一、县级财政联网审计的实践过程
__年起，我们以财政“同级审”为载体，以“了解一点、学习一点、审计一点”为基本目标，开始财政联网审计的实践。
所谓“了解一点”：
（一）调查了解财政会计核算软件使用情况。由于县本级财政会计核算账套繁多、会计核算软件多样化。因此必须花时间逐部门、逐账套进行调查详细了解。
（二）了解会计核算网络软件运行情况。县会计中心对县本级行政事业单位通过网络环境实现会计集中核算，因此必须通读其数据字典的情况，了解掌握其数据架构情况。
所谓“学习一点”：
（一）学习财政会计核算软件基础知识。针对了解到的会计核算软件，要对其使用说明进行认真的学习摸索，以掌握各个会计核算软件的数据架构、查询方法等。
（二）学习“金财”工程实施运行情况。“金财”工程是计算机环境下的财政预算指标管理及预算执行管理系统，通过学习，有利于从“金财”工程系统中导出预算指标下达及执行情况数据。
所谓“审计一点”：
（一）循序渐进开展联网审计。前期的实践，是将财政核算系统数据导出或是对其后台数据备份后，再转到审计专用计算机上还原后进行数据分析。20__年，财政系统逐步全面推行“金财工程”，以用友GRP－R9财政管理软件作为财政核算管理的技术支撑并全面运行后，审计人员积极探索新环境下联网审计的途径与方法。通过政府政务信息网络平台，实现了对全部财政核算账套（包括镇级财政预算内外账套等）真正意义上的远程联网审计及实时跟踪查询。
（二）不断完善拓展联网审计覆盖面。一是实现了财政网络核算软件中全部账套实时查询与审计；二是挂接“农村经营管理软件”审计终端，实现对全县农村经济组织的远程联网审计监督功能；三是搭建社保资金审计终端，实现对社保资金及业务管理的远程监督；四是构建审计数据分析平台，开发“财政联网审计综合查询系统”软件，实现对财政综合数据的审计比对分析，如国资管理与行政事业单位国有资产管理情况比对，集中支付与单位支出比对，预算指标拨付与单位财政补助收入比对等等。
二、县级财政联网审计的实际效果
（一）关注预算追加的合理性。20__年“同级审”，审计人员从财政管理系统导出财政财力结算与预算执行情况全部数据，对全县191家县级行政事业单位财力结算单中追加县本级指标进行分析，按预算内县本级追加的1.97亿元支出指标进行分档分析，查出追加支出超过100万元的共28家计1.43亿元；按年初支出指标3.09亿元比对分析，查出超年初预算60%的共34个单位计1.45亿元。审计报告对“预算编制不精确、预算追加欠合理”的状况进行了披露，得到县政府的高度重视，预算管理被纳入财政细化管理的重要内容。
（二）关注预算执行的严肃性。20__年“同级审”，我们以“支出预算执行、执行厉行节约、支出指标控减”等为重点，通过政府政务网络从财政局预算指标数据库中导出行政事业单位部门代码、名称、上年指标结余、本年预算指标、追加预算、实际下达指标、预算结余等数据；再从县会计中心用友安易GPR财务核算系统基础数据库中导出176个部门单位年度财务支出结算数据，通过实际支出与预算指标的数据比对，实施了176个部门单位的预算执行、追加预算执行、单项支出预算执行、执行厉行节约、支出指标控减等审计，审计资金量达十多亿元。得出部门预算刚性不强，调整范围广，比例高、金额大；编制年度预算缺乏预见性、出现硬缺口，追加预算额度大、时间早；厉行节约规定执行不严，三公经费支出居高不下等问题，达到全面评估、综合反映和客观揭示部门预算编制、执行的质量和水平。
（三）非税收入专项审计调查。__年“同级审”中，审计人员通过政府政务网络与《行政事业性收费票据管理系统》（以下简称：票据管理系统）、《非税收入收缴管理系统》（以下简称：收费管理系统）分别进行对接，从《票据管理系统》中获取执收单位、收费种类、收费内容、票据领用销号等数据资料；从《收费管理系统》导出上年度非税收入的全部数据，以《票据管理系统》数据为收费依据，对《收费管理系统》数据进行比对分析，审计资金总量达__亿元。查出非税收入已开票据长期不入库；入库不及时、开票与缴款时间跨度较大，存在私存公款；少数单位许可收费实征比例较低，存在人情收费以及《收费管理系统》收费项目库维护不及时，导致已取消收费项目仍继续收费的违规问题。
（四）建立远程联网审计基本架构。__年县会计中心启用新的财务核算系统（网络版）。与此同时，政府党政网数据交换平台建立，政府网络通道日臻完善。在取得财政部门授权后，审计人员使用审计专用账号登录会计中心财务核算系统“财务查询与分析子系统”，对纳入会计中心核算的183家预算执行部门（单位）数据实时采集、即时查询，实现真正意义上的实时、远程检查监督。
（五）实现全面联网审计目标。自20__年开始，在取得财政部门授权的情况下，我们利用政府党政网数据交换平台，实现与用友GRP财政管理系统的无缝对接，通过网络渠道对财政管理系统框架内的“总预算会计系统”、“预算执行分析系统”、“国库集中支付系统”、“非税收入管理系统”、“集中财务查询和分析系统”、“指标管理”、“财务处理系统”、“远程申请支付与报账”实施远程查询分析，达到全面检查财政部门会计核算软件中各个账套（如预算内外、政府基金、专项基金、行政事业单位等）财政 财务核算管理情况，实时了解和监督财政资金运行各环节节点现状，审计机关对同级财政管理系统全面联网审计的目标基本实现。
三、县级财政联网审计的难点
从我们开展财政联网审计的实践以及与兄弟审计机关信息交流上看，大家对联网审计的认识是到位的、工作热情也是高涨的，在人力、财力、精力方面都有一定的投入，也取得一定成效。但也遇到一些困难与问题。
（一）外部环境对财政联网审计的影响。主要表现在财政部门“金财工程”尚在不断的建立与完善之中，现阶段还无法提供各核算部门的标准格式数据接口或模块，以致审计机关在财政联网审计上，只能是各展其手，零星突破了。而财政部门难以提供统一格式会计核算标准格式数据接口或模块，也有其客观原因：一是县级财政核算涉及部门众多，有国库（金库）（人民银行）、财政部门、社会保障部门、行政事业单位（预算执行）等；二是核算内容繁杂，国库核算税收，财政核算预算内、预算外、政府基金等，会计中心集中核算县级机关行政事业单位，社保部门核算各类保险基金等。三是会计制度不一，导致核算科目存在差异，《总预算会计制度》、《预算外会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》、《民间非营利组织会计制度》、《专项资金管理核算办法》等，不同的制度对应不同的核算科目；四是会计核算（管理）软件开发商的多样化，有用友、金碟、新中大等；三是后台数据库与版本的多样化，有SQL Serve、Oracle数据库等，有单机版、有网络版等。
（二）内部因素对财政联网审计的影响。一是联网审计平台的建设滞后，“金审工程”的AO与“金财工程”无统一规范的数据接口，联网数据采集技术支持难以得到有效实现。二是审计人员数据库理论与实务培训滞后，数据库应用、采集、归集、分析水平亟待提高。三是硬件投入相对不足，联网审计数据采集、数据转换、数据存储的设备条件亟待改善。
四、县级财政联网审计的完善拓展
（一）建立长远的审计人员信息化审计实用技能培训计划，定期不定期的进行实际操作业务培训。在巩固计算机审计中级培训的同时，更要注重实用数据采集方法、分析技能的培训。
2提高内容审计工作效率的主要措施
内容审计工作中存在的问题在很大程度上制约了企业的可持续发展，为此，想要从根本上将这些问题解决，企业内部审计部门应该从以下几个方面入手：（1）提高管理层对内部审计工作的重视程度管理层是否对内部审计工作给予足够重视，直接关系着审计工作的顺利开展。所以，作为中小企业管理层人员，必须充分认识到内部审计工作对企业发展的重要性，并且对内部审计工作的偏见，端正思想，将提高内部审计工作的整体质量作为企业发展中的一项重要任务来看待。同时，中小企业的管理层人员，需要积极主动投入资源，开展内部审计工作，结合企业发展的实际需求，确定科学合理的内部审计模式。只有提高了管理层对内部审计工作的重视程度，才能够确保审计工作的顺利开展，进而为企业的可持续发展奠定坚实的基础。（2）对内部审计机构人员进行合理配备根据中小企业经营特点和所处环境不同，其在内部审计机构的设置上也存在一定的差别。所以，企业对于审计机构的设置以及人员的配备，应该结合企业自身发展的实际情况，科学合理的设定。首先，企业应该结合自身的发展需求，分层次、分对象的对审计机构进行设置；其次，要根据管理层的便利和需要，选择最佳的审计模式，但需要注意的是，无论采取哪一种模式，都要确保内部审计具有自身的独立性和权威性。只有做到以上几点，才能够机构的科学设置和人员的合理配备。（3）扩大内部审计工作范围为了更好的满足中小企业的可持续发展，审计部门应该在财务审计的基础上拓宽审计范围，其涉及领域应该包括经营管理、人力资源管理、内部控制以及系统安全性等多个方面。但需要注意的是，对于业务的拓展，必须充分结合企业的实际情况，务必使得内部审计工作在有限成本下发挥充分作用。（4）不断引进先进的技术手段，促进内部审计工作信息化中小企业内部审计工作的开展离不开先进技术手段的支撑，所以，在未来的时间里，企业应该注重对先进技术的引起，并在此基础上建立一个完善、高效的内部审计信息化系统，从数据采集与转换、审计项目管理、审计数据查询、审计业务分析、审计文书管理、审计程序管理、审计台账管理、联网审计、审计工作管理等方面协助内部审计人员开展审计工作。这样一来，不仅能够进一步提升内部审计工作的全面性和系统性，而且还可以实现内部审计工作的自动化与智能化，为企业发展奠定坚实的基础。
