。有的单位将各种租赁收入、国有资产处置收入、代征代扣手续费或违规收费等收入计入“暂存款”科目长期挂账，逃避纳税和监督检查；有的单位将应缴预算款或应缴财政专户款长期挂在“暂存款”科目，列收列支，以达到隐瞒应缴财政收入目的；有的单位将专项资金长期挂在“暂存款”科目，造成专项资金被挤占或挪用。
五是经费列支超预算现象较为普遍。不少行政事业单位年终进行收支结转时出现超支的现象。部分单位对支出控制不严，预算细化不够和预算约束力不强，有的单位随意挤占专项资金、占用代管资金。
造成上述现象屡禁不止的主要原因有：一是部分领导和人员法纪意识淡薄，加上小团体利益驱动，认为集体研究，没有揣个人腰包就没有问题；二是“收支两条线”的执行日趋严格，有的单位害怕将资金上缴财政后，财政不能及时、正常保证单位用款，影响到工作开展；三是随着国库集中支付的逐步推行，有的单位为规避财政、审计的检查监督，将资金游离于体外；四是财务和相关人员缺乏必要的业务学习，自身知识更新慢，不能适应新情况、新要求。
为进一步规范我区行政事业单位财务管理，真正杜绝上述问题发生，最大限度发挥财政资金的使用效益，审计建议：
[关键词]事前评审事中监控事后评价
一、跟踪评审的委托及评审范围
财政投资评审是财政职能的重要组成部分是财政部门对财政性资金投资项目的工程概算、预算和竣工决(结)算进行评估与审查,以及对使用科技三项费、技改贴息、国土资源调查费等财政性资金项目情况进行专项检查的行为。财政投资评审工作由财政部门委托财政投资评审中心进行。是通过专业技术手段,进行定量分析和管理。
财政投资评审的范围包括:(一)财政预算内各项建设资金安排的建设项目;(二)政府性基金安排的建设项目;(三)纳入财政预算外专户管理的预算外资金安排的建设项目;(四)政府性融资安排的建设项目;(五)其他财政性资金安排的项目支出;(六)对使用科技三项费、技改贴息、国土资源调查费等财政性资金项目的专项检查。
二、财政投资项目工程造价全过程跟踪的事前评审
事前:项目可行性研究、地质勘察和项目设计三个阶段。
可行性研究阶段是财政投资评审工作的第一阶段,这一阶段的评审质量,直接影响到财政投资项目投资的经济效果,也对投资控制工作具有重要的影响。通过技术经济分析论证来评定项目建设的必要性、技术上的可行性和经济上的合理性,尽量避免项目决策上的失误。
工程项目地质勘察资料是施工图设计的基础,勘察资料的准确与否,直接影响施工图设计的质量。认真做好实地勘察,对施工图的合理性、经济性、完整性进行严格把关,力求设计出科学合理又节省造价的项目施工方案。
设计阶段对工程项目投资的影响起着决定性作用。设计方案的优化、科学、合理,是最大的节约。直接参与设计方案的论证和审查。
通过专业技术人员的科学评审,从财政投资角度,审查项目设计的可行性和合理性,避免因设计不到位造成资源浪费和重复建设,增强投资决策的科学性。同时,他们引入竞争机制,大力推行设计招投标制。以此来提高设计单位的技术水平、保证设计质量,从而达到降低工程造价的目的。还推行限额设计,改变设计计费办法,建立设计质量奖优罚劣制度。充分调动了设计部门的积极性、主动性,也达到了控制工程造价的目的。
三、财政投资项目工程造价全过程跟踪的事中监控
事中:施工阶段,也是大量实际投资发生主要阶段。
加强财政投资评审对资金监控的监管,是评审中心的任务。按照总投资构成内容分解的各项费用进行监控,即对建筑安装过程费用、设备和工器具购置费以及建设其他费用等进行监控。对于重大项目,评审过程中要派驻评审人员,实现全过程跟踪评审监控。
在工程建设过程中,工程变更和现场签证是不可避免的。任何建设项目的变更都会造成项目造价的变动。现场签证不规范,项目超标现象严重是目前施工过程中普遍存在的现象。
评审人员深入现场监控,全面掌握工程实况,在现场监控过程中,对照图纸察看施工情况,收集工程的有关资料,及时掌握施工动态。加强设计变更管理,审核设计变更和签证,以及因此所发生的费用,尽可能把设计变更控制在实施阶段初期。对变更项目做到先算帐后变更,找出建设项目资金控制中的偏差和原因,使工程建设在实施过程中得到不断改进和完善,进一步制定资金纠偏的措施,去改进和消除项目实施过程中无效或低效的活动,有效控制总投资。
评审中心通过现场监控,及时发现了资金使用过程中存在的各种问题,节支增效成果显著。实现了跟踪评审监控,严格管理设计变更,准确掌握材料价格,评审监控过程中根据施工进度提出月报季报,为财政预算的支出提供了科学合理可靠的技术依据,避免了项目支出的盲目性和随意性。
施工阶段的造价控制直接关系到项目支出预算的管理,在评审监控过程中,发现和剔除项目投资中的不合理资金,发现和纠正项目建设中在资金使用方面的违规违纪问题,将为节约财政支出增加效益发挥着重要作用。
四、财政投资项目工程造价全过程跟踪的事后评价
事后:竣工验收及竣工决算阶段,主要先竣工结算的评审,进而做好全方位工程造价的事后评价工作。
对于一个建设项目而言,竣工结算是建设项目全部完工并验收合格之后,对建设项目完成工程量的度量和确认。所以竣工结算评审的主要任务是合理度量建设过程的实施工作绩效,最终确定工程造价,它是承发包双方结算的依据。工程结算直接关系到建设单位和施工单位的切身利益。
在结算评审过程中,由于编审人员所处的地位、立场和目的不同,工作水平也不同,编审结算存在不同程度的差距属于正常现象。但差距过大,就会造成工程造价的失真,使公共财政资金造成损失和浪费。
针对本文所讨论的终审裁定书的法律论证而言，也许有朝一日会出现“人们所说”的没有争议的情况。这是可能的，尽管从目前看来不大可能，因为，我们毕竟起码看到裁定书明确标出“经本院审判委员会讨论”的字眼，这是明显的“运用‘集体’应对外来某方压力”的一种有效策略，也是暗示外在争论持续存在的修辞象征。而且，我们的确看到了不少人还在争论着。[34]自然，这一情形不是我所关心的核心，我所关心的核心在于回应困难。我们依然从这份裁定书入手。
第一，我们需要注意一点，也即我们通常是在什么意义上使用“没有争议”、“一致意见”这类陈述的。在我看来，这类陈述的使用，总是隐约地指向特定群体、特定场合、特定时间的。换言之，人们所说的“没有争议”和“一致意见”，是在特定群体、特定场合、特定时间内显示意义的。在条件限定的情况下，的确有如“人们所说”的，曾经出现过“没有争议”或者“一致意见”。但是，同时也是我们需要注意的是，针对一个源自有争议案件的法律论证，我们如何可以想象所有人在所有时刻产生“没有争议”、“一致意见”？相反的意见或者争议，总是可能的，而且有时又是我们未曾觉察的。于是，问题在于什么主体、什么场合、什么时间出现 “没有争议”或者“一致意见”。就这份裁定书而言。我相信而且某些人也会同样相信，其中所提到的该法官和辩护人，以及二审法院里的某些法官当然包括审判委员会里的某些“重要法官”，对裁定书中法律论证的“充分”是没有意见的。在他们之间可以看到“没有争议”或者“一致意见”。然而同时，这才是重要的也是显而易见的，其中另外一些主体比如控方以及二审法院的“异议”法官，依然可能持有不同意见。这意味着，在特定主体之间是可以看到“没有争议”的，在另外一些主体之间是可以发现“争议”的。而且，所有这些是在特定时间及特定场合内呈现的。之所以提到特定时间和特定场合，这又是因为并不能够排除在此时间之前之后以及在另外场合，赞同者变成了不赞同者，还有不赞同者变成了赞同者。此案中的辩护人就一定始终而且将来也都赞同裁定书的“充分”论证？控方就一定始终而且在将来也都对其加以拒绝？显然，这是不一定的。因此，从较大范围来看，第一，我们要问“在谁之间没有争议”，第二，“什么时候没有争议”，第三，“什么条件下没有争议”，以及反之“在谁之间存在争议”，“什么时候出现争议”，“什么条件下产生争议”。
