中图分类号：G420 文献标识码：A 文章编号：1673-9795（2013）08（a）-0021-02
审计课程是高职高专院校会计专业的核心课程之一，通常开设于其他专业课程之后，该门课程集财务会计、财务管理、税法、经济法、报表分析等几门主干课程的学科知识于一体，在实际运用过程中对这些课程进行回顾、总结、复习，并结合所学到的审计理论知识，解决实际问题。
对于高职院校会计专业的学生来讲，学习审计课程的目的主要有三方面：第一，全面复习与审计业务相关的专业课程；第二，不但能够进行会计核算，还能够进行会计业务的核查；第三，培养专业感觉，提高解决实际问题的能力。有鉴于此，在审计课程的教学过程中，应该本着“理论够用，强调实践”的原则，突出其专业性及应用性强的特点，在学习过程中要进行大量的实践训练，使学生真正具备审计人员的专业素质，从而能够解决工作中的实际问题。
会计专业是很多高职院校的热点专业，生源稳定，人才培养模式日益成熟，在会计专业人才培养方面取得了可喜的成绩。但是作为主要专业核心课之一的审计课程，在实践教学方面的改进却乏善可陈，在强调工学结合、强化专业技能的高职院校人才培养理念下，审计课程在实践教学方面没有形成与之相适应的教学模式，这就使得我们培养出来的学生无法体现高职院校学生高素质技能型的优势，在面对审计业务时常常无所适从，审计课程的教学没有达到预期效果。因此，对审计课程实践教学出现的问题进行深入细致的分析，并以此为突破口，完成该课程实践教学模式的创新显得尤为迫切。
1 审计课程实践教学中存在的问题分析
1.1 审计课程的教学目标定位不合理
审计课程涉及到的专业领域更强调对专业知识掌握的综合性、应用性，属于一种较高层次的领域，这就决定了从事审计工作的人员较一般财会人员应具备更为高深的理论知识，更强的对知识的综合运用能力，更为全面的分析问题、解决问题的能力。这样的特点使得一些高职高专院校对审计课程教学目标定位于掌握较广的审计理论知识，全面掌握企业循环业务审计的基本技能，还应该具备执行企业主要审计业务的能力，对于高职高专学生而言，这样的教学目标定位偏高，以这样的教学目标组织教学工作势必会造成偏理论轻实践，理论偏深，实践技能的训练分散。
定位审计教学目标必须基于高职高专院校审计课程教学基本目标、教学特点与规律、教学受体的考虑，才能正确认识与把握高职高专院校审计课程教学的本质。从审计实际工作角度看，尽管审计工作涉及到的领域层次较高，需要的人才素质较高，但是具体审计业务处理时需要不同职业能力层次的人员，以保障不同岗位审计工作的需要。就高职高专相关专业培养的人才层次而言，其培养目标应恰当地定位于审计助理人员岗位。相应的，在理论与实践课程设置方面也应该围绕教学目标进行。
1.2 教学方式单一
审计教材大多理论性较强，审计程序较多，条条框框需要理解记忆的也多，这些尽管枯燥，但却是指导审计实际业务处理的重要手段，是审计课程必须完成的理论环节。此外，在审计课程的学习过程中会涉及前期学过的多门专业课程，需要回顾、总结、综合理解的内容也较多，而大多数学生原本相关学科基础不是十分扎实，到了学习审计这一学期就更薄弱了，这样就会对一些审计程序很难理解透彻。这时候，如果在授课内容方面不重视审计理论同审计实践的结合，不注重引导学生对前期知识点的回顾，也缺乏相应的实例帮助学生理解相关理论，一味照本宣科，那么势必会使学生丧失对审计课程的学习兴趣，严重影响学生学习的主动性，最终导致他们缺少独立思考的能力和动手能力。
经济越发展，作为独立经济监督的审计工作面临的任务就越艰，建立一支高素质的审计队伍就成为当务之急。高校是审计学专业人才培养的摇篮，针对社会对人才的需求，1994年财政部先后在23所高等院校开设CPA方向专业，为注册会计师行业培养后备人才，到目前为止，这些院校共培养CPA专业方向学生1.5万人，成为注册会计师行业后备队伍的重要来源。从2002年起有一些学校向教育部申请设置审计学专业，2004年至2009年共有33所高校获批开始设置审计学专业。本质上专业是课程的组织形式，课程门类、数量、课时、进程安排是其核心内容。在审计学专业建设的诸多问题中，审计学专业课程体系是专业建设的核心。切实开展好审计学专业课程体系研究，不仅为审计学专业教学提供依据，而且能更好培养适应社会需求的人才。因此要构建和优化审计本科专业课程体系就必须从高等教育的目的出发，为提高学生的就业能力，结合社会发展对审计人才的需求，深入研究审计学专业本身固有的学科特性和发展规律，设置以就业为导向的审计学专业课程体系。
二、不同审计类型对审计人员知识结构和素质的要求
(一)政府审计人员应具备的知识结构和素质审计人员应当合理运用审计知识、技能和经验，保持职业谨慎，不得对没有证据支持、未经核清事实、法律依据不当和超越审计职责范围的事项发表审计意见。此外审计人员应当具有符合规定的学历，通过岗位任职资格考试，具备与从事的审计工作相适应的专业知识、职业技能和工作经验，并保持和提高职业胜任能力。什么是审计人员所必需的专业知识和执业技能，宋夏云(2007)针对国家审计人员专业胜任能力的问卷调查显示，审itTL员的专业品质、专业技能和专业知识均属于专业胜任能力的核心要素，其中核心知识包括会计与审计知识、政策与法规知识和财政与金融知识；核心专业技能包括智力能力、技术运用能力、学习能力和应变能力；核心品质包括独立、客观、公正、廉洁、遵纪守法、公共责任、职业谨慎和保密。