大力开展审计工作要符合社会科学发展的要求，以人为本，满足广大人民的基本利益，审计工作主要应该关注财政专项资金资金的使用、管理、以及项目完成情况与取得的效果。其中，资金的使用情况主要包括立项的时候是否存在虚假立项现象，项目款是否全部用于此项目，无浪费无截留。资金的管理情况主要包括，资金分配是否合理，拨款的手续是否有效，审计单位是否在有效的进行控制。审计工作的完成情况主要包括项目是否在规定的时间完成。设计效益情况主要包括，项目对于当地经济的发展是否有利，能否满足广大人们的需求，有无损坏自然资源，是否有资金损失或浪费的情况发生。
(二)专项资金绩效审计的方法
在财政专项资金审计的过程中，首先，审计人员应当带着疑问去实施，在通常情况下，项目的各个环节都会存在一些问题，审计人员在审计的过程中，要质疑每一个环节可能发生的问题，从而寻求真实的结果。其次，审计人员要充分发挥群众的力量，找到一些知情者来揭露出一些违法事件和违法动机。除此之外，审计人员应当追踪资金流向，检查是否有不合法的资金流出，使得资金的使用情况没有达到预期的效果。最后，在审计过程中，可以利用计算机软件等一些信息化的辅助工具来识别项目的异常情况。在对项目的审计工作中，应该综合运用以上各种方法，以此来提高审计的效率。
二、开展审计工作的建议
随着我国逐渐对地方财政支付力度的不断提升，财政资金的下发确实为地方发展带来强有力的资金后盾，但是，在支付方面，财政资金在管理审计上却出现了不同的问题，包括审计不到位、资金大量沉淀、资金使用不明、缺乏监督管理等。因此，加大对财政专项资金审计力度，将财政专项资金的使用功能最大化，方能够提高我国政府财政性资金的总体使用和效果。文中提出几点建议如下：资金审计和项目审计相结合，既要关注资金流向，又要审查项目完成情况与效果，避免有小项目大资金的现象发生;要从会计账目开始着手，检查各项资金的使用情况，管理情况和使用的效果。调查过程中，调查程序应当简化，涉及面广，保证审计资料完整、统一;审计分析时应该分层次地进行分析，不同性质的项目要从不同的层面论证，要从自然环境是否损坏、人民群众的利益能否满足等方面来分析社会效果;在进行绩效审计时，要以各个项目为对象，看此项目的社会需要程度，是否按时完成以及完成的效果是否达到了预期的目标。另外，从宏观效果来看，此项目是否符合国家的发展方向，有无存在重复项目。
财政专项资金效益审计应是对申报立项、资金流向、管理活动、制度运作、资金使用、效益产出等环节的全过程全方位的系统审计。笔者试对财政专项资金效益审计的重点及方法谈一些粗浅的看法。
一、财政专项资金效益审计的重点
（一）申报立项审计
通过调查、观察、分析等方法，做好对财政专项资金项目建议书、可行性研究报告及项目概预算的审计评审。一方面审查立项的可行性，即申报立项是否进行了可行性研究，背景是否真实，建设条件是否落实，可行性研究内容是否完整，技术经济论证是否切实可行，是否符合当地自然条件（资源、地理和环境）、调优经济结构、技术经济支持能力、社会发展实际、市场前景和可持续发展的要求。有无虚假、重复申报立项的问题，有无随意、盲目申报立项，有无违背科学规律、忽视和谐发展和长期发展、造成效益低下的问题，是否存在项目半途而废、损失浪费的问题。另一方面审查项目概预算的经济合理性，即是否体现科学、可行和节约的原则。涉及工程建设的还应审查工程设计概算和施工图预算编制是否合规、正确，包括内容是否完整，所依据的设计资料、设计图纸及变更资料是否齐全，是否做到切合实际、技术先进、经济合理，概预算定额与标准是否合规，套用是否正确，有无高估冒算等现象，取费基数与标准是否正确，市场价格与预算价格是否正确等[1].
（二）资金流向审计
审计中首先从资金来源渠道入手，摸清所审财政专项资金的性质、主管部门、来源渠道、规模、构成及具体用途，为深入审计做好准备。如对通过上下级财政结算拨入的专项资金，可审查年度财政结算表、指标账、与上级往来及上级财政部门下达的指标文件、项目批件等资料；对非财政部门主管的其他专项资金可去相关主管部门调查。其次了解主管部门资金管理、分配方式及拨付渠道。重点核对主管部门所分配的资金与使用单位申报的内容是否一致，是否按规定及时下达分配指标，有无随意分配或“暗箱操作”的现象。目前各种专项资金拨付路径不够统一，有的通过各级财政拨至资金使用部门、单位，在国库直接支付下有的从财政直接拨至供货商和服务商，有的由财政部门通过主管部门层层下拨至相关部门、单位。在财政部门内部，一些资金也分别由各职能机构下拨，有的由国库机构拨至有关职能机构，实行报账核算和结算。拨款的结算方式也不统一，有的通过往来结算，有的直接拨给资金。三是以资金流向为主线，依据资金性质、指标、规模、用途、拨付路径进行跟踪审计。通过有重点地详查或抽查等方法，检查各环节应到位、已到位的资金数额是否真实及其到位的时间，揭示各级主管部门是否按指标、计划、进度或规定程序，及时、足额、规范地拨付资金，中间环节有无滞留、截留、挤占、挪用以及损失浪费，以致影响项目实施的情况，如用于弥补部门和单位经费、平衡预算、违规建设和购置小车等；检查地方应配套的资金是否配足，配套资金的来源是否真实存在，有无假配套的情况，如以物资、债务往来、劳务等抵项的现象。审计人员在必要时应向开户银行询证，检查银行存款对账单收付业务记录，揭示有无已收到的专款未经使用又违规流出使用单位的情况，若有，则应深入进行追踪审计[2].
（三）管理活动审计
管理工作的成效如何，直接影响到财政专项资金项目的效益。财政专项资金投入或使用后主要转换成四种形式：一是以货币形态存在和运作的基金，如农村合作医疗基金；二是一些有形的公共资产（设施）或法人资产（设施），如科技型设备、农业及水利设施，它们在形成过程中一般通过工程基本建设来体现；三是维持公共设施功能或正常运行所需的各种无形的耗费支出来源，如养护经费、路灯经费等；四是保障各类贫困群体生活以及村级基层组织正常运转的费用来源，如抚恤和救助资金、村级三项资金。有些资金在各个阶段会以不同的形式交替出现，如财政安排的一些科技三项费用先是形成科技创新基金，经使用后转换成科技型设备，以后随着有偿部分的回收又变成了科技创新基金。专项资金的专用性质和转换成的形式不同，决定其管理活动的特点也不同。审计中，要依据它们的性质、运作形式和特点，深入分析其内在属性、外在联系和发展趋势，从管理系统、管理模式、服务效能、工作质量、项目进度、执行政策及政策制定本身等各项关键的管理活动角度，抓住重要环节和控制点，开展管理活动审计。
（四）制度运作审计
目前财政专项资金拨付、使用中普遍存在的挤占、挪用、损失浪费、效益低下等问题，其根本原因是体制上的不完善、制度上的不健全和运作上的不规范。有的专项资金缺乏严密规范的管理制度，有的管理制度形同虚设，起不到应有的作用，有的管理制度背离公共财政的要求，管理职责分工不清、约束不严、监管不力，资金安排和分配缺乏按职责权限进行科学、公开、公正、公平的操作程序，有的资金条块分割、多头管理等等。审计中首先要运用公共财政理论、控制学、系统学等原理，审查相关部门、使用单位是否建立了规范有效的管理和内部控制制度，是否制定了资金使用和项目管理单位“五专责任制”（专项、专户、专用、专账、专人负责）以及跟踪反馈、绩效考评与奖惩制度，各种制度正常运作的保障措施是否健全有效。其次要通过调查、访谈、座谈会及查阅资料等方式，查明有无流于形式的制度和措施存在，评估制度、措施的执行程度。通过审计达到揭露问题、健全制度、规范管理、制衡权力、促进改革、提高效益的目的[3].