此外，公开化的裁判文书是要进入社会的，其阅读者当然并不限于具体诉讼结构中控方、辩方和二审法院。作为佩雷尔曼“一般听众”[35]概念的社会阅读者，是潜在地不断增加的。至少现在我们已经看到，这份裁定书自公布后通过网络已经走入社会，越来越多的社会阅读者加入了阅读行列，或赞同或反对地加以讨论。社会阅读者的角色复杂，以及数量的不断增加，意味着本文前面提到的说理方式、经验常识和法律原理的“多样化”和“地方性”的进一步的加入，尽管，在这种“多样化”和“地方性”不断加入的同时，也在出现着新的特定群体、场合、时间的“没有争议”或者“一致意见”。[36]因此，不仅从更大范围而且从动态角度来说，我们都能而且更能发现人们不经意使用的“没有争议”及“一致意见”等陈述究竟是在什么意义上使用的。
也是因为这个理由，本文所主张的“不应充分论证”，其没有而且也不可能彻底否定特定群体、特定时间和特定条件的“没有争议”或者“一致意见”所呈现的经验事实，而是直指经由潜在变动而带来的可能的“对立意见”，同时提醒对前一经验事实保持必要的清晰认识。谁能否定本文多次提到的“多样化”和“地方性”在动态的社会中完全可能带来新的“疑问招惹”、“话语纷争”？[37]
第二，即使针对特定群体、特定时间和特定条件下出现的“没有争议”或者“一致意见”，我们也是可以追究其中一个问题的。在我看来，没有争议，主要是因为原有争议据以作为自身基础的说理方法、经验常识和法律原理，可以出现几方之间的暂时“融合”，[38]准确来说是特定主体、时间、场合、条件中的几方“融合”，而这种“融合”的根本原因又在于一方在说理方法、经验常识和法律原理上运用自己的“知识相对丰富”，得以暂时战胜对方的“知识相对有限”，从而实现暂时“说服”对方或使对方暂时“失去”论辩能力。这是“没有争议”这一过程发生的基本机制。
显然，如果情况的确如此，那么首先我们可以发现，这种“知识相对丰富”暂时战胜“知识相对有限”，其所解决的问题是理解上的“是否很有道理”，而不是纯粹的法律事实问题以及纯粹的法律规定问题的“多少”，所以，其无法像连续不断地确定具体事实一样，更为准确来说像“1+1=2所以2+2=4是必然的”一样，给予人们以确定不移的认定信息，从而不断增加无法抗拒的接受份量。就此而言，暂时“说服”以及使对方暂时“失去”论辩能力，其所带来的暂时“融合”没有并且也不可能直接增加“科学、实证、逻辑”意义上的法律理解。我们再回到裁定书。在阅读这份裁定书的过程中，我们接受二审法院的R37、R38（假定接受），和我们接受二审法院的R35，是不同的。前者没有增加我们的“科学、实证、逻辑”意义上的法律理解，后者则增加了。通过前者，我们只是发觉自己被带到了一个思路上，发觉“比较可信”，从而比较相信一个看法：因为民事诉讼中一方败诉后采取极端行为是极为罕见的，而且因为流露极端行为情绪和倾向才有可能使人预见，所以，民事诉讼中应当预见极端行为是有基本前提的。与此相异，通过后者也即R35，我们确凿无疑地知道了根据最高法院以及相关的具体法律规定，如果在判决之后出现了新的证据从而使判决与事实不符，那么该判决不属错案。在这个意义上，所谓“很有道理”或者“充分”所带来的“没有争议”，不是牢固结实的，而是软性易变的，其和运用明确法律规定（包括法律原理）和一般形式逻辑所带来的“没有争议”，不可同日而语。
接着我们可以发现，“知识相对”这一概念，也许正是我们理解“没有争议”或者“一致意见”何以是在特定群体、特定时间和特定条件下出现的关键概念。换言之，因为在说理方法、经验常识和法律原理上，“知识相对丰富”或者“知识相对有限”必定是存在的，所以，我们才能看到乃至才能谈论特定群体、特定时间和特定条件下出现的 “没有争议”或者“一致意见”。
第三，更为重要的是，即使我们看到一个特定情形下的“一致意见”、“没有争议”，发现这是“令人欣慰”的，对于一个当下具有争议的案件，我们也是无法断定“使得法律论证充分”在将来其作用对此案件究竟是保持争议，还是催生争议，还是消除争议。对本文提到的裁定书中的法律论证，当下就是有争议的，而问题的重要同时在于，我们怎能依据过去可能出现过的特定情形中的“没有争议”，来断定这份裁定书引发的法律论证“充分”注定可以消除争议？因此，探讨“一致意见”以及“没有争议”的机制，探讨法律论证是否应当充分，也意味着我们必须关注未来时态的理解问题。只要社会存在着说理方式、经验常识、法理认识的“多样化”和“地方性”，那么，并不存在一种逻辑可以证明：过去具有的“一致意见”或者“没有争议”，在将来完全可以带来没有争议的皆大欢喜；也不存在一种逻辑可以证明：过去较多的“一致意见”或者“没有争议”（假定其的确较多），将来可以带来较多的“一致意见”或者“没有争议”，而非相反，亦即更多的意见纷争。何况，它们本身无一不是处在特定情形之中的。
概括来说，通过“‘很有道理’或者‘充分’的法律论证有时实现了没有争议”这一经验，来设想并主张推进法律论证的充分，也许不是恰当的思路。[39]
七
除了上节提到的基本困难，本文必须面对另外一个基本困难：纵然说理方式、经验常识和法律原理的使用，并不一定终结人们可能产生的争议，但是，它们至少可以表明法院裁判的正当性，表明法院裁判是理性的、有根有据的。[40]这意味着，这种争论的开放不会削弱反会增加法院裁判正当性的社会认同。[41]这是强烈支持法律论证应当充分的关键理由之二。
这里涉及两个问题。其一，通过“充分”的努力，能否表明法院的法律论证是理性的？其二，法院裁判正当性的社会认同与这种“充分”努力的相互关系是怎样的？
先论其一。我不否认，通过所谓充分的法律论证，有时的确可以使人认为“法院裁判是理性的”、“是有根有据的”，而且“还是具有正当性的”。在有些情况下，充分的陈述裁判理由，的确为法院赢得了“并非任意”、“并非专断”、“理性审理”直至“司法公正”的赞誉。[42]但是，表现法院裁判是理性的、有根有据的一个基本前提是，法院在不断努力“充分”的过程中的确表现了难以指摘的“道理呈现”，至少是暂时的难以质疑的“道理呈现”。众所周知，仅仅讲出某些道理，仅仅说明某些根由，仅仅陈述某些理据，并不足以让一种法律论证变成通常理解的“理性”或者“有根有据”。如果这些通过法律论证体现出来的道理、根由、依据遭遇了有力的反驳，或者，更为严重的是，经过反驳，人们认为反驳表达出来的道理、根由、依据才是“真正的”或者“可以接受”的，或者至少是“比较可以接受”的，那么，谁会认为曾经阐述出来而又遭遇反驳的道理、根由、依据是理性的、有根有据的？这意味着，准确来说，当人们提到法院裁判正当性的社会认同，要求法院裁判的理性和有根有据的时候，人们不仅在希望法院应当讲出一些道理、根由、依据，而且更为重要的是在希望这些内容是无法辩驳的、不可动摇的。于是，进一步的问题就是法院裁判能否通过这种“充分”的努力，实现无法辩驳、不可动摇。在我看来，并且通过前面几节的分析已经表明，这种“充分”的努力至少时常是颇为难以实现这一“理想”的，虽然不能认为毫无可能。
因此，可以指出，通过“充分”的努力，时常难以表明法院的法律论证是理性的。[43]