(二)内部审计人员应具备的知识结构和素质 IIAl999年了“内部审计人员胜任能力框架”的研究报告(The CompetencyFramework for Internal Auditing，简称CFIA)，CFIA认为，风险导向内部审计的关注点发生了变化，直接影响了对内部审计人员胜任能力的要求，内部审计人员应当具备知识技能和行为技能两方面的素质。在知识技能方面包括技术、分析设计能力、鉴别能力；在行为技能方面包括个人技能、人际技能以及组织技能。我国内部审计基本准则中也提出对内部审计人员的要求：内部审计人员应具备必要的学识及业务能力，熟悉本组织的经营活动和内部控制，并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力；内部审计人员应当遵循职业道德规范，并以应有的职业谨慎态度执行内部审计业务；内部审计机构和人员应保持独立性和客观性，不得负责被审计单位经营活动和内部控制的决策与执行；内部审计人员应具有较强的人际交往技能，能恰当地与他人进行有效的沟通。萨默斯(GlennSummers)指出，内部审计师首先应该是一个优秀的管理者，其次才是一个好的审计师。这说明内部审计人员更侧重具备广博的知识和多元化的技能，包括行业、市场、产品竞争、企业内部各职能和流程的全貌等。
(三)社会审计人员应具备的知识结构和素质根据《中国注册会计师职业道德准则》规定，社会审计人员的专业胜任能力从三个方面来看：专业知识、职业技能和职业道德。注册会计师应当具备的专业知识包括：会计、审计、财务、税务、相关法律及相关知识；组织和企业知识；信息技术知识。注册会计师应当获取会计、审计、财务、税务、相关法律及相关知识，以便为其职业生涯提供核心的技术基础。还需要具备以下五类职业技能：智力技能；技术和应用技能；个人技能；人际沟通技能；组织和企业管理技能。此外接受和遵循注册会计师职业的职业价值观、道德与态度有助于注册会计师进行职业判断，并在职业行为中考虑社会和行业的利益。是否接受和遵循注册会计师职业的职业价值观、道德与态度的要求，是区分注册会计师与其他人员的重要标志。通过对不同审计类型对人才应具有的专业胜任能力要求的研究，可以看出不同类型对人才需求有共性的地方也有特性，如都要求具有一定的专业知识，职业技能和职业道德。但就专业知识而言，内部审计侧重于管理方面；注册会计师审计较为全面。政府审计、内部审计、社会审计有不同审计对象，针对不同审计对象，要求审计人员具备不同的审计知识和能力以适应社会需求，要均衡考虑培养三种审计监督体系下以就业为导向的综合性审计人才，改变以前以民间审计为主的专业培养方向，将审计学专业毕业生培养成多方向多目标的学科交叉型及复合型人才。要研究目前审计学专业主干课程设置存在的问题，结合社会需求重新设置，以实现人才培养的终极目标。
三、审计学专业课程体系设置存在的问题
(一)忽视企业组织和管理知识虽然学校根据各个专业或自己的具体情况，按一类学科设置了一些学科类通修课程，一定程度上可以弥补这种知识体系的不足，但企业管理知识、信息系统知识等方面的课程缺乏，而这些课程却是作为一名合格审计人员应该掌握的知识。美国注册会计师协会(AICPA)是美国最有影响力的会计职业团体之一。AICPA的要求可以说在一定程度上反映了美国会计行业对人才的需求，其定期对会计教育状况所作的研究报告对美国会计教育起着重要作用。如1988年修订的《进入会计职业的教育要求》提出，要申请注册会计师资格，必须接受150学时的教育具有学士或对等学位，这150学时的教育分为一般教育(60～80学分)、企业管理教育(35～50学分)、会计教育(25～40学分)，其中一般教育包括交际、数学与统计学、计算机操作、行为科学等，重在培养学生分析问题、解决问题能力以及洞察力、判断力和正直的品格；企业管理教育包括中级经济学、市场营销、企业面临的法律与社会环境、企业法、商业道德等，目的是使学生理解产品和劳务的生产和营销概念、过程以及企业和其他形式组织的筹建过程；会计教育知识则覆盖专业知识的大致内容。由学分学时分配可以看出，一般教育类和管理类占到150学时中的80％左右，而美国大学商学院联盟(AACSB)作为唯一对工商管理和会计教育有鉴定权的机构，在《会计专业鉴定标准》中“本科生教育”部分的课程要求与AICPA所制定示范课程表的要求非常近似。由此可见管理类和基础类课程在审计专业知识结构体系的重要地位，此外以民间审计为例，在
实务中已是广泛地使用计算机辅助审计，安永、德勤等会计师事务所业务类型中也有信息技术方面的咨询或审计业务，这说明计算机辅助技术不仅对审计业务的完成很重要，而且可以单独作为―种业务类型满足市场的需求。而在目前审计学专业课程体系下培养出来的学生，知识结构不合理，不能胜任在复杂现实环境中进行审计的需要，所以企业管理、组织行为学、计算机等都应当进入课程体系的核心，同时要提供广泛的选修课程，拓展学生的视野，提高综合素质。
(二)审计行业执业能力培养不足在教学中要求学生熟记考试所覆盖的基础知识，争取较高的考试通过率成为教师指导学生的动力和压力，因此在教学上往往表现为手段单一，满堂灌；重理论、轻实践；重视知识的传授、忽视能力的培养。强调知识的记忆，缺乏独立思考自主研究的能力，而实务中都是以小组为单位进行审计，很多情况都需要到现场向被审计单位有关人员了解，这都要求审计人员应当具备良好的沟通能力和团队协作能力。因此对于未来审计人才的而言，仅掌握专业知识是不够，缺乏有效商务沟通技能和团队合作能力会直接影响审计人才的执业效果。