（五）资金使用审计
一是重点检查财政专项资金是否专用。从账证及票据等原始凭证入手，按照重要性原则，检查使用程序是否合规，各项支出有无严密的审批手续；票据是否合法，资金投放是否符合政策，支出内容是否真实，用途是否符合要求，有无截留、克扣、挪用、虚报冒领、擅自改变用途的情况，如违规用于补充办公经费，发放奖金、津贴和福利，项目之外购车、搞基建，擅自出借资金等问题。对税务等部门“代开”的运输、劳务等票据要重点检查是否以合法形式掩盖虚假事项和不实内容。要强化对白条支出、袋袋账、包包账的审计。二是使用过程是否体现合理、节约原则。检查各项支出是否精打细算，是否按期编制计划和办理申请报告，有无大手大脚、贪大求洋，随意扩大项目规模，提高建设标准，搞花架子，以致贻误整个项目建设的现象；所购物资是否必需，质、量、价是否合理，有无办理必要的验收、保管、领用手续，有无盲目采购、浪费资金的现象。当然，也要检查有无随意缩小规模，以便达到侵占专用资金的目的。各种非生产性支出是否严格加以控制，有无因占比过大影响到整体建设或生产。三是财政专项资金是否按照项目进度使用。能否满足项目质量要求，有无因付款不及时而影响项目实施、错过农时工期的情况，办理工程资金结算是否履行了必要的审计或审核手续。四是重视和加强对财政报账制核算的审计。防止会计核算与资金的实际使用情况相脱节。
（六）效益产出审计
财政专项资金项目完成后，应通过对所产生的效用特点、受益范围和所办事业生命力的强弱、预期目标的实现程度以及有关经济效益、社会效益、资源与生态效益等方面进行效益产出审计和必要的后续跟踪审计，以综合评价其项目效益。现行专项资金项目按功能和作用可分为公益性、准公益性、经营性三类。在审计及分析评价上，公益性项目效益产出审计的重点是以社会效益为主，对准公益性项目效益产出审计的重点既要立足社会效益，又要兼顾经济效益。对经营性项目效益产出的重点是以经济效益为主。同时，要牢牢坚持可持续发展战略，将资源与生态效益的分析评价融入三类项目审计中。在具体评价时，要注意：一是利用宏观经济与社会指标，如分析项目是否按期完成，运行后是否增加税收、解决就业、改善民众生产生活条件、拉动周边和相关产业的成长和区域规模经济的形成、提升抵御自然灾害能力、提高重大疫情防控能力等方面的情况，评价社会效益情况；二是利用财务、经济、技术能力指标，如投资回收期、获利能力、偿债能力、财务净现值等指标以及是否增加产业化程度、提高生产能力、增加产品科技含量和附加值等方面的分析结果，评价经济效益情况；三是利用项目对资源的消耗与利用以及是否符合环保法规、政策和标准，噪声、污染物等排放是否控制在规定标准之内、治理措施是否有效、改造生态的能力如何等方面的分析结果，评价资源与生态效益情况；四是对项目建成后涉及资产移交及后续管理、维护的，要用发展的眼光去分析评价，主要包括资产接收管理的主体是否合法及其管理能力如何，现行管理体制能否满足长远发展需要，运行收入与成本费用有无严重倒挂，使运行难以为继而无法长远发展。
二、财政专项资金效益审计的方法
在审计方法上，财政专项资金审计要注意以下几个方面；
（一）选准项目
目前专项资金主要分成以下几类：与“三农”有关的支农资金、扶贫资金、水利资金、农田建设资金、农村路桥及广电和电力建设资金、新型农村合作医疗基金，与发展生产力有关的科技、教育、技改资金，与人民生活有关的社会保障资金、初级卫生保健资金，与可持续发展有关的环保资金，与地方硬件建设有关的交通建设资金、城建资金（绿化、景点景观、公共设施运行资金）[4].审计选项时要权衡利弊，统筹兼顾，突出重点，充分考虑现有审计资源条件、审计人员有限的经验和能力、审计成本等因素。主要选择一些政策性强、对经济、社会、发展影响大，或损失浪费严重、易受政府关心和社会关注、关系群众生产生活，且简单可行、易于操作和评价的重点财政专项资金[5].
（二）整合资源
效益审计是一项全新的工作，审计机关要加强组织领导，投入精兵强将，选调补充一定数量的非财务审计人员如管理、工程、环保等方面的专业人员，组成多兵种合成队伍，提升整体审计能力，必要时借调社会中介或内审机构人员共同参与；对申报立项可行性研究的评审和管理活动的审计，可特聘一些相关行业的专家去实施，以弥补现有审计队伍的知识面过于单一的不足。另外，由上级审计机关统一组织某一专项资金的“一条龙”效益审计，不失为一种好办法。可实现统一组织、集中培训和同步指导，共享审计思路、方法、技术等资源，便于地区之间的绩效比较与评价。
（三）广泛使用审计调查手段
审计调查可以极大地节约审计资源，提高审计工作效率，增加审计的可信度。
（四）评价要尽量谨慎客观准确
现阶段效益审计尚在摸索阶段，评价标准不够完整、统一。所以当前的效益审计评价应把握以下原则：一不能强求尽善尽美，贵在不断探索和实践，以此达到逐步提高和完善的目标；二不能要求面面俱到，应突出影响大、起决定作用的重点环节；三评价要尽量客观、全面、准确，充分发挥预防性、建设性和借鉴性三个作用[6].
在进行专项资金效益审计具体评价时要尊重事实、切合实际、恰如其分，肯定成绩，指出不足，切忌不着边际，牵强附会，缺乏针对性，重点不突出。专项资金效益审计可以从立项是否恰当、资金分配是否公平、合理，管理是否有效，资金使用是否节约，效率和效果如何等方面作出重点性地审计评价。就目前而言，这种评价可以是对所审的全部或部分重要事项的评价，也可以突出对经济性、效率性、效果性某一方面的评价。要特别把握一点，评价标准与审计事项越密切，评价结果越可靠。在对未来效益的审计评估上，既要进行趋势分析，更要注重不确定性因素分析。
[参考文献]
[1]济南特派办。公共工程绩效审计的四个环节[J].中国审计，2005（9）：13.
[2]彭华彰，周铁锐，贺明明。国外效益审计的启示与开展中国特色效益审计的探索[J].审计研究，2005（1）：4852.
[3]郑新举。坚持以科学发展观为指导搞好水利建设资金审计[J].中国审计，2004（17）：7172.
一、调整视角，提高层次
为丰富财政审计的内容，不断提升财政审计的层次和水平，财政审计要从公共财政的角度出发，善于把握全局情况、分析整体趋势，要从零散的单个问题中归纳、提炼出总体评价和普遍性问题，深入关注体制、机制和制度建设的问题，加强对普遍性、倾向性和苗头性问题的研究，从制度层面找原因，提建议。结合国情和省情，在政策设计、执行及效果等方面展开深入研究，发现和揭示突出问题，要着眼于政府及财税等部门执行国家既定的大政方针、宏观调控政策措施以及政策性资金使用情况，深入分析各项政策的综合效应。深刻剖析成因，提出有针对性和建设性的审计建议，进一步体现出财政审计的监督性、预警性和建设性作用。
二、转变观念，明确目标
署领导指出，当前和今后一个时期，要以促进健全财政体系、保障公平正义、发挥政策导向、强化问责机制、提高预算绩效为目标，今年重点围绕推进健全统一完整的国家财政预算体系和加强财政科学管理，认真抓好财政审计。
随着政府职能的转变和政府机构的调整，审计的环境、客体、目标发生了变化。公共财政活动内容的转变，大大扩展了财政审计的领域和范围，财政审计关注的重点不仅限于财政收支、转移支付、专项资金、预算执行等常规领域，而且拓展到更具有宏观性、建设性、效能性等方面的问题上来，财政审计的目标不仅是要维护国家利益和经济安全，而且要关注到民生效益和生态环保等方面。
三、拓宽范围，抓住重点
受审计资源和观念手段的制约，我国各级财政审计的链条均较短，难以完全深入到财政资金运行的每一环节。财政审计对预算管理的审计监督中，也往往对审计预算的执行这一“中间”环节比较重视，对预算编制、决算审签这“两端”的关注度还不够。
按照总理“对公共资金、国有资产、国有资源实现审计全覆盖”的要求，随着公共财政制度的逐步确立和完善，审计机关要拓宽审计内涵，促进财政审计的横纵发展。一方面，公共财政的整体性要求财政审计把一般预算、基金预算、国有资产经营预算和预算外资金等所有政府性资金全部纳入审计视野。另一方面，要积极贯彻审计跟进要求，改变过去侧重于时点、单个、静态和阶段性事后监督的做法，紧跟财政资金走向，推行“全程式预算跟踪”，将预算编制、批复、执行、调整、决算、绩效全面纳入审计监督范围，采取事前、事中、事后等不同方式方法，对重点建设项目和重点专项资金开展跟踪审计。同时做到审计评价内容的层层推进，从关注“真实、合法性审计”到全面推进绩效审计。要结合审计项目，注重从政策执行、资源利用、资金使用效益、行政工作效能等方面做出评价，促进建立科学的绩效考核评价机制。