此外，我们还需小心翼翼地分辨这种“理性”以及“有根有据”其在法律语境中的性质。通过前面的分析，我们至少可以发现，类似本文讨论的裁定书中的“说理方式”、“经验常识”和“法律原理”，其带有对话意识、说服一方的策略，甚至带有“化解对立”的积极预期[44].这种对话意识、说服一方的策略，以及 “化解对立”的积极预期，就一般社会政治生活意义而言是极为宝贵的也是应该竭力发扬的。但是，这不是我们将其推入司法领域尤其是法院裁判理由生产机制的一个理由。[45]因为，所有这些意识、策略和预期，其所体现的理性是种“政治理性”，在法律语境中更准确地来讲是种“立法理性”。在政治领域中，在立法过程中，我们必须具有起码民主的对话意识、相互说服的设想，以及“化解对立”的宽容愿望。这是现代政治生活以及立法运作的基本要求，毕竟，社会时常没有确定不移的唯一正确的公共理想。与此不同，司法固然是在解决纠纷争议，然而司法终究不是解决政治立法问题。司法至少不应是对话、相互说服、希望化解对立的过程，而是依法裁判的过程。司法是在依据某个标准（至少理想上是如此）解决相关的社会问题，尽管对此标准人们可能有时具有不同的理解甚至相反的理解直至发生争议。[46]这是司法的特性所在。因此，司法也就需要有别于政治理性或者立法理性的某种理性。我们再看本文提到的裁定书，其中R30，尤其是我们反复提到的R22后半部分、R37和R38的理性探讨。通过这些“理性探讨”，我们可以发现，二审法院是在运用对话技术、说服修辞、克服对立等策略并且是在无形之中建构新的标准，这是运用政治理性或说立法理性的明显表现。我们暂且不说是否应当允许司法活动运用立法理性方式去解决案件纠纷，[47]我们起码可以认为，这种“理性”的司法活动是种错位的理性表达，其不大符合司法运作的基本目标。我们至少可以认为，司法运用的理性应当是符合司法目的的自恰理性，也即司法理性。[48]其与相互印照的“有根有据”应当是司法的“有根有据”，而不是政治、立法的“有根有据”。而且，我们不要忘记了，在对话、说服、化解对立的过程中，还有一个“知识相对丰富”驯服“知识相对有限”的问题，以及与此相关的“没有增加确定法律信息从而逐步令人确凿无疑”的问题。司法是不应当这样展开的。
在这个意义上，即使认为通过“充分”的努力可以表明法院裁判的理性，这种理性，依然是可疑的甚至不是我们期待的标准意义上的司法理性。
再论其二：法院裁判正当性的社会认同与这种“充分”的努力，其相互关系是怎样的？
首先，我们可以注意，中国当代相当一部分主张法院应当充分说明自己裁判理由的学术文本，都在提到英语国家重要法官的“充分”法律论证写作，并且时常有意或者无意地以其作为中国制度变革的蓝本模式，尽管，这些学术文本时常也提示了司法制度的基本区别。[49]在我看来，在观察英语国家的法官法律论证写作的时候，尤其是在“这种充分判决是否带来裁判正当性的社会认同”问题上，人们有时带有了部分的浪漫想象，也即仿佛这些国家的法官“充分”的法律论证写作与 “法院裁判正当性的社会认同”有着某种内在联系，[50]因而在中国实现“法律论证充分”是可以带来同样效果的。
实际上，这些国家的法官“充分”的法律论证与“法院裁判正当性的社会认同”的联系，并非像人们想象得那样联系紧密或者那么乐观。相反，我们倒是可以轻松地发现，在英语国家，一份“颇为充分”的裁判文书出现后引起人们争议是司空见惯的。旁观者经常看到的恐怕不是“一致推崇”，而是“不断讨论”，或赞同或反对。而所有这些 “不断讨论”又在相当程度上影响了法院裁判正当性的社会认同，甚至法院的“公正形象”。关于“负面影响”这点，我们可以注意为什么在英语国家尤其是美国，经由法律推论从而对法院裁判正当性提出深度怀疑的现实主义法学理论、批判法学理论和狭义的后现代法学理论，首先得以产生，并且迅速蔓延；[51]以及在这些国家以律师作为标志的法律专业人士最为关心论辩修辞、对立判例、胜诉技巧，从而时常“漠视”法院可能作出的公正裁判这种行业现象竟然如此普遍；[52] 以及在这些国家关于法庭辩论、展示律师技艺、暗示法律推论的重要，从而批判法院裁判正当性的大众文化运作，比起大陆国家而言可说大行其道。[53]此外，我们可以注意英语国家的“繁荣”的法学学术生产，尤其是美国的。在美国的法学学术文本当然包括一般媒体表现出来的文本中，人们可以看到大量的对复杂裁判论说的不断争论，出现了许多对法院的批评。其实，一个现象是值得注意的，也即英语国家针对法院裁判所从事的法学学术生产，时常多于大陆国家。其中原因固然是复杂的，但是有一点则是可以加以分析的。这点就是英语国家的法学学术生产时常瞄向了“裁判论说”。我们可以注意许多英语法学学术著作，时常研究讨论法院的裁判论说，从中引出法律理论的研究。[54]一个较为典型的辅的例子说明，就是英语国家的法学教材时常备有大量的司法实践裁判论说的举要及分析。应当认为，针对法院裁判的学术生产主要是从两个方面展开的，其一是裁判结果，其二是裁判论说。裁判结果自然可以成为学术生产的一个刺激来源，而且学术生产者可以从多重角度对其展开分析研究，这也是大陆国家法学学术生产所从事的一个重要工作。但是，对裁判结果和裁判论说进行双重研究，显然不同于仅仅对裁判结果作出研究。“两个对象”和“一个对象”的区别不是决定性的，然而肯定是重要的。深入来说，裁判论说特别是“充分”的裁判论说更为涉及或者直接涉及说理、常识、法理，所以，其为法学学术生产提供了更为广阔更为直接的刺激需求，因为，学术生产常与“推论”有着天然关联。这从一个方面说明了为什么英语国家的相关法学学术生产多于大陆国家。当然，法学学术生产的多少并不必然说明法院裁判社会认同的问题，因为，社会公众可以而且的确时常不去理会法学学术生产。然而，其在一定程度上是可以说明这个问题的。因为，如后面将要提到的，一般社会听众是有可能从对裁判结果的关注转入对裁判论说的关注的。于是，源于争议案件的裁判论说其所引发的法学学术生产的复杂，通过媒体传播方式以及法律教育方式，总会渗入社会意见的生产，使其变得较为复杂，从而较为可能影响裁判结果的社会认同。进而言之，针对法院裁判论说而出现的学术生产的多少，其可以从侧面说明裁判论说的“充分”对法院裁判社会认同的完全可能出现的反向刺激。另外可以作为补充说明的是，在其他许多国家尤其欧洲大陆国家，并不“充分”的裁判文书反倒时常同样可以获得法院裁判正当性的社会认同，而且，那里人们对法院裁判的反应一般来说是比较平静的，除了一些极个别的情况。[55]
所有这些现象的原因，也许正是在于，在开始阶段，广义的社会听众通常更为直接关注裁判结果，对裁判论说通常并不在意，然而，当案件本身就已进入争议视线，尤其是当这些听众开始进入争议的时候，对裁判结果的关注就容易（起码较为容易）慢慢转入对裁判论说的关注，于是，在这里也是在这时，与其说社会听众更为关注裁判结果，不如说社会听众更为关注裁判论说，一定要对裁判论说提出若干个“何以如此”的质问，从而当法院提出裁判论说并且面对多样化、地方性的质疑而乏力自圆其说的时候，社会听众也就容易出现对法院裁判的怀疑甚至不予理解。这里的转化时常是自然而然的。就此来说，法院裁判正当性的社会认同的缘由是复杂的，同时，“充分”的法律论证和社会认同的背离关系比起两者之间所产生的合谋关系，可能是更易出现的。也是在这个意义上，我们在参考外国裁判理由“充分”的意义的时候，更为重要的是深入地理解判决理由“充分”的内在结构之中可能包含着我们并不希望的某种负面机制。这种负面机制是具有共性的。
其次，认为裁判论说充分与法院裁判的社会认同存在着某种内在关联，有时和人们认为“思考理性”与公正有着内在关联，是相互联系的。人们容易认为，越是增加“思考理性”，越是容易实现公正或者达成公正共识。而公正实现了，或者公正共识出现了，法院裁判的社会认同也就自然而然的不是问题了。[56]但是，尽管我们可以假定甚至认定公正实现和公正共识的出现，是法院裁判的社会认同的一个基本条件，然而，实现公正和公正共识的出现，显然并不一定是“思考理性”运作的结果，有时也许与“思考理性”是根本无关的，更为极端者，有时甚至越是增加“思考理性”，越有可能无法实现公正，越有可能引发“公正共识”的分裂，至少，“思考理性”的增加既有可能引发“公正共识”的实现也有可能引发“公正共识”的缺席。经验有时说明，一些公正的实现以及公正共识的出现，是历史变迁的自然产物、人们直觉的产物、人们妥协的产物，甚至是人们斗争的产物。更何况“何为思考理性”其本身也是可以争的，“何为公正”以及“何为公正共识”其本身又是可以争论的。在法律语境中，诉讼以及司法审判制度的普遍存在，已经反向说明了利益纷争总是普遍存在的，[57]而利益纷争的普遍存在足以说明社会理解的多样性和地方性是普遍的，而所有这些，又从根基上动摇着“思考理性和公正”的可能勾连。这样，我们就有理由至少认为“思考理性”不是容易而是较为可能不易走向公正。在法律语境中，实现公正以及公正共识的达成，也许更为依赖“思考理性”之外的其他种类的实用智识资源。