(三)缺乏职业道德教育内容作为注册会计师行业核心价值的职业道德，一直受到行业的高度重视，审计学专业教学中一个突出问题即审计道德教育问题尚未得到应有的重视。在审计学专业学历教育的同时，如何有意识地培养职业道德理念，培养学生诚实守信的职业情操和遵纪守法的道德品质是值得思考的问题。ACCA(英国特许公认会计师公会)的考试科目每五年修订一次考试大纲，删去旧考纲里的一些不实用或已经过时的内容，同时更新知识架构，使其更能适应和符合会计行业的需要。2007年ACCA开始使用的新考纲更加侧重学员对专业基础知识的掌握，如财务管理、税法等方面。同时专门增加了会计执业道德和行为准则方面的必考科目《专业会计师》(ProfessionalAccounting)，强调了作为―个财务工作者应有的道德和行为。在近年来全球财务会计领域屡次出现会计欺诈事件的环境下，ACCA所推崇的这种精神守则符合了大众对执业注册会计师的期望。与新考纲同时启用的还有一个关于道德和行为的网络游戏，每个参加《专业会计师》考试的学员都必须透过互联网完成游戏，增加了ACCA学员学习的趣味性，帮助学员更容易地理解AccA所推崇和恪守的职业道德准则，包括客观求实的职业态度和忠诚勤奋的敬业精神。中注协秘书长陈毓圭在中注协推出《中国注册会计师职业道德守则》时提出：诚信的品格需要培养和熏陶，要把职业道德守则列为注册会计师继续教育乃至会计专业大学教育的必修科目，推动大学开设职业道德课程。不仅是民间审计强调职业道德的建设与培养，政府审计与内部审计都要求审计人员遵守相关职业道德。
四、就业导向下审计学专业课程体系设置设想
(一)按就业需求分为四大模块目前全国22所高等院校注册会计师专业人才培养定位思路非常明确，主要培养适应在国际会计公司，国内大中型会计师事务所工作的注册会计师专业中高层次后备人才。为此22所高校课程体系都是针对民间审计所需设置，涵盖了注册会计师考试的六门课程及其他相关课程，此外还通过选派注册会计师专业方向优秀学生赴境外实习，很好地拓展了注册会计师专业学生的国际视野，提高了其学习能力、实践能力、创新能力和国际交往能力。但作为开设审计学专业的高校不可能完全仿效全国22所高校的做法，应该顺应社会需求特征，培养面向三种审计类型的特色化人才。因此在课程体系设置上要重点突出管理类课程和统筹兼顾不同审计业务类型。针对审计职能的多元性，该专业毕业生应能适应政府审计和民间审计的几大业务，如财政财务审计工作，同时还要能适应内部审计的管理审计、效益审计、内部控制制度设计、投资与管理咨询等工作。这就需要在不仅传授财务会计知识还要把管理类的有关课程放在重要位置，在有限的课时里将理论课时进行整合，重新确定专业主干课程，满足培养“一专多能”的综合l生审计人才需要。专业主干课程的设置应该注意培养学生的审计方法、审计工具和基本思路，以扩大专业适应性，专业选修课和跨专业选修课程中要顺应审计培养目标的转变，结合社会对内外审计功能的需求，审计学专业课程分成四大模块：审计业务模块、税务业务模块、管理审计或咨询业务模块、资产评估业务模块。每一模块设若干门核心课程，如审计业务模块核，心课程设置审计学原理、财务审计、内部审计、固定资产项目投资审计、计算机审计等课程；纳税业务模块设置税法、纳税筹划；管理咨询模块设置内部控制学、公司战略与风险管理、管理咨询、经济效益审计等课程、资产评估模块中设置资产评估学。根据学分或学时安排将模块内相通课程在内容上的交叉部分删掉以节约课时，每个模块的核心课程要求设置为必修课，同时模块内设置若干门选修，以扩大学生知识面，对于跨专业的课程，可以安排会计学院与管理学院、商学院协调，在学院之间让学生根据兴趣互选，节约教学资源；对其中涉及审计行业资格考试的会计、财务管理、审计以及税法等课程可以作为课时安排的重点。通过这样的课程模块设置，增加学生的知识面，开阔学生的视野，培养适合综合审计需要的专业人才。
(二)开设特色课程或方向在设置审计学专业的院校中，南京审计学院的毕业生在就业市场上一直供不应求，以工程管理专业为例，该专业为其特色专业，由于推行了工程管理加审计的人才培养模式，第一届毕业生39人100％就业，多家国内外企业和事业单位经常提前一年在该校预定毕业生，显示了良好的市场美誉度，体现了该专业的优势。实际上针对不同行业、不同审计业务的特征，各地高校只要能找准定位，明确目标，有针对性的开设相关课程和专业方向，就能充分满足多元化的经济管理人才需求。如石家庄经济学院具有工程管理、资源管理等专业，其中工程管理专业具有工程造价方向，许多专业课程可供审计专业学生选修，根据社会对工程审计的需求和学校条件可在审计专业开设固定资产投资审计、工程审计等课程或方向，以提高毕业生的就业能力。对于许多工科院校办审计学专业都可以依托于本校的资源在不同年级开设各有侧重的特色化课程。
二、审计人员专业胜任能力情况调查与分析
（一）在审计人员所学专业与所从事审计工作相关程度上，88.1%的被调查者认为是相关的，只有11.9%认为不相关。
（二）在以往的审计工作中，关于专业胜任能力，90.3%的被调查者认为能够胜任，只有9.7%认为比较吃力；但与审计发展要求相比较，只有6%的被调查者表示其专业能力完全能够胜任发展的需要，34.3%认为比较能适应需要，36.6%认为其适应能力一般，23.1%认为比较吃力。在审计工作对审计人员专业要求上，有高达97%的被调查者认为作为专业审计人员，其知识结构应该宽广，具有复合型从业技能。
（三）在解决专业与岗位不对口的问题上，43%的被调查者认为应该进修培训，29%认为请求领导派出去学习，只有19%认为应该抓紧时间自学，补充知识。这说明审计人员对培训的要求非常迫切。
三、复合型审计人才培养情况调查与分析