首先，看专项资金是否进行了正常的研究，以及使用的决策是否恰当，立项是否具备科学性，背景是否真实等；其次，要看使用的决策上有没有虚假立项，重复申报的错误；最后，查察项目的预算情况，看是否存在不合理的情况，有没有遵循节约的原则，实际的决算中是否超出预算等问题。
（二）财政科技专项资金的管理绩效审计
要看财政科技专项资金在分配上是否影响了资金的效益发挥。在资金安排问题上，项目设置是否很多并且存在交叉重复的现象，资金在投资上有没有零零星星、没有形成强大的合力的问题。
（三）科技专项资金的使用情况
审计专项资金的使用情况决定着资金的使用效率，因此对于使用情况的审计是极其关键的。主要审计的内容是，是否按照预算对于资金进行了使用，是否有某些人利用职务之便对专项资金进行了克扣、挪用等情况；检查资金使用的过程是否存在随意扩大项目的现象；更重要的是对于每个项目的质量以及结果进行最终的审查，并且对于一些个项目最终的效益进行评价，提出改进的建议。
二、通过审计发现财政科技专项资金目前使用中存在的问题
（一）重大科技专项资金的预算基础组织工作不到位
预算的功能是通过事前有预测性的对未来有相对清晰地认识，并且借此发挥控制作用，将钱“用在刀刃上”以避免不必要的支出，但是广东省的财政科技资金预算却不到位，专项资金分配不符合程序，没有在主要的项目上投入大量的资金，造成资金分配不均衡，在重大科技专项上没有足够的科研经费，导致项目最后的流产，影响了科研的发展。
（二）在专项资金的管理过程中控制意识淡薄
财务人员在专项资金的管理中只是承担了部分基础简单的服务性工作。对于专项资金的概念模糊不清，没有了解专项资金的收支应当与经常性的收支区别开来进行核算。导致专项资金的支出没有按照规定专款专用，餐费以及差旅费的支出过大，没有对于科技专项资金的使用建立独立的账单，最终导致专项资金转化率很低。
（三）财政部门对于专项资金缺乏监管力度，进而导致科研创新太少，个别的资金被挪用现象严重，有的甚至直接购买他人的科研成果。
三、加强财政科技专项资金管理的对策与建议
为了加强财经纪律的严肃性，切实加强对于专项资金的使用和管理，应该从下面几个方面进行规范化。
（一）强化部门预算管理
对预算编制方式进行改革，推广新的预算编制办法，切实提高预算编制的科学性和准确度。要分清科研项目的轻重缓急，合理分配科技专项资金，加强部门和部门间的沟通，根据财力情况核定预算。依照预算定额的标准，建立新的收支分类体系，对专项资金的分配进行约束，不断增加专项资金的使用效益。
（二）强化专项资金控制意识
准确定位财务人员角色将财务的职能定位全面参与资金的使用决策与控制。要对于财务室内部的岗位职责进行合理规范化的分工进而保证财务的职能得以有效的实现。在这样的基础上，财务人员应该对应于整个项目的建立到实施进行全过程的参与，要对整个过程进行统筹规划，本着资金到哪，管理到哪的思想，加强对资金支出方面的管理，保证资金充分发挥作用。财务人员随时了解课题的进程，了解项目的进度，有效的安排付款，这个过程需要整个科研小组对于财务人员全程的配合。
（三）完善课题的管理体制
财政办公室要严格审核所立项目，组织一些科研专家对项目进行可行性的评判和研究，提出可行性的评论报告和评审报告。并且严格遵守程序进行申报，建立滚动的部门项目库和财政项目。加强预算的编制，各个资金使用的课题都要在申请的过程中对于项目做出较为详细的预算，并且在项目开展的过程中要严格按照预算标准进行。注意信息的传递。各研发课题小组在使用资金的过程中应该加强业务人员和财务人员的交流，让财务人员对于项目的进度有较为清晰地了解，从而进一步安排课题资金。财政部门也要秉公执法，不能随意克扣专项资金，保证课题能在规定的时间里成功完成。课题结束后经办人员要及时进行项目的报销，并且对于课题的研发过程进行细致的分析总结，之后交付审计部门对于此次课题研发过程进行审核，提出相应的修改意见。根据相关的法律法规和管理要求，对于剩余的资金，要及时进行返还，不得自己扣留用在它处。
（四）实施专项资金评价
控制专项资金的支出当前使用绩效评价的方式很多，对于专项资金的绩效评价使用哪一种方式，应该根据不同的课题来制定。如：科研的方向在于医学研究上，对于其绩效的考核不仅要看他的完成情况，更要看在医疗应用方面做出了哪些贴合实际的事情。根据课题的不同特点立不同的评价指标，用科学的方法对专项资金的使用进行评价。
（五）加强专项资金项目管理
优化专项资金支出结构加强资金项目管理是不断提高专项资金利用效益的有效方法。财政办公室首先要对专项资金的申请进行严格的审核和筛选，再根据项目的重要程度分主次进行拨款，并递交预算部门。避免先预算资金后论证项目的荒谬之事出现。
我国的财政体制改革不断深化，逐渐形成了财政预算编制、执行、监督相分离的管理模式，构建了较为完整的公共财政体制框架。这些改革改变了财政资金的流动和管理，如果政府仍然按照过去的模式对财政预算执行常规审计，是很难达到实质性效果的。而且，政府不能仅仅关注财政资金的使用而忽视了使用效率，这与审计方法息息相关。目前在实际审计过程中，审计人员倾向于重视财政资金的运行状况，没有将资源配置与广为职能相关联，而且传统的审计方法和审计理念没有起到良好的监督管理作用，导致财政预算执行工作中效率底下，效果不明显。
2.财政支出管理的需要
如今我国形成的财政政策对于稳定国民经济和社会运行起到越来越重要的作用，推动了市场经济的快速发展。此外，我国的财政管理工作也取得了一定程度的进展，建立了一套相对规范稳定的增长机制，我国的财政预算规模也随着社会经济的发展和进步逐渐扩大。传统的财政管理模式已经无法适应经济发展，从而出现了一系列问题，包括财政预算执行过程中资金被挪用、占有、滞留的情况，财政预算管理工作中缺乏监管等，有损于国民经济和人民利益，不利于政府工作的执行和工作效率的提高。所以，加强完善财政预算管理在当前是十分必要和迫切的，而在财政预算管理体制中引入绩效审计，能够及时检查预算的执行情况和预算资金运行情况，从而调整预算结构，从根本上解决财政支出管理中的问题。
3.社会经济协调发展的需要
目前，我国根据社会经济发展实际，明确了经济建设的目标是全面建设小康社会，保持经济平稳较快发展，经济结构战略性调整取得较大进展，转变经济发展方式，提高我国综合实力和国际竞争力。在这种背景下，财政预算资金作为国家公共基础建设的重要保障承担了更大的社会责任。因此，审计工作要加大对预算资金的监督控制，积极有效地开展绩效审计工作，实际发挥其在预算资金执行工作中的效用，提升财政预算资金的使用效率和效益。而且，我国经济体制改革深化，经济社会领域的难点也反映到了预算执行上，审计部门也要把握经济发展趋势，重视改革过程中出现的新问题，加强对预算资金执行过程中重点项目和领域的审计，充分发挥审计的制衡作用，保证社会经济协调发展。
二、提高财政预算绩效审计水平的策略
1.加强对绩效审计的理论研究
目前，我国对绩效审计的理论研究仍处在探索阶段，还需要对实际工作中出现的问题加以研究。这方面需迫切解决的问题有绩效审计的原则、标准、方法，绩效审计的评价和反馈以及结果和跟踪等，包括前期中期和后期三个阶段。只有对这些问题深入分析研究，才能使理论联系实际，更好的发挥理论的指导作用，从而解决操作层面的问题。同时，还应该借鉴国外先进的经验，吸收他国优秀理论，提高我国绩效审计的理论研究水平。
2.完善绩效审计法律法规
完备的法律法规对于绩效审计的执行具有基本的保障作用。我国在财政预算执行中实行绩效预算仍处于初级阶段，还缺少配套的法律法规体系，绩效预算的重要性不断突显，政府必须制定相关法律法规。首先应该在《审计法》中明确对绩效审计含义、内容、对象的规定；其次，借鉴发达国家相对较为成熟的准则制度，制定符合我国实际情况的标准和程序。
3.规范财政预算执行管理和绩效审计体系
财政预算执行工作中的绩效审计是适应财政管理需要的，对于财政支出管理具有十分重要的作用。所以政府应该对预算执行过程中的一系列不规范问题加强管理，严格按照预算法的规定进行工作，规范预算执行程序和调整审批程序，完善预算执行的激励措施和监督机制，以保证预算执行的规范化。同时，也要完善绩效审计体系，强化绩效审计准则，加强内部监督控制，推动绩效审计的信息化建设，以顺应社会发展趋势，满足更大的财政预算规模。
4.明确绩效审计评价标准，建立绩效审计评价体系