在这个意义上，我们也就可以理解，与其对“充分”的法律论证激起振奋的期待，不如对其保持慎重的对待。“充分”的裁判论说的解放，可能是较为容易削弱对法院裁判的社会认同的，至少是不易增加对法院裁判的社会认同的。
一、预算管理改革及其变化
（一）预算管理改革的主要内容
根据财政部财政预算管理改革的有关精神，现阶段预算管理改革主要有以下三个方面的内容：
1.部门预算编制改革。此项改革是建立在预算科目改革基础上的，目标是编制科学、规范、明细的部门预算。改革的内容包括改革预算编制方法，实行部门预算，即每一个部门一本预算；改变传统的“基数加增长”的预算编制方法，推行零基预算；扩大预算编制的范围，将部门全部收支活动都纳入预算管理，实行综合财政预算。
2.财政国库管理制度改革，即预算执行改革。此项改革的核心内容是建立国库集中收付制度，将所有的财政收入直接缴入国库，并通过国库单一帐户系统将财政资金直接支付到商品供应和劳务提供者的帐户上，从而提高财政资金使用效率，解决预算执行中的资金截留、挤占、挪用等问题。
3.实行政府采购。此项改革建立在部门预算的基础上，同时又与国库管理制度改革紧密相关。改革的主要内容是：政府机关、实行预算管理的事业单位和社会团体，采取竞争、择优、公正、公平的形式使用财政预算资金、获取货物、取得工程和服务，并在全面推行政府采购的基础上，逐步实行大宗物品供物制，调节物品需求、平衡余缺。
（二）预算管理改革带来的变化
本次财政预算管理改革，涉及财政收支管理体系的改变，由此而带来的变化大致有以下几个方面：
1.预算外资金纳入预算管理，并不再与代收部门收入挂钩，财政资金管理将进一步规范。
2.预算单位经费全部由财政预算拨款解决，改变了以往既有预算内拨款、又有专项补贴、还有预算外提留的收入结构多元化的拨款体制。
3.财政过渡性拨款减少，资金直拨用款单位和直接支付到商品和劳务的供给单位，财政资金层层下拨、层层占用等现象将得到明显扼制。
4.预算编制、审核与预算资金拨付实行分级管理。
二、预算执行审计的调整
财政预算管理改革后，预算执行审计工作面临着一些新的变化。主要表现在预算监督的领域进一步拓宽，不再局限于预算单位；预算审计的内容不断深化，必须根据预算管理改革的需要而不断完善等。面对这些变化，预算执行审计工作应作适当的调整。
（一）构建全新的审计组织体系
财政预算执行审计，是《审计法》赋予审计机关的基本职责，在国家审计中占有非常重要的地位。多年来的审计实践表明，预算执行审计是一项统揽全局的系统工程，必须将财政审计、行政事业单位审计、专项资金审计、建设项目审计等列入财政预算执行审计范围，形成一个既有分工、又有合作的审计整体。尤其是财政预算管理改革后，审计范围更广、直接审计对象更多，这就需要调整审计组织方式，应在局长的直接领导下，建立由综合部门牵头、以财金审计处为主体、各专业审计处室共同参与，既明确分工、又相互配合的审计组织体系。
（二）建立新的“同级审”运行机制
要建立预算执行审计与各项专题审计有机结合的预算执行审计工作运行机制，通盘考虑本级预算执行审计工作，做到全局一盘棋，有计划、有重点的开展工作。1.总体规划。在计划的安排上，制定审计总体工作方案并报政府批准，有关处室按照工作方案要求分别制定招生方案并分头实施。
2.沟通协调。在实施审计中，各处室紧紧围绕财政预算执行这条主线各司其职、互通信息、审计资源共享，形成既分工又合作的网络形整体。
3.分类汇总。实施审计结束后，各处室分别按所审项目形成审计报告或专题报告，在此基础上由综合部门按审计方案要求对审计情况进行汇总、归纳、提炼和分析，形成完整的“两个报告”。
（三）扩大审计对象
预算管理改革后，由于财政支付形式有了较大的改变，由此而带来审计对象的变化。按照改革后财政资金的管理模式和主要流向，财政审计对象可划分为三大梯次：一是负责预算编制和预算管理的财政部门，二是受政府委托预算拨款职能的专职机构（政府采购办公室、财政结算中心），三是具体用款的预算单位、商品和劳务的供给单位。
预算执行审计应根据预算管理改革后的变化情况，调整审计对象。审计中除了应继续加强对负责预算编制和管理的财政部门的审计外，要根据财政资金的走向，强化对预算拨款和支付职能的专职机构——采购办公室、财政结算中心的审计，促进规范和完善财政支出管理，同时对面广量大的具体用款单位，要根据朱容基总理“全面审计、突出重点”的审计方针，有计划、有步骤地安排审计，确保每年有一定的审计覆盖面，促进有关部门依法理财、遵纪守法，以进一步提高财政性资金的使用效益。
（四）调整审计内容。
1.强化预算编制的审计。预算编制改革后，实行部门预算，改变了传统的“基数加增长”的预算编制方法，推行零基预算。因此，在预算执行审计中，
一是要加强对财政部门预算编制的审计，看其编制依据是否充分，编制程序是否合规，审批手续是否完备；
二是要加强对预算编制标准、定额的审计，看其标准和定额的制定是否有依据，是否符合一般规律，是否根据执行结果不断调整和完善；
三是要加强对预算单位编报预算的审计，看其有无有虚报、高估和漏报等情况。
2.细化预算资金拨付的审计。预算支出改革后，财政支出除部分由财政部门直接拨付外，大量的拨付管理工作，主要通过专职机构——政府采购办公室、财政结算中心来具体组织实施。因此，财政审计中除了应进一步加强对财政部门资金拨付情况的审计外，
一是要加强财政结算中心的审计，检查其是否严格按批准预算拨付资金，是否按序时进度拨，对专项支出还要检查是否按用款计划和实际需要拨款；
一是确保思想认识到位。稳增长政策跟踪审计工作要求高、政策性强，市政府高度重视，主要领导亲自抓。市县两级政府都相应成立了稳增长政策跟踪审计领导小组，制定下发《关于进一步加强稳增长促改革调结构惠民生政策措施跟踪审计工作的通知》，在全市审计工作会上市政府主要领导、分管领导对稳增长政策审计工作做了再动员、再部署，并先后3次召开全市范围内的座谈会和研讨会，深化了思想认识，增强了开展政策跟踪审计工作的紧迫感。
二是确保工作责任到位。从全市范围内抽调了即懂政策又懂审计的骨干96人组成审计组。针对开展政策跟踪审计过程发现的不作为、慢作为等问题，以市政府办印发了《关于加强政策审计和责任分工的通知》，理清了审计思路和县区政府及部门的职责，形成上下联动的工作机制。同时，建立了领导包部门、包单位和包科室的工作机制，极大的推动我市政策审计工作。强化县区局、部门考核，以量化指标打分，决定表彰名次，形成追赶超越的势头。
三是确保机构调整到位。为确保政策审计工作保持稳定性、专业性和连续性，便于政策审计工作的整体推进，在市政府的关心支持下，市审计局增设了政策审计科，各县区也仿效市上做法，专门成立政策审计机构，截止目前，11个县区基本成立政策审计科，选调配强专职审计39人。同时，整合资源，属于其他业务科室的行业审计的政策审计内容，政策审计科派员参加或共同组建审计组，明确各自重点，信息共享，成果共用，解决了政策审计人员少、审计内容不深化的矛盾。
四是确保督导检查到位。为将政策跟踪审计抓好抓实，抓出成效，由市政府督察室、市监察局、市编办组成联合督察组，分赴各县区和有关部门开展专项督察，有力促进了审计发现问题的及时整改落实。
二、突出“四个重点”，扎实履行新任务
一是突出对重大项目实施跟踪审计。紧盯国家专项规划和区域发展战略，按照国家新发展理念的“五大任务”和供给侧结构性改革任务，结合建设“真美汉中”要求，对汉中市全力打造追赶超越三大项目支撑体系，全面推进“十大工程”、倾力打造“一环、两城、三园、四极”重大项目，以及对城市基础设施、保障性住房、健康养老等重大民生建设项目开展审计。重点审查政策落实和简政放权，关注规划立项、投资审批、项目建设、资金保障、竣工验收、项目运营等各个环节任务完成情况，督促各方落实责任，提高行政审批效率和质量，促进128个重大项目加快建设。