（一）从对复合型人才培养的重视程度上来看，89.6%的被调查对象认为培养复合型审计人才非常重要，9.7%的被调查对象认为比较重要，只有0.7%的被调查对象认为一般，没有人认为不重要。另外结合访谈情况，我们可知，整个审计系统的人员对培养复合型审计人才队伍从思想上来看还是很重视的，都认为审计领域需要培养高素质的复合型人才带领，从而推动审计系统的发展。
（二）在如何培养复合型审计人才的问题上，58.96%的被调查对象认为培养出的复合型人才应该知识结构宽广，不仅具备扎实的专业技能知识，还要具备各种技能，比如外语能力，法律知识，计算机知识等，能够适应各种审计环境，能够处理各种突发状况和一些陌生的领域。20.90%的被调查对象认为，培养的复合型审计人才做到一专三复即可，即专业知识扎实，懂得三门其他相关技能，这样就可保证审计效果又快又好。
（三）在复合型审计人才培养方式的选择上，85.8%的被调查对象认为人才的培养应该以工作锻炼为主，以培训为辅，只有14.2%的被调查对象认为应该以培训为主，以工作锻炼为辅。在对当前审计干部培训的满意度调查方面，只有24%的被调查者满意，36%的被调查者比较满意。通过以上对审计培训情况的调查，可见当前的培训还不能完全满足审计发展的需要，离复合型人才的培养还有一定距离。
（四）在复合型审计人才培养模式的选择上，41.8%的被调查者认为，在实务中培养复合型人才队伍应该根据审计人员的需要，不分行业来做。在复合型审计人才培养计划制定的依据上，52%的被调查者认为应该按各职能部门工作需要来选择，37%的被调查者认为应该由个人根据自身情况申报，并且基于岗位的需求，系统地制定人才培养计划，只有11%的被调查者认为应该以上级机关要求为主。
（五）在复合型审计人才培养对象的确定上，52.24%的被调查者认为审计人员的专业水平和审计内容等方面都不尽相同，故应分级分类地来确定，35.82%认为应该根据个人需求自愿报名，32.84%认为有各部门推荐优秀的人员参与复合型审计人才的培养，只有14.93%认为应全员参与。可见在调查中大部分人不倾向于全员参与，因为人才队伍的培养不仅需要培养对象有一定的专业素养，还需要花费大量的人力物力财力，不可能做到全体人员都参与。
（六）影响复合型审计人才培养的困难有很多，但根据调查显示，有39%的被调查者认为最主要的困难是审计人员人数过少与繁重的审计任务所产生的矛盾，审计人才都在忙于日常工作，没有足够的时间去培训和提高自己的专业水平；有31%的被调查者认为审计工作与学习的矛盾是最主要的困难。
四、审计复合型人才培养出现的问题分析
在对审计复合型人才培养的问卷调查和个别访谈中，我们了解到，目前对这项有重要意义的工程确实取得了一定的成绩。但是，大部分的被调查对象认为复合型人才的培养是一个系统工程，需要做到常态化、科学化，在实务中还存在不少问题。人才培养工作反映比较集中的问题主要有以下几个方面：
（一）专业知识结构较单一，缺乏“一专多能”的复合型人才。目前,审计人员所学专业主要是会计、审计，而金融、法律、计算机、工程预算等专业人才很少。业务单一、观念陈旧、手段落后、知识更新慢、综合分析能力偏低是审计队伍人员现状的软肋。特别是，现阶段我国缺乏大批既掌握现代审计理论与技术又精通计算机知识与技能的新型复合型人才。
（二）审计机关内部机构专业分工过细，使一专多能的复合型审计人才的成长和培养受到制约。目前审计机关的内部业务分工是按照部门和专业分工相结合来确定的，这种模式直接导致了审计人员在业务上隔行如隔山，综合分析能力偏低。
（三）工学矛盾突出。根据调查资料，有39%的被调查对象认为现阶段影响审计复合型人才培养的主要困难是审计人员少与审计任务重的矛盾。相当多的审计人员都想接受业务技能、知识更新等方面的培训，但繁重的审计任务与审计人员少的矛盾比较突出，导致审计人员不能有较多的时间去接受培训。
中图分类号：G718.5 文献标志码：A 文章编号：1674-9324（2016）41-0061-02
加快发展现代职业教育是党中央和国务院近期做出的重大战略部署。而现代职业教育发展的目标是培养高素质应用型人才，满足地方区域经济发展对人才的需求。随着北京对非首都核心功能的疏解，以信息咨询、金融保险等为主的现代服务业将成为未来北京发展的重点。信息咨询等现代服务业的发展都需要大量的各层次审计人才。
但是，目前北京地区高职院校审计专业的设置并不普遍。鉴于此，北京地区部分职业院校开始尝试建立审计相关专业，以培养具备专业实践和职业判断能力的基础审计人员。因审计专业的开设不具普遍性，可借鉴的经验有限，所以，如何合理设置审计专业课程，成为北京地区高职院校开设该专业所需解决和探索的首要问题。为此，针对高职院校审计专业课程设置问题，笔者设计了专项调查问卷，进而对高职院校相关专业教师进行问卷调查。本文拟通过对问卷结果的系统分析，在进一步完善高职院校审计专业课程设计方面，提出合理化建议。
一、北京高职院校审计专业设置情况
为了解审计专业设置情况，笔者对2015年全国高职院校审计专业招生情况进行统计发现：2015年，全国共有166所高职院校开设审计专业，其中，辖内仅有1所高职院校设审计专业的省市为北京、海南、宁夏、天津;其余省市均有2所以上的高职院校设审计专业。尤其是江苏省，有22所高职院校设审计专业，为全国最多。
综合上述招生情况分析，与国内其他省市相比，北京高职院校设立审计专业较少，仅北京科技职业学院一所高职院校招收审计专业学生。可见，较少的审计专业设置将无法满足未来可以预期的巨大的审计人才需求。所以，增加设立审计专业具有极大的可行性。由于设置审计专业高职院校少，在审计专业设置方面的各项经验较少，因此，如何合理设置审计专业课程，成为北京高职院校开设该专业时所需解决和探索的首要问题。