在财政预算的绩效审计中，评价标准的确立十分关键，每一项财政支出都有不同的评价体系和标准，因此，政府需要在审计准备阶段就开始明确评价标准。为此，审计机关要搜集财政预算资金相关标准，针对不同的审计机构，分析不同审计目标，建立相应的合理的科学指标。同时，要根据实际工作需要建立完善的评价体系，重点考察预算执行过程中的工作效率、效果和经济效益，从定量和定性两方面分析指标，优化绩效审计效果。5.建设高素质财政预算资金绩效审计队伍开展绩效审计对审计人员提出了更高的要求，需要他们拥有完备的知识理论和相应的应用技能，还应具备法律意识和管理意识。因此，在绩效审计的队伍建设方面，必须优化人员结构，更新审计观念，引入更多专业人才。同时，要定期对在岗工作人员进行培训，增强他们在审计方面的专业知识和相关法律知识、经济管理知识，提高审计人员综合素质，此外，还应吸纳其他相关专业人才，促进审计人员构成多元化和审计队伍的发展壮大。
由于《预算法》规定预算不列赤字，政府性债务未能纳入预算管理；有的地方政府未对本地区债务实行归口管理；有的地方政府未制定本地区债务举借规划和债务收支计划；有的地方政府未建立健全政府债务风险预警和控制机制；有的地方政府未建立政府债务偿债（还贷）准备金制度。
2.地方政府事权与财权不匹配，政府性债务快速增长，加大财政金融风险。
近年来转轨时期地方政府庞大的事权与有限的财权不匹配是政府举债的体制性原因。中央承担了诸如国防、法律、秩序等重大国家事务的供应责任，但在支出责任划分、支出结构上没有明确，特别是省以下各级政府在事权划分、支出结构调整上没有突破性动作。事权与财权划分不清晰、财权与事权不统一，目前地方经济发展的模式依然是政府主导的发展模式，地方政府为完成市政建设、交通运输和土地收储整理等事项而举借债务，举债是“全能政府”必然要走的道路，近年来政府性债务呈快速增长趋势，加剧了财政金融风险。
3.部分政府性债务处于隐性状态，游离于监督管理之外。
政府性债务一般不出现在资产负债表中，包括政府担保、地方金融机构呆坏账、社保资金缺口等；部分单位特别是融资平台公司拖欠的工程款无法准确核实，由于工程计量清单不完整、政府拖延时间办理工程决算等原因，财务报表不反映工程欠款债务。一旦隐性债务出现偿债困难，仍需相应各级政府买单。就目前我国政治一体化性质看，中央财政最终会背上本级政府和地方政府的债务，承担偿债责任。
4.偿债资金主要依赖土地出让收入，偿债能力不确定，未来偿债风险较大。
我国地方政府财政收入对土地出让收入依赖程度较高，财政收入结构不合理的现象较为普遍，影响了地方财政收入的可持续增长。
5.领导干部政绩考核制度不尽合理，加剧了政府性债务规模。
现行对地方党政领导班子和领导干部的各类考核，主要把地区生产总值及增长率排名，并且实行末位淘汰制。为了生产总值、固定资产投资、增长率等经济指标及“形象工程”、“政绩工程”，而千方百计举借债务。
二、建议及对策
1.建立健全政府债务管理制度，增强政府债务的风险意识。
建立和完善政府性债务偿债长效机制，确保政府性债务有序管理，不断提高政府防范和化解债务风险的能力，维护政府信用；实行政府性债务归口管理，建立统一的政府性债务管理机构，明确债务管理责任，对政府债务统一规划和管理，增强统一性、整体性；建立地方政府性债务风险预警机制，设立政府性债务风险预警指标，对各级地方政府及相关部门单位等债务的规模、结构、偿债能力等逐步实现实时、动态、全程监控，真实反映财政偿债风险程度和发展变化趋势；建立政府债务偿债（还贷）准备金制度，实行专户管理、专款专用，确保政府债务按期偿还，增强政府防范与化解债务风险的能力；实行政府性债务风险报告制度，定期向党委、人大和政协报告政府性债务情况。
2.纳入预算管理体系，严格控制债务规模。
西方国家的债务管理实践表明，将地方政府性债务纳入预算管理、合理确定地方政府债务规模是增强债务透明度的有效举措。各级地方政府要把握“适度举债，加强管理，规避风险”的原则，从全局、长远、战略的高度，通盘研究发展的要求与可能，合理确定政府负债规模，严格控制过度融资。尽快建立政府债务预算编制管理体系，对政府债务进行预算、确认、记录、报告，依靠政府预算机制强化对政府举债行为的约束。同时，改革现行以收付实现制为基础的预算会计制度，最终建立起以权责发生制为基础的政府会计制度，据实反映政府债务增长情况、或有负债情况、债务项目的建设及绩效情况，强化债务借、用、还全过程的管理与监督。
3.着力处理存量债务，积极化解政府风险。
对政府现有的存量债务，根据具体情况采取措施，分类处理。一是对因为发展义务教育和公共卫生事业而形成的债务，可考虑由上级财政转移支付化解；二是对一些有固定经营回报和有收益的公益性项目债务且资产质量较好，可考虑采取市场化运作方式，将收益作为偿还债务的资金来源；三是对无收益的公益性项目债务（如市政基础设施、城乡道路等），各级政府应制订债务偿还计划，落实偿债资金来源，建立适当规模的偿债准备金并专户管理，将偿债资金纳入财政预算管理，以应对可能出现的偿债风险，维护政府信用。
4.实行事权与财权相匹配，积极拓宽来源渠道，增强偿还债务能力。
一方面，各级地方政府要大力发展地方经济，壮大地方财政收入规模，增加地方可用财力，从根本上解决债务风险问题。另一方面，要加强土地出让收益、城市公用设施配套费、专项收费、经营性项目收益等收入的管理，不断拓宽偿债资金的来源渠道。当前尤其要加大城市资源经营收益的归集力度，对政府投资建设的城市道路、公园、广场、河道、湿地等公用基础设施周边可用于开发的土地等资源，可通过政府土地储备、土地竞价出让、项目开发经营等方式，将土地等资源的增值收益收归政府，增强政府的偿债能力。
5.优化考核机制，强化举债责任追究制度。
地方政府和官员片面的政绩观，以及不规范、不合理的行政绩效考核机制，是导致地方政府投融资平台债务快速增长的一个重要原因。《关于改进地方党政领导班子和领导干部政绩考核工作的通知》，规定今后对地方党政领导班子和领导干部的各类考核考察，不能仅仅把地区生产总值及增长率作为政绩评价的主要指标，不能搞地区生产总值及增长率排名，中央有关部门不能单纯依此衡量各省（自治区、直辖市）的发展成效，地方各级党委政府不能简单地依此评定下一级领导班子和领导干部的政绩和考核等次。各级政府应依据《通知》精神，积极将债务管理纳入绩效考核体系，强化举债责任追究制度，加强对政府性债务的监控力度，及时偿还到期政府性债务，慎重举借新的政府性债务，逐步化解沉积债务，防止出现新的风险。
引言：当前理论界对于自然资源离任审计方式有两种观
点，其一是以自然资源资产负债表为审计对象的模式，其二是以资源环境审计、经济责任审计结合得拓展模式。笔者认为，第二种审计方式只是当前的权宜之计，对离任干部自然资源责任的审计最终落脚点还是基于政府综合财务报告的审计，而自然资源资产负债表之于政府综合财务报告就如同资产之于资产负债表。所以，探索基于政府综合财务报告对离任干部自然资源责任的审计是及其必要的，本文通过分析离任干部自然资源责任的审计的路径导图，并提出基于政府综合财务报告的离任干部自然资源责任审计的相关建议。
一、基于政府综合财务报告对离任干部自然资源责任的审计的路径导图
本文在查阅相关政策文件和研究文献的基础上设计了基于政府综合财务报告对离任干部自然资源责任的审计路径导图，设计此图的目的在于理清自然资源离任审计与政府综合财务报告之间的过渡关系和审计路径，为离任干部自然资源责任审计模式探索提供试行思路。
本文路径设计图的精髓在于：
（一）明晰政府综合财务报告的框架。此路径图基于政策解读的基础上，非常清晰地阐述出了政府综合财务报告的框架，使读者一目了然。从框架体系中，我们可以明确看到综合财务报告包含了资产负债表（国家层面）、收入费用表、附注、政府财政经济状况章节、政府财政财务管理状况章节等内容。
（二）厘清了政府综合财务报告和离任审计之间相关关系。本文在查阅相关制度文件和理论文献后，厘清了相关思路并制定出上述路径图。此路径图由上而下，清晰地厘清了政府综合财务报告、国家资产负债表、自然资源资产负债表和自然资源离任审计四者之间的关系。由图可知，政府综合财务报告的资产负债表即国家资产负债表。自然资源类资产负债表仅仅是国家资产负债表下的一个“元素”，自然资产负债表详细资料只能在政府综合财务报告附注中列示。国家资产负债表和自然资源资产负债表构成离任干部自然资源责任的定量审计，属于离任审计的重要部分，政府综合财务报告作为国家资产负债表和自然资源资产负债表的集大成者，必定成为离任干部自然资源责任审计的出发点和落脚点。