二是突出对财政资金跟踪审计。各级审计机关主动作为，充分发挥“财政卫士”的监督作用，加大对市县（区）财政存量资金的审计力度，重点解决了财政资金应投未投、该用未用、效益低下、突击支出的问题，盘活存量资金10亿元。加强对民生改善、结构调整等重要领域专项资金的审计，深刻揭示专项资金多头管理、多头分配、交叉重复、拨付链条长、下达滞后等问题，推动同类别专项资金整合优化，促进完善专项资金管理办法和制度建设22项。
三是突出对重大政策落地跟踪审计。把财政、税收、金融、产业、民生、开放开发等政策措施制定和实施情况作为跟踪审计的重中之重。财政政策方面，重点关注了各县区是否优化财政支出结构，财政支出进度，在建项目资金保障是否及时到位。货币政策方面，重点关注各县区是否充分发挥金融支持实体经济。产业和民生政策方面，重点关注各县区是否加大对养老、健康、保险、科技等各类服务以及信息技术、新能源、装备制造等产业支持力度，是否采取有效措施促进产业转型升级。开发开放政策方面，重点关注“一带一路”等重大发展战略落实情况，关注各县区、市级各部门是否根据中省市部署及时制定区域发展规划、建立区域发展协调机制、落实分工任务、推进重点项目建设等。
四是突出对简政放权跟踪审计。重点监督检查各县区、各部门取消下放行政审批事项的进度和效果，密切关注政府职能转变，大众创业、万众创新局面推进情况，取消合并行政审批事项155项，确保政令畅通和各项政策措施落实到位。
五是突出对金融风险跟踪审计。重点对政府性债务风险、跟踪存量债务的潜在风险、金融机构资产质量变化进行审计评估，跟踪反映金融创新、互联网金融、民间金融发展情况和跨境资本流动趋势变化，推动各县区、各部门建立健全防范机制，促进全市经济安全、健康发展。
三、做到“五个结合”，着力提高审计效果
一是加强与政府投资审计相结合。着力检大项目落地、项目开工、工程进度、资金到位、资金拨付、资金使用效果，严厉查处违规使用专项资金和改变资金用途等问题，查错纠弊，督促整改，推进重大项目建设加快建设进度，促进经济持续快速发展。
二是加强与预算执行审计相结合。优化财政预算执行审计，全面推行公共资金、国有资产审计监督全覆盖，着力解决收入不在“预算笼子”、债务不在“账本笼子”、支出不在“科目笼子”等不合规制问题。加强对“八项制度”、“六条禁令”的跟踪审计，最大限度地降低行政成本，促使财政资金发挥最大效益。
三是加强与民生项目资金审计相结合。紧紧围绕事关群众切身利益的移民搬迁、保障性住房、精准扶贫、教育、医疗、养老、饮水安全、棚户区改造等重点领域加大审计力度，着力揭示和反映挤占挪用、损失浪费、效益不佳等问题，确保惠民政策落到实。
四是加与干部经济责任审计相结合。加大对领导干部任中经济责任审计力度，重点关注依法行政、依法理财，各项改革措施的有效贯彻落实，督促领导干部履职尽责，着力纠正不作为、慢作为和乱作为的现象，改变政治生态环境，促进干部作风的持续好转。
五是加强与绩效审计相结合。着力关注经济运行中存在的风险隐患，深刻揭示经济运行中存在的苗头性、倾向性问题，为党政决策提供可靠的决策依据，充分发挥审计在政策落实中的“督查员”作用。
四、抓好“五个环节”，确保政策跟踪审计落实到位
一是学政策。一方面，认真组织各级、各部门对稳增长政策跟踪审计形势任务的认真学习，统一思想，形成共识；另一方面，要求各级审计人员及时收集中省市县出台的相关政策制度、文件，采取集中培训学习和个人自学相结合方式，认真学习，深刻理解，精准把握，确保政策跟踪审计有的放矢、有序推进。今年，市局按照政策审计内容要点，开展政策审计文件汇编工作，形成指导政策审计工作的工具书。
二是严审计。我们普遍采取“听、查、看、走、评”等方法严格审计。“听”就是听取政策执行部门、重点单位、重点乡镇的汇报政策宣传落实情况，资金使用管理情况，项目实施进展情况、绩效情况及行政审批事项下放落实情况，索取书面资料；“查”就是查阅相关政策执行的资料和重点资金拨付使用的账薄及报表；“看”就是深入现场实地查看项目进度情况；“走”就是走访群众和社区、农户，了解政策宣传落实情况和群众的呼声；“评”就是评议被审计单位在贯彻落实中省市重大部署工作所取得的成绩和存在的不足及下一步工作努力的方向。着力揭示不作为、不到位、打折扣、放空炮等问题，力促政策措施得以有效落实。
三是善总结。一方面，将工作中形成动态消息、署名文章及时在中省市级媒体、网站刊登；另一方面，为了活跃审计文化，开展了政策审计论文研讨会，全市审计人员积极参与，共收到研讨文章100多篇。
中图分类号：F239文献标识码：A
收录日期：2012年4月9日
一、政府绩效审计在我国的现状
我国自从1983年恢复政府审计制度开始，就意识到了政府绩效审计的重要性，理论上，我国的政府绩效审计吸取了西方绩效审计理论的精华，借助相关学科理论方法，初步形成了绩效审计理论体系。但其研究领域狭小，结构和内容尚不完备，绩效审计尚未脱离财务审计而成为真正独立的学科，我国政府绩效审计仍处于尝试探索阶段。实务上，我国的政府审计尚未开展真正的绩效审计，我国政府绩效审计理论研究还很滞后，绩效审计实务的开展几近空白。
因此，开展政府投资项目绩效审计，监督投资过程的合法性，为社会提供客观公正的反馈信息，评价政府投资决策行为的正确性与投资结果的效益性，是我国经济建设发展到今天的必然趋势，也是审计机关面临的一项新挑战、新任务。
二、政府绩效审计目标
（一）为立法机关提供被审计单位是否经济、高效或有效执行有关政策进行独立审计检查服务，包括对执行政府项目所使用的手段是否经济、高效或有效的检查。
（二）确定并分析政府项目在经济性、效率性和效果性方面存在的问题，或者业绩较差的领域，以便帮助被审计单位或政府部门得以整体改善。
（三）对项目有意的、无意的、直接的、间接的影响进行报告，并对既定目标在多大程度上得到了实现、为什么没有得到实现的情况进行报告。
（四）独立分析政府部门的业绩指标、自我评价说明的有效性和可靠性，或为决策机构履行此权利提供服务。
三、政府绩效审计范围
（一）公共财政资金绩效审计。围绕公共财政体制建立、审查评价政府和公共机构使用公共财政资金经济性、效率性、效果性、公平性和环境性。细化财政审计目标，建立预算执行和财政资金使用效益的审计评价体系。促进政府正确决策，依法理财，有效履行职责，不断提高财政资金管理绩效。
（二）公共投资绩效审计。公共投资是审计机关开展绩效审计的主要领域，要建立健全公共投资评审体系。我国的城镇基础设施建设、农业水利及文化教育卫生设施等社会公共事业的投入力度不断加大，其投入资金使用绩效日益为公众关注，要从投资立项、招投标、资金拨付，直至建成使用，全过程跟踪审计其支出经济性与产出效益性，并通过后评估与评审指标，评价其投资绩效，提高建设项目管理水平，发挥投资效益。
（三）金融绩效审计。审计机关将面临如何强化金融监管和风险防范，如何提高金融资产质量。要加大对银行、证券和保险的监管，强化对银行互联网的监督，提高信贷绩效与金融资产质量、防范金融风险为重点的金融绩效审计。
（四）政府采购绩效审计。重点对政府采购预算的合法性、政府采购资产的真实性、政府采购活动的效益性、采购资产使用效率的审计以及对采购机构、人员素质、采购资金节约率等的评估。
（五）政府环境绩效审计。环境审计与可持续发展，开展政府环境政策绩效审计（包括环境经济政策和环境行政控制政策的效果评估），环境项目效益审计，披露环境绩效审计报告。
（六）经济责任审计。我国审计机关开展的领导干部经济责任审计即是合规合法性审计与绩效审计的综合。通过审计来审查评价领导干部履行的经济责任，监督检查其运用权力的机制和效果。国外的管理审计、绩效审计主要也是针对权力人、责任人、行政官员进行的管理绩效审计。领导干部经济责任审计内容包括预决算、专项基金、固定资产保值增值、重大决策、工作目标、遵守财经法规和勤政廉政等审计，是我国政府绩效审计的特色与创新。