二、北京高职院校审计专业课程设置的研究设计
为研究如何合理设置审计专业课程，本文对高职院校财经类专业教师进行了有针对性的问卷调查，并对问卷结果进行系统分析，以期为完善高职院校审计专业课程方面，提出合理化建议。
1.调查对象。本次调研于2015年11月开始，12月完成调查问卷发放与收集，2016年2月完成数据整理和统计。因本次问卷拟对高职院校审计专业课程设计情况进行调查，调查内容具有一定的专业度。为提升调查的可靠性，调查对象选取高职院校会计等相关专业教师，共计25名，其中，教龄15年以上的占60%，15年以下的占40%;硕士学历占60%，本科学历占32%，博士学历占8%。
2.调查内容与方法。围绕审计专业课程设置，调查问卷主要集中在审计专业培养目标和专业课程设置框架两个方面，分别向25名高职院校会计相关专业教师发放问卷，并于后续全部收回问卷。
三、北京高职院校审计专业课程设置的调查分析
1.北京高职审计专业培养目标。高职审计专业课程设置的内容取决于审计专业培养目标。因此，问卷调查首先集中在高职审计专业培养目标。
调查结果显示：将注册会计师和企业内部审计助理作为高职审计专业培养目标的占比分别为76%和88%，而将政府审计助理作为高职审计专业培养目标的占比仅为36%，与前两者相比，差距较大。可见，绝大多数教师认为：高职审计专业培养目标应该侧重培养注册会计师和企业内部审计的助理人员。
2.高职审计专业课程框架。为研究如何合理配置审计专业相关课程，本次问卷将审计专业课程划分为会计知识相关课程、其他知识相关课程、审计主干课三类，并针对三个方面的内容展开调查。（1）会计知识相关课程设置。会计相关课程是审计课程的基础，那么，对于审计专业学生，怎样合理设置相关课程是本次调研的重点。问卷调查结果显示：认为高职审计专业会计知识相关课程框架应包含会计基础课程、企业财务会计课程（初级）、企业财务会计课程（中级）的人数最多，占比分别达到总人数的100%、88%和72%。另外，仅有8.00%的教师将高级财务会计课程列为高职审计专业会计知识必备课程。可见，绝大多数教师认为：高职审计专业会计知识课程框架应包含会计基础课程、企业财务会计课程（初级）、企业财务会计课程（中级）。（2）其他知识相关课程设置。审计工作需要具备多方面知识，所以，其他方面的知识也十分重要。其他知识的课程设置，也是本次调查的一个重要方面。（3）审计相关课程设置。审计专业的主干课是审计专业设置最为重要的一环。因此，审计专业主干课程的设置，是本次调研的重中之重。问卷调查结果显示：40.00%的教师认为高职审计专业审计主干课程框架包含应包含审计基础课程和审计实务课程，占比最大;20%的教师认为除上述两项课程外，还应增加内部审计课程;其余选项较少。可见，审计主干课程框架最重要的内容应是审计基础课程和实务课程，在此基础上，应对注册会计师审计和内部审计开设专项教学课程。
四、对北京高职院校审计专业课程设置的建议
本文在进行调查问卷的基础上，分析了教师对高职审计专业设置的意见，从而，明确了高职审计专业的培养目标和审计课程设置方面的相关内容，具体为：
1.以注册会计师审计和企业内部审计为高职审计专业培养方向。目前，审计专业培养方向主要有注册会计师审计、企业内部审计、政府审计三个。高职院校设置审计专业，须首先明确人才培养方向和目标。此次调查分析得出，高职审计专业培养目标应该侧重培养注册会计师审计和企业内部审计的助理人员。传统审计专业强调注册会计师审计方向的培养，但随着经济快速发展，内部审计作为加强单位内部管理和控制的重要手段，必将有十分广阔的发展空间。所以，内部审计也是高职院校的重要培养方向。
上述培养目标的设立，一方面与未来北京地区加快发展信息咨询等现代服务业的战略目标一致，可以为区域发展提供有效人才;另一方面与高职审计专业学生的就业方向一致。目前，高职审计专业学生预期就业岗位为会计师事务所及各类企业。而注册会计师审计和企业内部审计分别是会计师事务所及各类企业的重要业务内容。
2.建立以会计、审计课程为主，兼具信息技术等其他课程为辅的审计专业课程框架体系。明确审计专业的培养目标后，就应科学设置审计专业课程内容。审计是一项综合性学科，需扎实的会计基础，也需其他学科知识的支持。所以，本次问卷对审计、会计、其他三类课程内容的设置进行调查。调查分析得出三项结论：一是高职审计专业会计知识课程框架应包含会计基础课程、企业财务会计课程（初级）、企业财务会计课程（中级）;二是高职审计专业其他知识课程框架应包含财务管理课程、风险管理课程、信息技术课程;三是审计主干课程框架首先应包含审计基础课程和实务课程，在此基础上，对注册会计师审计和内部审计开设专项教学课程。
审计工作既与会计信息紧密联系，又与企业内部风险管理和控制息息相关，同时，又具有操作性、逻辑性强的特点。这就要求课程设置方面，首先要加强学生对会计、审计等学科的学习和实践，为学生打下良好的专业基础。同时，风险管理和信息技术课程的学习，可以为学生未来从事审计工作提供更多的思路和方法，提高工作效率。所以，应建立以会计、审计课程为主，兼具信息技术等其他课程为辅的审计专业课程框架体系，为社会培养审计方面综合素质较高的应用型人才。
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The Analysis and Advice on Curriculum of Auditing Major in Beijing Vocational Colleges