（三）创新性地将自然资源离任审计的两种审计方式融合，定性定量结合审计。一直以来，学术界对于离任干部资源责任审计的方式都是割裂开来看待的，或是出于当前现实情形所困而提出的权宜做法，或是出于理想化的标准理论探讨。但实际上两者的并不能割裂对立。本文的路径图创新性地将自然资源离任审计中资产负债表审计和经济责任审计这两种审计方式融合在一起，形成基于定性和定量的审计模式。一方面，这是当前实际情形形式所致，另一方面，脱离了定性的定量审计无法阐述宏观的绩效环境，脱离了定量的定性审计无法形成强有力的说服力。
二、建议
（一）加快推进政府综合财务报告研究和编制工作。本文探索基于政府综合财务报告对离任干部自然资源责任的审计虽然是大胆的假设，但是政府综合财务报告的编制是预期可实现的，同时本文的理论探索侧面说明了其编制的必要性。
（二）加快研制基于政府综合财务报告的离任审计指标体
系。仅仅依靠传统指标是无法客观地判断一个地区干部施政和治理的状况，如果企业能建立起一套以企业财务报表为基础的考核体系，反映企业高官的受托责任，那么，理论上也能建立起一套基于政府综合财务报告的考核指标体系。
常务理事王志高结合全省行业和专项资金审计实践，围绕审计为宏观调控与经济管理决策服务，着重从体制、机制和管理层面提出了推进审计科学发展的工作思路。一是实现从注重微观审计，向为宏观服务转化；实现由侧重真实、合法审计，向真实、合法、效益审计并重转化；实现由促进经济建设发展，向推进经济、政治、文化和社会建设等全面发展转化。二是适时对审计机关内部机构设置和职能划定进行改革创新，通过设立行业和专项资金审计综合调研机构，跟踪了解行业发展的新情况，分析行业系统存在的苗头性、倾向性和深层次性问题。三是针对行业和专项资金审计特点，制定行业和专项资金审计的具体实施办法，建立其效果评估和考核体系。四是按照项目管理理论指导行业和专项资金审计，强化其目标责任管理。五是注重揭示经济社会运行中的重大体制、机制性瓶颈、制度性缺陷等问题，促进国家宏观调控政策、重大方针和战略措施的贯彻实施。
常务理事赵宝田基于财政改革的视角，对财政改革的重点内容及走势判断进行了分析，提出了目前财政改革进程和未来走向对财政审计的影响与内在需求，根据财政改革重点与方向勾勒出财政审计的未来发展与战略构想。未来发展主要体现在“公共审计”、“阳光审计”、“绿色审计”、“民本审计”和“绩效审计”上。并从审计的安全性、公平性、公开性、宏观性、民本性、绩效性的角度，设计了财政审计发展的战略框架。同时，提出了深化财政审计的建议。第一，树立为促进建立“公共财政”、“阳光财政”、“绿色财政”、“民生财政”的审计理念，以规范预算管理、推动财政体制改革、促进建立公共财政体系、保障财政安全、提高财政绩效水平为审计目标。第二，坚持“揭露问题、规范管理、促进改革、提高绩效”的思路，重点实现“四个转变”，即从收支并重向以支出审计为主转变：从预算编制拨付向预算分配管理审计为主转变：从查错纠弊向财政资金绩效审计转变：从揭示微观层面的问题向注重分析研究宏观层面的问题转变。第三，实行财政审计一体化，集中配置审计资源，对公共财政资金从收入组织、预算编制、拨付执行、管理使用等过程环节进行审计。同时，加快审计信息化建设，积极开发计算机审计软件，探索数据式审计和远程实时审计。
理事曹广明从我国社保制度未来走向及对社保审计的客观需求分析入手，谈了未来10年我国社保审计的发展变化。一是我国社保制度未来10年变革进程和走向是由我国经济社会发展的新特征、新环境所决定的。国家经济基础的日益雄厚，以人为本的政治取向，社会老龄化进程的加速以及介于城乡之间特殊群体的形成，决定了社保制度未来改革的目标定位。二是未来10年通过渐进式改革路径，逐步建立起“与经济发展水平相适应、统筹城乡、水平适当、国家特色与地区特色相结合、体系较完整、制度较健全、统放有度、多元化、多层次”的社保体系。三是社保事业发展对社保审计提出了新的挑战。真实性、安全性、绩效性、制度功能发挥的效能性以及社保资金运行的公开性对审计提出了高层次要求。四是未来10年我国社保审计将呈现六大变化，即：监督态势由弱向强转变：目标理念向效能审计转换：工作重心向“上移、下沉”两个不同方向转移，方式方法向“数据式、系统式”转变：审计形态由附属型向独立型转化；社保审计在政府审计布局中的定位将发生根本变化。
理事牟军利对金融审计面临的新形势、新环境、新挑战进行了评析，提出了推进金融审计的发展策略。一是围绕单一金融机构的微观金融风险防范，继续深化对单一金融机构资产质量、流动性、经营管理水平、财务信息真实性等方面的审计。二是从宏观入手，安排对金融制度、金融政策、调控手段有效性等方面的审计或审计调查，充分体现金融审计的宏观性、时效性和服务性。三是针对分业监管、混业经营的实际情况，逐步开展对监管体系有效性进行审计监督，以完善金融监管体系，维护金融安全。四是改进金融审计组织方式方法。打破所有制界限，充分调动地方审计机关金融审计的主观能动性，及时解决金融运行过程中存在的突出问题。
理事朱庆林对政府审计如何维护国家安全，充分发挥审计“免疫系统”功能，提出了主要实现路径。一是关注重点内容。关注中央方针、政策、长远规划、总体部署和宏观调控措施的贯彻落实情况；关注本级财政预算执行、重点建设资金项目和社会保障基金的安全状况。二是选取多种方式。通过直接和延伸审计发挥直接与间接监督威慑作用；通过审计调查和审计建议发挥“健康普查”与“免疫防疫”作用：通过审计通报和结果公告发挥“警示教育”与“公众监督”作用；通过案件移交和要情上报发挥“机器”与为政府决策服务作用。三是抓好关键环节。计划安排应当考虑涉及国家安全的系统、部门、单位、项目、资金等因素：编制方案应当明确涉及国家安全审计的目标、范围、内容、重点、方法等要素；实施审计应当特别注意证据的获取、鉴别、选用以及与相关部门的沟通合作；撰写报告应当剖析问题根源，提高审计建议的针对性和可行性。
学会副会长、西安交大段兴民教授结合审计署《五年规划》要求，提出了需要创新和发展的五个重大审计理论问题。一是社会主义市场经济条件下审计基础理论的研究
问题。他认为，社会主义市场经济，特别是在国家占有生产资料条件下，审计的基础理论需要探究，如果是委托理论，应从理论上说明委托者，如果不是委托理论，应从理论上进行阐释。二是社会主义市场经济条件下，经济责任审计委托者的确认问题。我国提出的经济责任审计，是具有中国特色的经济责任审计。审计的评价和监督职能的关系、社会主义生产资料所有者代表、经济责任审计委托者的界定等一系列问题需要进一步研究。三是审计与管理的关系问题。按传统审计理论，审计不参与管理，如参与管理就把审计置于危险的境地。然而，一些大公司的审计实际参与了管理。那么，审计是否参与管理，审计与管理的关系到底怎样，是亟待破解研究的问题。四是世界性经济低迷条件下风险导向审计、管理审计与真实性、合法性审计的关系问题。在经济低迷时期，审计要积极采取有效的监督方式，在更加广阔的领域和空间上发挥更大的作用。国家审计应突出风险导向审计。五是关于国家审计免疫系统论的问题。从国家治理角度看，审计是免疫系统中的一部分，“免疫系统论”是一个新观点，当一种新观点提出后，应当进行深入研究讨论。
杨汝梅1882年（光绪八年）出生于湖北省随县（今随州市随县）均川镇赵家冲。早年，东渡日本，在东京商科大学留学八载，主攻财政学、商业学。
回国后曾任清政府掌管财政事务的度支部主事，因其日本高等商科毕业的教育背景，受聘担任张之洞倡导、湖北提学使黄绍箕（1854～1908年，字仲，号鲜庵，浙江瑞安人，进士，清末大臣）1907年创办的湖北商业中学堂（现湖北经济学院的渊源之一）第一任校监（即校长），从事高等商科教育管理工作。1909年（宣统元年），被收录商科举人学衙（亦称商科举人学位），获举人“功名”。
1912年（民国元年）起，历任北洋政府财政部制用局会办；在王芳为主办的审计处任第3股主任审计。同年，为我国历史上第1个审计专业培训机构――审计处成立的审计讲习所，承担簿记学教学任务，初涉会计教学工作。1927年南京国民政府成立后，任财政部赋税司科长。次年7月，担任审计院审计官兼第1厅厅长。1935年12月，在五届一中全会上，当选为国民政府主计长。曾兼任国民政府岁计局副局长、局长，工商部会计处会计长，以及北京税务专门学校会计学教授等职。抗日战争时期，在重庆担任高等考试文官文试典试委员、军需学校审计教官、中央政治学校讲师、各县市行政讲习所教官。抗日战争胜利后，担任邮政储金汇业局监察委员等职。20世纪30年代，曾任中国信托局总审核。1933年5月，参加由知名教授和会计师联合发起，在南京成立的中国计政学会，与张心澄、陈其祥一道当选为常务理事，后任会长。新中国成立后，担任国务院财政部参事。“”中遭受政治迫害，于1966年在北京辞世，享年84岁。