（七）人力资源审计。《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》明确指出，人力资源利用是决定任何公营部门机构的经济性、效率性和效果性的关键因素。国外发达国家也是将人力资源审计作为政府审计的一项重要内容来开展。我国目前开展的各种绩效审计形式都是以公共资金的运用为主线的，而对于被审计单位的人员招聘、辞退、培训等人力资源管理内容涉及较少，实际上，人力资源利用效率从直接的费用支出和间接的政策执行两方面影响着公共资金的运用效率，如果不对这部分人力资源利用开发进行审计，显然不能实现真正意义上的政府绩效审计。
四、政府绩效审计实务操作的内容
（一）部门预算编制与执行情况。绩效审计要注重审查政府部门执行改革制度的情况，审查其在履行职责过程中使用和管理公共资源的经济性、效率性和效果性。通过审计部门预算的编制情况，揭示改革过程中存在的制度不落实、改革不到位、运作不规范等因素导致公共资源使用不合理问题，进而推动部门预算编制体系的不断完善，合理配置公共资金，从根本上规范行政事业单位资金支出管理，提高公共资源的使用效率和效果。
（二）行政事业单位的资产管理与运作效益情况。结合现行的国有资产经营管理、收益收缴管理等办法，通过检查国有资产的运作情况、收益核算情况和使用管理情况，找出行政事业单位在国有资产运作中存在的问题，促进行政事业单位国有资产运作与经营行为的规范化，加强行政事业单位国有资产运营风险控制，提高行政事业单位国有资产运作效益，实现行政事业单位国有资产保值增值。
（三）国家投资建设项目。主要是指由财政性资金投资的各种建设项目。有些项目并不是全部是由国有资产投入的，但只要是属于政府审计管辖范围内的投资项目，都可以进行绩效审计。核查项目申报、审核情况和资金拨付、使用情况；评价资金在引导当地产业结构调整和促进重点产业集聚升级的作用；评价资金在节能减排、保护环境方面的作用；评价政府相关部门的行政管理效率和效能等。
（四）其他各种专项公共资金的使用。主要是指政府部门管理的专项资金，即财政预算安排的或有关部门、单位依法自行组织的，具有特定用途的财政性资金，比如行政事业专项资金、社会保障基金、农业专项资金、环境保护专项资金等。通过对这些资金的审计，发现资金管理和使用过程中存在的问题，揭示资金管理单位因截留、挪用等管理不善造成的损失浪费现象，规范其资金管理，最大限度地发挥公共资金使用效益。
五、政府绩效审计的原则
（一）全面性原则。政府部门效益体现在社会效益、管理效益以及对公共资源的使用效益等方面，因此对政府部门的绩效审计要从多方面入手，遵循全面性原则。
（二）宏观效益、间接效益、社会效益为主原则。政府部门行使管理国家事务的权利，其绩效主要体现党和国家的方针政策，其工作主要是为社会服务，而且政府部门的绩效要通过其他个人、单位或社会来体现，具有间接性和社会性，因此衡量其绩效就不能从微观效益出发，要充分考虑宏观因素，并注意间接效益和社会效益的审查。
（三）成本效益原则。开展绩效审计，要充分考虑成本效益原则。政府部门经费的使用要贯彻勤俭节约、少花钱、多办事、把事办好的方针，在保证社会效益的前提下，尽可能提高经费和资源的使用效益。同时，随着市场经济的发展和大力发展第三产业方针的贯彻执行，政府部门也兴办了各种经济实体，因此应该对各种预算外资金的事业效益、内部承包单位的经济效益进行审查。
（四）工作效率与管理效率并重原则。政府部门工作效率和管理效率的状况，既影响政府部门形象，又影响政府部门经济效益和社会效率的实现。通过审查，促进行政单位提高工作效率和管理效率是政府部门绩效审计的主要内容之一。
当前，我国政府部门的管理中存在着突出的问题，对于这些问题的解决，开展政府绩效审计是一个很好的办法。政府绩效审计是我国行政体制改革的需要，有利于提高政府的责任性，建立廉洁、勤政、高效的政府机构，能促进政府职能有效转变，有利于提高公共财政支出绩效，并且维护自然资源和生态环境的平衡。
主要参考文献：
[1]李保伟.推进我国政策绩效审计的思考[J].光明日报，2010.4.11.
[2]常怀印.政府绩效审计评价指标体系的构建途径[J].中国审计，2005.23.
[3]李惠.政府绩效审计评价体系相关问题研究[J].天津大学硕士学位论文，2006.8.
［论文关键词］绩效标准；绩效管理；管理工具
从政府标准化管理走向政府绩效标准管理是历史的发展趋势，与传统的标准化管理相比，政府绩效标准管理具有明显的时代特征。它是实践的产物，也是时代的需要。
一、“标准化管理”的发展脉络与趋势
在企业管理领域，标准化管理是制度化管理的高级形式，包含计划、组织、协调、监督等一系列过程。标准管理可分为技术标准和管理标准两大类。技术标准需要根据不同时期的科学技术水平和实践经验，针对具有普遍性和重复出现的技术问题，制定统一协调的技术准则。管理标准要求在质量和目标的导向下，规定各方面经营管理活动、管理业务的具体标准。本文研究的是管理标准。
标准化管理首先是在企业领域实行的。标准化管理有体制和机制两个方面的视角。在体制方面，标准化管理主要体现为企业层级的标准化，渗透到企业内部部门，各车间乃至班组、岗位。在机制方面，标准化管理较多的表现为流程管理，针对生产、开发设计等经营管理中的每一个环节，制定科学化、量化的标准。从内部管理来讲，企业统一标准，可以减少资源浪费，提高产品质量和劳动效率，统一思想和行动，从而提升服务质量，树立企业形象。从外部发展来讲，统一标准便于进行“复制”或“克隆”，有助于企业在连锁和兼并中实现经营管理模式扩张的效用最大化。
政府管理在借鉴工商管理技术的过程中，引入了标准化管理。同样，政府标准化管理也有体制和机制两个层面。实际上，科层制就是一种行政组织体制方面的标准化管理。金字塔形的、非常规范的组织结构体系，明确的岗位职责分工，规则化、专业化、技术化、非人格化等标准化管理特征，通过严密的等级结构进行控制，按专业化标准实行权力分层、职位分等、层层节制、秩序井然，严格的权力运行程序使一切都统一在一个法则系统之内。同时，非人格化秩序的确立，使行政管理的每一个步骤都源于法规，从而摆脱了长官意志，保证了体制的规范性和连续性。［1］
政府业务的流程管理是一种机构内部职能规范化过程，通过界定流程各环节内容及各环节间交接关系，形成行政业务的无缝衔接，以降低成本，提高工作效率。它“很少对行政或管理体制产生影响”，是一种“温和的改进项目”［2］，属于机制层面的标准化管理。
近十年来，随着政府职能转变的深入发展、政府自身建设的进一步加强，政府流程管理普遍得到重视，比较突出的是一些地方政府和部门导入IS0900l质量管理体系标准。据学者调查，我国一些地方政府导入IS0900l质量管理体系标准的具体实施主体基本集中在职能部门，而不是一级地方政府。各个职能部门独立提出质量方针，独立建构ISO质量管理体系，独立完成质量手册、程序文件、作业指导书和作业记录等全套文档。［3］流程管理表现为一种板块式的结构，没有发挥出整体系统的功能。而且，IS0900l质量管理体系标准依据“过程原则”编制和实施标准，对组织运作实施“符合性”评价，是一种对产品和技术的管理。也就是说，政府在机制层面的标准化管理即使发展到导入IS0900l质量管理体系标准阶段，也仍然缺乏过程和目标的结合，缺乏组织整体绩效的评价，缺乏在产品和技术管理之外的人和环境的管理。政府的标准化管理必须进行提升，而其改进的趋势是向绩效标准发展。
二、政府绩效标准管理的基本特征
绩效标准就是以绩效理念作为基本导向，以绩效评估作为基本的元工具，将绩效沟通、绩效控制、绩效改进等基本元素渗透于标准化管理的各个环节。绩效标准从目标管理、标杆管理、全面质量管理等管理模式中发展而来，这些管理模式都多少包含有绩效管理的因子。绩效标准经历了从单向度的概念向综合性、多领域、多维度发展的建构，经历了从经济、效率到质量和公民满意的侧重点的转移，也就是“效率优位”向“质量优位”［4］的转变。绩效标准是政府标准化发展的最新阶段，与传统的政府标准化管理相比，绩效标准具有以下几个明显的特征：
1.凸现工具理性的内蕴