JIA Xin-Miao
一、经济责任审计人员应该具备的专业胜任能力
经济责任审计人员应具备必需的专业胜任能力，应该是能胜任经济责任审计工作，与经济责任审计的要求相适应的专业知识、职业能力、工作经验和职业道德素养。
（一）经济责任审计人员应具备的专业知识
1、会计、审计、财务管理、财税、金融等财经方面的专业知识及财经法规
2、宏观经济管理知识，包括国家经济政策、产业政策、民生政策、货币政策、财政税收政策；国家及地方的经济与社会发展规划、公共投资与行政管理、经济决策战略管理、公共管理、项目管理、人事和人力资源管理、组织中的人际关系和团队协调等知识
3、经济商务、合同管理、工程管理、市场营销、物资管理、土地管理、工程技术及工程造价、招投标等方面的经济管理知识及相关经济法、商法等法律法规。
4、环境保护问题和可持续发展知识。包括自然生态环境保护知识及相关的法律法规。
5、企业发展战略目标和计划、公司治理、企业经营活动及经营管理、生产管理、技术管理、成本管理、预算管、内部控制等方面的知识和相关法律法规
6、数理统计、计量经济学、各种统计分析软件、定量方法和统计学在经济活动中的应用、业绩计量与报告知识等专门知识。
7、计算机与信息技术知识。
（二）经济责任审计人员应具备的职业能力
1、审计查账能力。审计的基本特征是经济监督，查账能力至关重要。经济责任审计人员
应能熟练运用审计技术方法、计算机技术方法、审计职业判断、适用的经济法律法规，获取审计证据，识别和发现财政财务收支及相关经济活动中的问题，对重大违法违规、经济犯罪和腐败问题查深查透。
2、对经济活动与经济决策的审计能力。经济责任审计人员要综合运用多种审计方法和技术手段，对领导干部重大经济决策、重要经济政策的执行、重大项目投资、重大资金使用等经济活动的决策过程及执行结果进行审计，并对其经济、社会、事业发展的质量、效益和可持续性作出审计评价和责任界定。
3、绩效审计能力。经济责任审计人员要运用绩效审计的专门方法和现代的信息技术手段，对领导干部履行经济责任有关的管理、决策等活动、政府或企业重大投资项目、经营发展战略及实施、重大工程项目、政府举借债务、资源环境、环境保护、民生资金和民生项目、科技创新、重大资金的使用等经济事项的经济效益、社会效益、环境和生态效益进行绩效审计，作出审计评价和责任界定，揭示经济运行中的风险隐患。
4、宏观意识和综合分析的能力。经济责任审计人员要具备战略思维、逻辑思维、辩证思维、和创新思维，具有敏感性和预见性。综合利用经济责任审计成果，从宏观、全局的角度进行研究和分析，从体制、机制、制度层面发现突出问题，提出审计意见和建议，提升经济责任审计成果的层次和水平。
5、电子信息化审计能力。随着信息化时代的到来，经济责任审计人员要掌握现代最新科技手段，运用信息化审计技术，实行联网审计、信息系统审计等数字化审计方式，做好审计数据资源的开发运用，提高审计工作效率。
6、良好的表达与人际沟通协调能力。经济责任审计人员要与被审计单位及领导干部沟通并听取其意见，争取其理解、支持和配合。还要认真听取经济责任领导小组和联席会议成员单位的意见，建立良好的沟通联系，协同配合、形成合力。
（三）经济责任审计人员应具备的工作经验
经济责任审计人员不仅应当有从事会计、审计的工作经验，还应该懂经济，了解熟悉经济运行、经济管理的方式和规律。根据不同的审计对象，在审计组内，还应有在一定级别的党委、政府领导岗位上的工作经验的审计人员，有在企业高级管理层岗位工作经验的审计人员，或有在工程建设、环境保护、土地管理、资源环境等专门经济领域工作经验的审计人员或专家，合理配备审计组成员，使审计组团队具备与经济责任审计业务相适应的整体胜任能力。
（四）经济责任审计人员应具备的职业素养
1、恪守审计职业道德。严格依法、正直坦诚、客观公正、勤勉尽责、保守秘密
2、严格执行审计纪律，廉洁自律，无私无畏，保持审计的独立性。经济责任审计是对领导干部的审计，往往关系网错综复杂，审计人员受到诱惑的机会和承受的压力相对来说也较大，要具有良好的心理素质、抗压能力和应变能力，不为金钱和利益所动。
3、文明审计，严谨细致，保持职业怀疑态度和职业谨慎，保持良好的职业形象。在复杂的情况下保持沉着冷静心态，并采取及时有效的处置措施。
4、学习与创新能力。不断更新知识，创新思维能力。
二、适应经济责任审计的需要，提升经济责任审计人员专业胜任能力的对策和途径
（一）改进审计人员准入制度，构建多元化结构的经济责任审计队伍
经济责任审计人员队伍必须包括高层次、高素质、多门类、复合型的专业人才。在选调经济责任审计人员时，要引进法学、经济学、管理学、统计学、信息化技术、工程建设、环境保护等多学科的专业人才；注重吸收既有审计专业能力，又有经济工作领导、经济管理等岗位的实际工作经验、懂经济、懂管理的知识能力复合型人才，扩大有实际经济工作经验的人员的比例，建立一支以复合创新型人才为主的经济责任审计队伍。
（二）加大经济责任审计队伍的交流锻炼力度，提升经济责任审计能力一是实行经济责任审计人员与经济管理部门人员交流任职的方式，将经济责任审计专业技术骨干分期分批的到地方党委政府、财政、金融、发展计划、经济贸易、国有独资或控股企业、环境保护、工程建设等经济部门挂职锻炼或交流任职，在经济工作中学习经济，增长才干。二是实行经济责任审计人员的多岗位锻炼和轮岗交流制度，加大上下级审计部门、审计部门内外干部的交流力度，拓宽审计人员的视野和知识面，增强宏观思维和大局意识，培养复合型人才。
（三）建立相关经济领域专家库，聘请专家参加经济责任审计工作