1988年，被《中国会计史稿》（郭道扬，中国财政经济出版社，1988年第628页）收录为民国时期76位知名会计学者之一。
2000年，作为20世纪中国会计学界名人被收入《中国会计学界百年星河图》（郭道扬，《财会通讯》2000年第1期），列为37位一星人物之中排第7。
二、理论主要贡献
杨氏一生致力于财政、会计基本理论与方法、官厅会计、银行会计，审计特别是官厅审计的理论与方法研究，出版著作、编写教材近40部，发表学术论文近30篇，其主要研究成果有如下几方面。
财政理论研究成果。其著作与教材主要有：《民国以来中央财政与庚子赔款的关系（临时讲演词稿）》（国立中央大学1933年），《修正财政学教程（第2编――支出论）》（军需学校1935年），《岁计问题――整理国债与平衡国库收支》（中国计政学会1937年），《［民国］二十三年以来吾国中央财政及地方财政的概况》（中国计政学会1935年），《中国预算制度与财政实况》（中国计政学会1934年），《财政实业集论》（1913年），《民国财政论》（商务印书馆1927年），《增补财政学教程（第4编――国债论）》（军需学校编，军需学校1937年），《国民政府财政概况论》（中华书局1938年），《现代国家财政的社会经济机能――中日战争与太平洋各强国之关系》（中国计政学会1938年），《岁计问题，即预算决算问题》，《中国财政制度与财政实况》，《计政制度大要》（中国计政学会）和《调查海关征税程序图说》，以及译著《营业预算与国家普通预算的比较研究》（1935年）等。发表的论文主要有：《世界财政改造之新思潮与国财政》（《银行杂志》1923年第2期），《宪法公布后之省财政问题》（《银行杂志》1924年第7期），《用关税整理无切实担保债款计划书》（《银行月刊》1925年第4期），《铁路盈余之拨用与亏折之抵销》（《经济学季刊》1931年第3期），《论吾国预算制度之特质》（《民鸣月刊》1931年第3、4期），《中国预算制度改造与历年财政收支之关系》（《经济学季刊》1933年第4期），《民国以来中央财政与庚子赔款的关系》（《不忘》1933年第7期），《中国预算制度之研究》（《银行周报》1933年第29期），《论吾国预算制度之改进及办理预算程序》（《经理月刊》1936年第3期），《整理国债与平衡国库收支》（《浙江财政月刊》1936年第4期），《中央及地方预算法规之研究》（《银行周报》1936年第13期），《战时财政的社会经济机能》（《中国社会》1938年第4期），《中日战争中太平洋之动向》（《国是公论》1938年第9期），《从财政外交联系上比较中日两国的战时财政》（《西南导报》1939年第4期）和《现行计政制度》（《财政学报》1943年第2期）等。
会计学理论与方法研究。其主要成果有论文：《最新商业簿记》（昌明公司1913年），《新式商业簿记》（中华书局1922年），《［民国］二十二年高等考试会计学试题解答》（与徐永祚合作，《会计杂志》1934第3期），《［民国］二十二年高等考试会计人员试题之解答（二科）》（与张心澄合作，《会计杂志》1934年第5期），《改良统一会计制度方案及登记实例》（《会计杂志》1935年第3、4期）和《选印高等考试会计人员试题解答（第1分册）》（中国计政）；以及教材《高等会计学》（1912年）和《会计法释义》（1914年）等。
官厅会计理论研究成果。著述的教材与专书主要有：《官厅簿记讲义》（昌明公司1913年），《新式官厅簿记及会计》（新学制高级商业学校教科书，商务印书馆1924年），《整理现行官厅会计意见书》（中央军需学校1929年），《美国普通官厅总会计登记实例》（中国计政学会1936年），《依据会计法拟订单位会计制度登记实例》（国民政府主计处岁计局1937年），《财务行政――会计》（1945年），《政府会计应用现金收付记账法之主要理由》（西南财政部财政学校），《论美国之新式官厅会计记账法能否完全适用于我国》和《财务行政机关系统与官用簿记之图解》；以及编译《美国普通官厅总会计师登记实例》（中国计政学会丛书，1936年）和拟订《普通官厅现行簿记组织及结算实例》（1913年）等。这方面的论文主要有：《现行官厅会计制度之研究》（《审计院公报》1929第3期），《吾国普通官厅会计之真相》（《银行周报》1929第36期），《论吾国现行之官厅会计制度》（《银行周报》1929第49期），《对于现行普通官厅会计之改良方案》（《会计杂志》1933年第1卷第4期），《改良我国官厅会计制度管见》（《银行周报》1933第26期），《改良统一会计制度方案及登记实例》（《会计杂志》1935年第5卷第3、4期）和《论政府会计的记账方法》（《新会计》1951年第5期）等等。
审计理论研究成果。著作主要有：《论世界各国审计新制及吾国审计制度》（1928年），《论审计制度――中国财政问题之一》（军需学校1930年），《近代各国审计制度》（中华书局1931年），《新中华会计及审计》（中华书局1932年），《会计及审计》（中华书局1935年）和《会审制度讲授提纲》（西南军政委员会财政部财政厅学）；以及论文《吾国审计制度之商榷》（《法律周刊》1923年第18期）和《各国审计制度与吾国审计制度之比较》（《东方杂志》1930年第9号）等等。
银行会计理论研究成果。主要有：《银行会计及实务》（中华书局1947年），《新式银行簿记及实务》（中华书局1921年）和《［民国］二十二年高等考试银行会计试题解答》（与闻亦有、楚湘汇合作，《会计杂志》1934第3期）等等。
先生在银行理论方面也颇有研究，发表过《［民国］二十年来之汉口分行》（《中央银行月报》1948年第10期）和《根本问题不在改革币制》（《西北经济》1948年第2期）等文章。
杨师的理论研究还涉足经济学、地理学等方面，其理论成果主要有：《民主主义经济学》（1930年），《经济学》（中华书局1933年），《湖北省的湖泊》（《地理知识》1956年第1～12期）等等。
杨师的众多会计与审计理论著述中，《最新商业簿记》、《新式官厅簿记及会计》与《近代各国审计制度》是他的3部代表作，系统地阐述了先生的会计与官厅审计理论与主张。
《最新商业簿记》初版于1913年，后重版6次，1922年改编为《新式商业簿记》。《最新商业簿记》是20世纪初期继蔡锡勇《连环账谱》（1905年）和谢霖《银行簿记学》（1907年）的两部会计开山之作后的又一部杰作，“……对中国会计学术有重大启蒙作用、重大先行意义、作出了重大贡献乃至钦誉世界。”先生在《最新商业簿记》一书中提出的下列观点值得会计后人认真品味。一是单式簿记的性质与特点。对此，书中指出，单式簿记的登记方法不如复式簿记完备整齐，凡复式以外的记账法，均称为单式。单式簿记的特点是，无一定之原理，仅依会计常识行之，普通人容易了解；单式誊清账仅表示资本金及与他人发生的债权债务关系，相当于复式誊清总账上人名款项的一部分；单式的誊清科目仅以营业上对外关系为限，内部财产及发生损益的原因均不誊清；营利会计的单式簿记，没有总括会计全体的主要账簿，编制决算表时，需要查阅所有账簿，再辅以实地盘点才能完成。因此，单式簿记适应于家庭会计、规模极小的营利会计及普通官厅会计。二是确立新式商业簿记的账簿组织体系。杨师主张的商业簿记账簿组织由主要账与补助账两大类构成。其中，主要账包括原始记入簿（含日记账、金钱出纳账、买入账和卖出账）与转记簿（含分录账和誊清账）两部分。在上述账簿组织中，日记账、分录账和誊清账的记录尤其要规范。日记账是主要账中的主要账簿，应按每天营业交易顺序登记；分录账根据日记账的款项名目将其金额分借贷双方录入；誊清账则是按照分录账转记。可见，杨氏设计的账簿体系下的记账顺序“交易――日记账――分录账――誊清账”，已经蕴含了现代会计的记账程序。三是普通商业簿记与其他簿记的关系。杨氏认为，普通商业簿记是银行簿记、铁道簿记等特种商业簿记及官厅簿记的基础，它们的记账原理是一致的，所不同的仅是款项与名目上的差异而已。因此，学习与研究簿记，应当从普通商业簿记入门。“若不通普通商业簿记，仅学其他特种簿记，则无贯通之知识，仅能养成会计课中供指使之人才”。杨氏认为工业簿记与普通商业簿记也有许多相同的地方。他说，“由原料品加工而为制成品，以至出仓，其间记账之方法次序，皆工业簿记所特有。至此后贩卖制成品，则与商业簿记全同。”先生正是基于这种认识，在簿记学的研究中，十分重视普通商业簿记理论与方法研究，其成名作也是《最新商业簿记》，并以此为基础拓展到特种商业簿记及官厅会计，取得了令人敬仰的成就。正如其同学叶开琼为杨氏《新式官厅簿记及会计》所作《赠序》中所赞扬的：“吾国研究会计斯学（指簿记学，引者注），未有行于杨君的，亦未有精于杨君者也。”