绩效管理在根本上是一种关注工具、技术与方法的机制管理。机制管理相对于体制管理而言，关注价值实现与制度运行的结果，并表现为解决问题时应用的具体工具、技术和方法所构成的体系。［5］机制管理与体制管理不同，不是一种根本制度的变革，不强求由上而下的刚性推行。绩效标准作为政府绩效管理系统化改革工具箱中的新工具，本质也是一种创新性的机制管理，寻求从工作的数量、质量、时效、程序等方面的改进来达到管理的目的。
绩效标准管理作为政府绩效管理系统中的一种新生载体，本身是一个完整的管理过程，包括制定标准、标准、实施标准、评价标准以及绩效改进标准等若干个纵向依次相连的管理环节。作为一种改革工具，具有可复制、可移植、可推广的特性，具有通用性、适用性和兼容性。绩效标准管理可以进行技术层面的移植和借鉴，应用于其他政府部门以及大多数公共管理领域。
2.实现价值理性的追求
企业中的技术标准、产品标准，追求的是单向性的工具效率，即使是管理标准、即使是政府中传统的标准化管理，也仍然集中在工作标准管理，缺乏人文关怀。绩效标准管理是一种管理工具，但并不影响它的价值理性追求。绩效标准管理一方面把官僚制对效率的追求融入政府管理的最具操作性的环节，从行政工作的数量、质量、时间等方面着手提高效率；另一方面体现了传统行政效率观念所不具备的对公平、服务、责任和回应性等价值理性的关注，超越了单纯的工具理性。绩效标准管理作为一种克服、改进公共部门绩效的有效管理工具，融入以人为本、公平、和谐等价值因素，引进管理作风、管理态度等柔性机制，以满足公民的需要作为组织管理的目标，更加关注人的需求和发展，实现了管理对象从“产品”到“人”的转移，内涵了工具和价值的双重理性与效应。［6］
三、从标准化管理走向绩效标准管理
1.科学发展观：走向绩效标准管理的推动器
政府管理和政府标准化管理是一个不断发展的过程。从技术标准到管理标准、从企业标准化管理到政府标准化管理，再到陆续引入IS0900l质量管理体系标准，政府标准化管理就是这样一路发展而来。在贯彻落实科学发展观的背景下，政府标准化管理的发展获得了一个空前的机遇，绩效标准正好可以成为一个显著的发展标志。科学发展观强调全面的经济、社会、文化、环境协调发展的目标要求，充分体现“以人为本”的原则，为标准化管理修正以经济效率为中心的目标取向偏差提供了理论指导；科学发展观强调发展的社会效应，注重管理的产出效应，为斧正标准化管理的“过程原则”和“符合性”评价明确了价值导向；科学发展观强调以“群众的观点看待政策”，为改变传统标准化管理那种以上级领导意志为主，以上级对下级的管理控制为主的单一评估体制提供了动力机制。
2.流程再造：绩效标准管理的另一种表述
20世纪七八十年代以来，西方各国纷纷兴起了以“政府再造”为主要内容的改革浪潮，将“流程再造”引入政府部门是改革的一项重要内容。流程再造最初于1990年由美国的迈克尔·汉默和钱皮提出，即对流程进行根本性的再思考和彻底性的再设计，从而获得在成本、质量、服务和速度等方面业绩的彻底改善。流程再造着眼现在、面向未来，在梳理诊断现有流程的基础上进行不断优化，即系统的改进。近年来，我国地方政府在探索服务型政府建设的进程中也开始尝试政府流程再造，尤其是各地通过举办行政服务大厅的有利契机，对各项行政审批流程进行了重新整合。［9］如温州市以行政管理流程再造为重点，把流程再造作为长效机制推进效能建设。上海市徐汇区委、区政府为了建立面向社会的快速回应机制，在13个街道、镇及委办局，对700多项政府传统工作流程进行再造。
其实，在某种程度上，流程再造可以看成是绩效标准管理的另一种表述，或者说，流程再造就是机制层面上的绩效标准管理。流程再造以构建科学化的工作流程体系为核心，以绩效改进与提升为根本。通常来说，流程再造要经过流程选择、流程诊断和流程优化三个阶段。流程选择就是运用绩效的理念方法，选择关键的和重要的流程。流程诊断的首要价值在于发现政府工作流程的种种问题。其中，绩效诊断通过实地调查，收集相关资料，并对资料进行分析，确定政府工作流程绩效问题是什么。它不仅要发现绩效问题，还要分析绩效问题的根源，提出解决绩效问题的有效对策。流程优化是一种艺术化的互动和创意的思考。流程优化要体现消除流程内无用的非增值活动、整合分散流程环节、简化现有繁琐和庞杂流程、实现流程的自动化的思路。如此种种说明，流程再造是一个在绩效导向下的标准化管理过程，是一种绩效标准管理。
3.绩效预算与绩效审计：绩效标准的两个佐证
既然在政府管理领域，传统的财政预算、财务审计可以发展成为绩效预算与绩效审计，可以成为政府绩效管理工具箱中的两个新工具。同理，在政府管理领域，政府标准化管理在发展过程中，以绩效理念作为导向，以绩效评估作为元工具、以绩效控制贯穿全过程，也可以发展成为绩效标准管理，成为政府绩效管理工具箱中的又一个新工具。
政府绩效管理具有旺盛的生命力和广阔的发展空间，是一个拓展开放的系统。在政府管理领域和部门，只要能够以绩效理念作为导向，以绩效评估作为元工具、以绩效控制贯穿全过程，就可以形成一个个绩效管理新的子系统。例如，在政府财政管理领域，传统预算是一种控制取向的制度设计，预算形成从下到上，不允许使用分权型激励措施，强调预算支出所导致的产出而不是结果。由于绩效理念的导入和改造，重构了公共预算和财政管理体制，形成了绩效预算这一场新的范畴。在这个体系框架内，关注点与预算依据不再是传统预算的“花多少钱”、“做什么事”的可行性论证，而是对“钱怎么花”、“达到什么样的成果”等进行量化的指标评估。因此，绩效预算被认为是一种将预算与组织绩效及战略目标结合起来的有效工具。［10］在政府审计管理领域，传统审计是一种对财务收支根据投入和过程来衡量的合规性、合法性、保护性审计。［11］由于绩效理念的导入，使得公共部门审计在目的、对象、标准和方法上发生了实质性的转变。新的绩效审计框架将关注的重点从财务收支的准确性，转向公共部门各项投入的有效程度，并借此寻找进一步提高绩效的途径，这不仅意味着其审计对象从公共部门的财务责任向管理责任的转变，致力于实现从审查到控制和引导的使命，而且在审计的作用上也从传统财政审计有限的保护，拓展到更为广泛和深远的建设性和促进。
【中图分类号】 F239.0 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）03-0112-04
一、引言
近两年来，新《中华人民共和国环境保护法》、新《大气法》等法律法规的相继出台，用行动表明了我国政府致力于推进生态文明建设、促进经济和社会可持续发展的决心，也为我国环境审计的发展提供了新的契机，将在理论和实践上极大地促进我国环境审计的发展，由此确有必要回顾我国环境审计研究近年发展现状以判断未来发展方向。
二、近五年我国环境审计研究统计分析
（一）样本选取与统计方法
本文采取如下方式选取样本：中国期刊全文数据库/高级检索/关键词“环境审计”，检索2010年1月1日至2015年12月31日的数据（更新截至2016年8月20日），通过人工筛选剔除与环境审计主题无关文献，最终选取样本文献共计687篇。本文按年度、来源期刊类型、研究内容与方法进行分类统计，望能清晰描述我国近五年环境审计研究状况，并以此为据提出展望。
（二）年度与来源期刊类型
本文对该687篇环境审计样本文献按其发表年度与来源期刊类型进行统计。从论文数量年度分布看，大体呈上升趋势，环境审计依旧是学术界热门研究方向。从来源分布看，来源为核心期刊的文献共计205篇，约占30%，与张长江[ 1 ]2011年统计数据相比，比重有所下降但数量仍大幅增长，从侧面反映了非核心期刊对环境审计关注度显著提高。在核心期刊中，会计、审计类期刊仍占主导，但经济、环境、农林等其他类期刊比重接近21%，涨势明显，表明环境审计研究在非会计审计以外的学术界受到更多重视和参与。
（三）论文研究内容与研究方法