对专业技术性较强的科技创新、工程建设、环境保护、生态环境评估、经济与社会发展规划及统计分析、计算机信息技术等经济领域、建立专家库，不求所有，但求所用。根据工作需要聘请具有与经济责任审计事项相关专业知识的专家参加审计业务或者提供技术支持、专业咨询和专业鉴定，有效利用外部的人力资源，缓解审计任务重与审计力量不足的矛盾。确保审计组从整体上提高专业胜任能力。
（四）创新审计方式方法，优化组合审计资源。
在计划安排、审计重点和审计力量调配等方面，以经济责任审计为平台，将财政财务手术审计、绩效审计、内控制度审计、资源环境审计、工程投资项目审计等专业审计相互结合和衔接，探索一次进点、协同审计、成果共用、分别报告等组织方式项目同步安排、协同实施、共享成果。加大对各专业业务领域审计项目的整合力度，优化组合审计资源。
（五）加强经济责任审计的实务培训和审计技能经验交流
实践出真知。一是以审带训，在实施重大经济责任审计项目时，由上下级审计部门、或同级不同专业部门联合审计，以优秀的审计专业人员为审计组骨干，在审计项目的实施中有重点的带领和培训经验不足的审计人员。二是审计实务案例培训。在审计实务培训中对各类型的优秀经济责任审计项目和典型案例进行交流和点评，对多年来在实践中形成的审计经验和方法技巧，分门别类进行示范、总结和提炼，积极推广应用。三是经济责任审计规范培训。规范经济责任审计的操作程序、审计的内容、经济责任审计评价的体系及技术方法。提升经济责任审计人员的专业胜任能力。
（六）建立健全经济责任审计人员的后续教育和轮训、培训制度
在对北京的部分本科院校进行的调查中，对于审计实务专业的学生进行随机采访，这些学生多数在被录取前对审计实务专业了解不多，有的甚至不知道审计实务专业是做什么的，所以在审计实务专业上的考生生源就相对较少。而随着调查的深入，在审计实务专业的教学活动中，笔者发现了相当多的问题。
2审计实务实践教学中存在的问题
在目前，审计实务专业的教材是基于注册会计师审计工作来进行编撰的，对于这些开展审计实务专业的学校来说，基本上都是比较侧重学生对于注册会计师的应试教育。从目前的教学发展来看，审计实务专业的教材选用的实例缺乏相关的逻辑关系，这些案例缺乏一条贯穿的主线，从而导致学生很难对其进行理解，而且这些审计实务知识很难形成系统的知识体系，它们在内容上划分过细，知识点往往分散于教材中，不易总结，在一定程度上难以提高学生的综合知识素养，使得学生对于审计判断能力较弱。在教材的编订上，没有根据审计实务专业学生的实践经验，而且对于审计理论也没有依据渐进的理念进行培训。在教学的实际工作中，审计实务专业教材大多数都是给出比较大型的案例，对于这些刚刚接触审计实务案例的学生来说无法得到有效的理解，不能对这些案例进行分析。
（1）对于审计实务课程不注重规划。审计实务课程是基于审计实务专业的培养目标而进行设置的，在审计实务课程的开展上，因为受到现有教材合适性的制约，对于学生来说审计实务课堂是枯燥无聊的。除此之外，一些审计实务教师也缺乏相关的审计实践，没有自身的审计经验，导致在课堂上不能将案例与自身的经验结合起来，不能达到理论与实际相结合的地步，所以，他们的审计实务课堂讲授效果也就大打折扣了，使得审计实务教学质量满足不了教学目的的需要。与一般的经济类专业相比，审计实务专业需要的教师质量要求更高，需要他们拥有相当高的专业素养，没有实际的专业本领，就不能引发学生的学习兴趣，使得学生不能独立开展审计实务研究，所以，对于审计实务教学，教师需要运用合理的课程设置，将先进的教学方法运用至审计实务教学工作中，提高学生对审计实务课程的学习积极性。
（2）审计实务教学缺乏创新。在当前的审计实务教学中，还是与其他专业传统的教学方式一样，利用教师讲、学生听的方法，此种方法并不适用于审计实务教学，此种方法是将教学的内容在一定程度上禁锢在了书本上，对于学生是将审计实务教学知识灌输进大脑中，因为审计实务教学中存在大量的真实案例，这就不能展现出生动性，不能把这些案例一一展现在学生面前，不能形成那种真实的意境。对于学生在经过传统知识灌输后，在走出课堂进入社会中，并不能将所学知识运用至现实的问题中，本来属于应用型的知识变成了理论，所以这就又使得学生提不高对审计实务课程的学习积极性，使得审计人才的实践能力大大地降低。
（3）审计实务课程的考核方式简单。在审计实务课程的考核程度上，有相当多的学校对此并不重视，仍然采用书本知识闭卷的形式，这就使得学生的真实能力不能得到检验，卷面知识考核只是将学生对于审计实务知识记忆了下来，并不能表现出审计实务知识的应用能力，本来审计实务专业培养的就是应用型人才，是让审计实务专业的学生能够将专业的审计知识运用到实际问题中，所以需要对审计实务课程的考核方式进行改革，使得学生可以在走出校门后，能够独立处理现实中面临的问题。单一的考核形式并不能将学生的全面素质展现出?恚?这是片面的，这样不仅满足不了提升学生的综合素质能力的要求，对于学生学习审计实务知识的环境也起到了相当不好的作用。
3审计实务实践教学改革策略
对于开展审计实务专业的高校来说，培养审计实务专业学生的实践能力是至关重要的。需要在审计实务专业学生掌握审计实务知识能力上，对实际问题的解决能力得到相应的提高。同时对学生的知识学习能力以及问题解决能力进行培养，可以使审计实务专业学生能够胜任审计工作。
31对审计实务教学内容进行优化