《近代各国审计制度》是先生的又一部力作。该书开篇介绍了当时世界各国的政府审计制度并进行了简要的评价；然后，从如何组织审计机关、如何产生审计人员、如何决定审计范围以及如何安排审计制度等4个方面，将西方政府审计思想与中国的实际情况相结合进行评价，提出了先生觉得最为合适的建立政府审计制度的思路；最后，又详细列举了日本、美国、英国、意大利等国的政府审计法规和制度。书中，杨氏以长期从事政府审计官的身份，从官厅审计的视角，讲述了自己的政府审计工作的所思所想。其基本精神如下：一是要求审计独立的观点。20世纪初，孙中山先生借鉴西方行政、立法、司法“三权分立”的长处，融入中国古代考试权和监察权独立的优点，提出了“五权分立”（“五权”指“行政、立法、司法、监察及考试”）的政治主张。其中，监察权的主要内容之一就是行使审计职能。国民政府成立后，逐步建立起“五院制”（“五院”指“立法院、司法院、行政院、考试院和监察院”）的政治体制，为政府审计在立法、司法和行政权之外的独立行使监察权创造了条件。对此，杨氏十分赞赏。他说“比较论之，五权宪法内之审计职权，如能完全实行，实较三权宪法内之审计职权，更为扩大”。杨氏在主张审计机构独立的同时，还力主审计人员独立，认为西方选举方式确定审计人员的办法确有弊端。他强调“考试院”的职责，通过考试公开选择人才是唯一完善的办法，只要确实贯彻五权宪法中的考试权，那么审计人员无论出于选举还是任命，都不会有任何弊端了。现在看来，虽然这种想法可能过于理想，但要求独立产生审计人员的基本思想是值得充分肯定的。二是不提倡严格推行事前审计的观点。在这一问题上，他与其上司时任北洋政府审计处总办王芳先生的观点基本一致。杨先生指出，审计机关的审计范围可以划分为事前审计和事后审计，二者可以同时采用，互为补充。“事前监督之目的，在于防弊未然，款不虚耗；事后监督之目的，在于惩创既往，人有戒心。……以学理言，事后监督，自不如事前监督之善，就事实论，则事前监督，亦有数弊，行之于责任内阁制国家，尤不相宜。”他认为，开展事前审计会影响行政工作效率，为弥补这一弊端，实施事前审计的国家必须设立许多例外，这样一来，事前审计难免成为具文。他进一步指出，当时的国家财政收支，事前有立法院的议决及预算，执行时有各部长官的行政监督及财政部的行政监督，所以，事前审计的范围应该比较窄，只是执行这一部分。随着社会的发展，事前审计已经越来越受到人们的重视，事前审计的作用越来越充分。杨氏的这一理论，已经时过景迁。但在当时，却是符合国民政府审计的实际情况的，是对事前审计理论的新发展，超过了前人对这一问题的认识。三是注重经济性审计的观点。杨先生在书中通过对法德两国的审计模式进行比较后认为，法国的政府审计特点是，具有纯粹的司法监督，其性质与法院差不多，是一种有执行力的审计；但是，太偏重于法令形式的结果是具文颇多，更为重要的是容易使审计活动失去灵活性。德国的政府审计的特点是，没有司法职权，但是注重事实，“对于不经济之支出，即不违反法令，亦得加以批驳”，这正是德国政府审计优于法国的地方。他针对当时国民政府中不经济支出屡见不鲜的情况，主张政府审计应当折中各系，取长舍短，以德国的政府审计模式为主。既重视形式――“具文”，更注意实质――“经济性”。杨氏的这一观点，与20世纪90年代审计学界讨论绩效审计的时间，大约提前了一个甲子。
杨氏对会计理论的贡献，还表现为在官厅会计中力主推行收付记账法的观点。早在1933年，他就在《对于现行普通官厅会计之改良方案》一文中明确表达了对收付记账法的支持。新中国成立后，讨论中国人民银行会计制度时，他和徐永祚先生曾坚持用收付记账法。1950年章乃器先后发表《应用自己的簿记原理记账》和《再论应用自己的簿记原理记账》，倡议改掉借贷记账法用收付记账法，引起当时会计理论界和实务界注意。杨氏重新操刀在《新会计》月刊上发表《论政府会计的记账方法》一文加以推崇。他说：“我国过去很长的时期，是半封建半殖民地的经济基础，不可能完全适用资本主义的会计制度。所以我们学习资本主义的会计理论与技术，历40余年，并未能普遍推行于全国”，“在政府会计，用收付为记账符号，记收入于收方，记支出于付方，自然合理，故人民政府的政府会计，自始即采用收付记账法，中财部颁行的两种预算会计制度，均规定以现金收付记账法为其基本原则，虽有得改用借贷法之例外规定，而所列会计事项分录举例，都用收付记账法，列收入于收方，列支出于付方，举例已甚完备，并不感觉其尚有需要改用借贷法之事实。”
尽管几十后的中国会计走向世界，与国际惯例接轨，借贷记账法一统天下，收付记账法作为一个历史产物已经退出了会计实务的舞台，先生善于探索中国式会计的思想，敢于坚持自己的意见和观点的勇气，无不令人钦佩。
杨汝梅（予戒）在会计理论方面的贡献，杨时展教授作出了如下评价：在蔡锡勇和谢霖先生之后，“以杨汝梅（予戒）等先辈的著作为代表，……对中国会计学术有重大启蒙作用、重大先行意义、做出了重大贡献乃至钦誉世界。”
三、实务与教育主要贡献
杨氏自民国初期投入北洋政府官厅会计审计实务及管理工作，直到晚年担任国务院财政部参事，历时半个世纪，以其长期从事官厅会计审计管理实务的独特工作经历及有利的职位优势，在探索中国式会计的改革进程中，发挥了应有的、不可替代的作用。早在日本留学期间，他深深感叹我国会计核算账簿科学性较差，如不进行改革，很难杜绝贪污行为的发生。于是致力于会计学研究，撰写了许多有关会计学的文章，同时也积累了会计学的丰富经验，为回国后推行会计改革打下了良好基础。
20世纪初期，他在担任北洋政府审计处第3股主任审计员期间，积极倡导与推行官厅会计的改革。杨氏留日回国后所面临的官厅会计现实是，各官署所用会计账簿沿袭清朝旧制，账簿设置五花八门；有些官署的账簿过于简单，缺少必要的牵制，存在诸多疏漏之处；有些官署的账簿又过于复杂，且缺乏系统性。由于会计账簿没有一定的组织系统，记账方法没有一定约束直接导致了财政财务管理的混乱。杨氏以骨干人物的身份，积极参与国民政府审计处成立的旨在研究与推行官厅簿记改革的官厅簿记研究会开展的一切活动，研究制定各官署统一的会计账簿和记账规则，作为将来施行会计法规的基础；对当时的会计账簿权衡其科学性，进行必要的修正；对主要会计账簿完全编制新式账簿及核算程序，发送各官署参照使用。他参与研究制定的新式官厅账簿及其核算程序，既借鉴了日本的会计方法，又适应了当时我国官署预算收支的特点，且简便易学，便于应用。与我国传统官厅簿记相比较，具有以下明显特点：注重将传统的四柱结算法与复式记账法结合起来；账务处理、科目设置能着眼于会计报表编制，两者能紧密结合；根据不同官署的财政、财务核算需要，采用了多种记账方法。这套官厅账簿及其核算程序，经国民政府国务院批准颁布后，在全国各官署施行，收到了良好效果，被称为我国传统官厅簿记的一次重要改革。为配合这次改革，先生还亲自拟订《普通官厅现行簿记组织及结算实例》，指导改革的实施。此后，他发表的论文《现行官厅会计制度之研究》，编写的教材《官厅簿记讲义》和撰述的专著《新式官厅簿记及会计》，对这次官厅簿记改革的实践总结与理论提升。为了推动中国簿记的改革，还提出一些折中的办法，如将西式簿记中钢笔横书改为毛笔直写，将账表中的直格改为横格等。这些改革办法虽然只是一种改良，具有不彻底性，但在当时的情况下，确具有较强的可行性，有力地促进了西式簿记在中国的推广。
杨师既是一位会计实务专家，又是一位会计教育家。在会计教育领域，他编著会计教科书惠及千万会计学人；担任大学教授和参与审计人员培训，为我国培养会计审计专门人才；担任湖北商业中学堂首任校监，治教理校，服务商科教育。他一生编著和翻译中国计政学会丛书《美国普通官厅总会计师登记实例》等20余种，多数被选为高级商业学校教科书，并多次再版，仅《新式银行簿记及实务》从1921年初版到1933年就刊印12次之众，受益于广大会计学人。1912年，他在北洋政府审计处成立我国历史上第1个审计专业培训机构――审计讲习所，亲自担任簿记学等课程的教学任务，向学员传授内容广泛的审计、会计知识，在我国由传统官厅会计向现代行政单位会计转变的进程中起到了积极的推动作用。