本文借鉴潘煜双[ 2 ]的研究，将论文研究内容分为基本理论与综合、环境审计实务、环境审计方法专论、国外环境审计介绍、环境审计规范专论五个方面（表1）。本次统计中，归为基本理论与综合类的样本文献所占比重为63.61%，与潘煜双[ 2 ]统计数据79.83%相比下降明显；关于环境审计实务的研究占13.25%，环境审计方法专论占14.26%，二者较均衡；国外环境审计介绍相关文献相对涨幅不大，占6.55%；但关于环境审计规范专论的文献五年内仅有16篇，比例甚至有所下降，仅占总体2.33%。
从研究方法和手段来看，仍多采用常规方法进行研究，但多样与新兴的研究方法也开始运用到研究中来。在环境审计实务文献中，大多数学者运用常规研究方法（如表2所示），此外，有3篇文章采用实证研究法，有7篇采用跨学科研究法，有3篇采用模型法进行分析研究。在环境审计方法专论文献中，方法的多样性体现得更为明显，费用效益分析法、生命周期评价法、层次分析法等方法被运用于环境审计评价体系的构建中，还有学者引入未确知测度等数学工具以构建相关模型对环境审计风险进行计量评价。
三、我国环境审计研究特点评述
（一）环境审计基本理论研究内容丰富
1.环境审计的概念
国内学者对环境审计的认识大致可以分为独立监督论、鉴证评价论及环境管理责任论三种。张丽华[ 3 ]等学者认为环境审计是一项促进和加强环境管理的经济监督活动；王淡浓[ 4 ]等学者指出资源环境审计是由政府审计机关对政府和企事业单位有关资源开发、环境保护的管理及经济活动的真实性、合法性和效益性所进行的监督、评价或鉴证工作；张莹[ 5 ]等学者则认为其产生于环境受托责任背景下，并以解除受托环境责任为目的；黄道国[ 6 ]提出由多个审计主体、不同审计客体、不同角度、多种审计方式组成的多元环境审计构想。
2.环境审计的主体
我国环境审计作为审计的一个分支，审计机关和审计组织是主要的实施主体。张爱民[ 7 ]等众多学者认为环境审计主体由审计机关、内部审计机构和注册会计师三部分构成；左睿[ 8 ]等则认为在低碳经济发展模式下，政府审计应积极倡导并逐步推行环境审计，以企业内部审计为主，加强独立第三方审计机构二次审计；刘静[ 9 ]指出我国碳减排审计主体单一，未能充分发挥政府审计、注册会计师审计与企业内部审计的协同作用。
3.环境审计内容与目标
环境审计的内容主要围绕资金、政策、管理、项目四个方面展开。黄道国[ 6 ]指出多元环境审计内容覆盖以上四点，具体涉及财政审计、行政事业审计、金融审计、固定资产投资审计、企业审计、农业审计、外资运用审计、经济责任审计及境外审计九类；唐洋[ 10 ]认为环境审计的内容涵盖合规性审计、环境管理体系审计、环保资金审计、废弃物和有害物质的处理审计、清洁生产审计、环境友好型产品审计及环评报告审计七个方面。关于环境审计目标，我国学者的观点主要集中在一元目标论、二元目标论和三元目标论。李曼静[ 11 ]对比上述三种理论，结合我国实际提出符合国情的环境审计总体目标、中间目标和具体目标；李雪[ 12 ]等学者重新构建环境审计二元目标体系；沙珍珍[ 13 ]等将利益相关者理论引入环境审计二元目标研究；时军[ 14 ]则分析指出环境审计目标设置应具有预见性、可操作性、特定性以及清晰性，并在终极目标指导下针对不同审计主体设立相应总体目标和具体目标。
（二）环境审计研究地域特征明显
我国幅员辽阔，不同地区自然生态环境、经济发展状况大不相同，相应的，各地环境审计也呈现明显的地域特点。例如，江苏省位于东部长江三角洲，河川交错，湖泊密布，自然条件极好，经济发达，环境审计开展较早并取得一定成效，该省环境审计从水审计、资源审计、农业资源审计、农村环境绩效审计到清洁能源审计、生活垃圾收运和处理绩效审计等均有涉及，相关文献内容丰富。中部地区中，江西省及周地区的环境审计研究多围绕鄱阳湖生态经济区这一重要国家战略规划展开；湖南省及周边地区环境审计注重对高污染、高能耗、高物耗产业聚集且生态系统严重受损的湘江流域治理的研究；汉江流域资源要素密集，也是我国重要的农业区及主要商品粮基地之一，湖北省近年来关于该流域的环境审计研究迅速发展。西部云贵地区自然资源丰富、生态系统多样、物种多元且不乏珍稀濒危物种，环境审计研究也多围绕保护资源、物种多样性等展开。
（三）注重环境审计的跨专业多学科交叉
近年来，众多学者在环境审计研究过程中引入多学科的不同方法、理论与模式进行创新，取得丰富成果，环境审计学科正从单一性学科发展为多种学科交叉的新学科。例如，秦荣生[ 15 ]利用物理“无影灯效应原理”探讨政府环境审计，吴洁伟[ 16 ]将模糊数学与层次分析法相结合对地区环境审计作出客观评价。除了与物理和数学等基础类学科相融合，我国环境审计也与其他人文、社科类学科相交叉，例如：李兆东[ 17 ]等将能质流分析法运用于新型企业环境审计模式构建，杨柳[ 18 ]等将生命周期评价法与环境审计相结合，宗元勇[ 19 ]从道教哲学的角度探讨了环境审计的原则体系，陈波[ 20 ]指出自然资源资产离任审计的形成与发展基于资源环境审计与经济责任审计的融合。
（四）对国际经验的分析研究热情不减
我国环境审计在国际上起步较晚，为更好地顺应国际环境审计发展潮流，我国学者一直注重对国际经验的借鉴。侯婷婷[ 21 ]等对比我国与加、德、印环境审计各组成要素，李明辉[ 22 ]等评述大量国外环境审计理论研究，游春晖[ 23 ]等对美国环境审计制度变迁进行了回顾，张珂[ 24 ]选取与我国环境审计起步时间相仿但后来居上的日本为对象进行研究。除分析借鉴发达国家环境审计模式外，我国学者对在环保方面有成熟经验的不发达国家环境审计模式也有所关注。例如，杨丽萍[ 25 ]对南非政府在环境治理和生态保护方面的经验进行分析，为我国政府主导环境审计工作提供了诸多启示。
（五）领导干部自然资源资产离任审计成为热点新命题
“自然资源资产离任审计”这一具有中国特色的监管制度自十八届三中全会后迅速得到学术界关注，成为环境审计研究领域的热点新命题。林忠华[ 26 ]、蔡春[ 27 ]等学者围绕自然资源资产离任审计理论体系进行了一系列探讨研究，丰富并完善了相关理论；湖北省审计厅课题组、安徽省审计厅课题组就本省自然资源资产专项审计工作进行了专项调研和理论探讨研究；张宏亮[ 28 ]等设计了主副指标相结合的资源环境管理指标体系，构建自然资源离任审计独特模式、方法及应用体系并通过案例证明其可行性，为相关实务的开展提供了指导。
四、我国环境审计研究展望
基于上述分析，本文对未来环境审计研究方向提出以下展望：第一，探索构建创新型环境审计理论体系。我国经济发展进入新常态阶段，这一特殊经济背景对环境审计理论体系提出更高要求，为了适应国内和国际经济环境的深刻变化，不断创新环境审计理论体系、积极探索合理有效的实施机制将成为未来研究的重要方向。第二，加强环境审计评价体系研究。环境审计评价体系是环境审计工作的重要依据和指南，目前对评价体系的研究大多停留在理论层面，可操作性差，缺乏实际应用价值，实际工作中也常面临诸多困难，因此建立符合我国国情的科学、合理的评价体系，存在理论必要和现实必然性。未来应加大对环境审计评价体系的研究力度，更多运用实证检验研究成果，并不断结合实际加以改进和完善。第三，深入环境审计法律制度体系研究。环境审计法律制度体系是环境审计的基础和保障，我国环境审计法律制度基本确立但仍存在立法体系不完善、内容不充足、实践不充分等问题，未来学者应更注重分析研究环境审计法律制度，为我国建立健全完善有效的环境审计法律制度体系提供理论指导，有利于尽快实现环境审计法制化、规范化。第四，加大对民间审计和企业内部审计的关注力度。民间审计和企业内部审计是我国环境审计的重要主体，应积极探索有利于我国民间审计和企业内部审计发展的有效路径，丰富相关领域研究。第五，进一步促进环境审计跨专业多学科交叉融合。环境审计与其他专业、领域的融合，有助于开阔研究思路，通过多元化的研究视角进一步丰富我国特色环境审计内涵。
【参考文献】
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