在根据实际需要的审计实务知识的基础上，对于审计实务教材中落后、满足不了需要的知识进行删减或替换，将审计实务工作中一些最先进的知识与经验案例引入审计实务教材，在对审计实务工作的最新动态进行呈现，通过教材向同学们展现，使得同学们可以了解最新的审计知识，学习相关的经验。在教材上需要每年进行编订，在审计实务教学内容上不断地更新，再对最新的知识进行传授，这些最新的知识不仅可以实现对学生培养的需要，而且对于审计实务专业的学生的学习积极性也有大幅度的提高。
32建立相应的审计教学体系
在审计实务知识的教授中，因为其实际应用的需要，需要在课程中添加大量的案例，所以在实际的教学过程中，对案例的课时所占比例可以适当地提高。通过这些审计实务的案例，可以对审计实务专业学生的知识进行巩固，并且还可以为他们未进入社会前就积累了基础，使得审计实务专业学生在以后的工作中可以得心应手。在审计实务理论课程进行的同时，可以适度地添加一些实践性的课程，在教学中，把审计实务知识理论与实践并抓，以理论促实际，以实际更好地理解理论。在相应的理论课程结束后，可以相应地进行模拟实训，实训的目的是与审计实务时间课程目的一致的，在实训上可以分为校内实训与校外实训。在校外实训就是与相关的会计事务所相联系，让学生可以适当地提前了解工作流程以及工作内容，锻炼其实践能力。
33利用多样性的教学方法
利用小组讨论，在未来的审计工作中，与人合作是必不可少的。所以在学校中就需要对审计实务专业学生的团队合作进行培养，在学生的合作能力上，如果没有此能力，审计工作就不得到展开。通过建立相应的合作小组，在审计实务知识学习中，可以更好地对审计工作环境进行模拟，对审计实务的教学效果也有相当好的影响。
随着我国大学会计学专业本科教育专门化的发展，独立学院开设会计学专业旨在通过系统的学历教育为社会培养各类财会人员。审计课程作为会计专业学生的专业核心课程，其课程教学应关注审计职业需求。下面通过对注册会计师职业胜任能力的解析，从社会需求的角度分析高校学生应具备的知识、技能，以此来构建课程教学体系。
一、职业能力的基本理论观点
职业能力是完成特定职业任务所需的知识、技能、态度和经验，也称胜任能力。《中国注册会计师胜任能力指南》定义胜任能力，是指注册会计师能够在实务工作环境中按照设定的标准完成工作任务，胜任能力是以注册会计师的专业素质为基础的。
（一）职业能力的要素
《职业会计师国际教育准则》中认为：职业会计师的专业胜任能力包括专业知识、专业技能和专业价值、道德与态度三个基本要素。《中国注册会计师胜任能力指南》指出：胜任能力包括专业知识、职业技能、职业价值观和道德等专业素质和实务经历。这些都从个体投入的角度对职业能力作了要求。
（二）职业能力的层次
1.职业特定技能：应包括从事特定职业、岗位必须或应当具备的技能。如医生会开处方，会计师会做账、审计师会查账，特定职业有特定的技能。
2.行业通用技能：在属性相同或相近的职业群中体现出共性的技能和知识要求。如会计学（注册会计师专业方向）专业对应职业群有：会计、统计、内部审计、注册会计、评估等。审计职业群有：会计师事务所审计、审计机关的政府审计、企业的内部审计。作为属性相同的审计职业群，要求审计人员保持职业谨慎、具备职业怀疑思维方式、具备职业判断能力。
3.基本技能：从事任何职业都需要的最基本的技能，如沟通能力、软件操作能力等。
从个体纵向发展看，可以从事任何岗位工作，如科员、科长、助理、所长等，不同岗位对应职业能力层次要求会有差异，能力要素结构也有差异。下面通过实证调查进行分析。
二、对会计师事务所审计人员胜任能力要求的调查分析
2011年10月8日至2012年6月12日，收集了来自山西注册会计师协会网公开的招聘信息，对山西45所大中小会计师事务所招聘信息中不同岗位的基本要求进行了调查。有关调查结果与分析如下：
1.岗位调查情况。2011年19家 ，2012年26家，共45家。调查结果显示，会计师事务所对项目经理和审计助理岗位需求都处于高峰期，需求量相当大。这段时间学校可以为学生安排校外实习工作。
2.学历要求调查。调查结果显示，审计助理岗位要求有大专以上学历的占招聘单位的95%。
3.专业背景要求调查。调查结果显示，审计助理人员专业相关度要求较高，有明确要求的占66.14%。
4.职业资格。调查结果显示，在职业资格方面，项目经理要求具备注册会计师资质的达93%。助理人员需取得注册会计师考试所要求的科目中有3门成绩合格，或具备会计师职称者优先。
5.工作经验。调查结果显示，对项目经理的要求较高，量化工作年限的达67%以上，有的明确要求有大型企业或上市公司财务、审计工作经历。对审计助理要求2年以上经历的较多。
6.其他要求。其他方面的要求主要在职业道德层面和基本工作技能层面的要求。包括：掌握基本的电脑操作技术，能熟练操作使用word，excel等office应用软件；有良好的职业道德，责任心强，有上进心；善于沟通，有团结协作精神和组织协调能力；吃苦耐劳，能适应出差工作等。
可以看出，不同岗位所要求的知识结构与能力层次侧重点不同。对知识的要求，基层从业人员（助理审计）集中在审计与鉴证业务、相关法律法规、会计核算、成本会计、信息系统技术等。中层从业人员（项目负责人）集中在审计与鉴证、资产评估、内部控制、风险评估、人力资源管理、相关法律法规。高层从业人员（合伙人、主任会计师）对人力资源管理、内部控制、风险评估等方面要求较高。对能力的要求，助理人员侧重操作层面实务技能，中层以上侧重风险管理层面。因此，独立学院应重视职业相关度较高的基础课、核心课。
三、课程设计与职业能力的培养
（一）中国注册会计师胜任能力框架要求
中国注册会计师协会2007年《中国注册会计师胜任能力指南》（以下简称《指南》），为培养职业后备人才提供了理论基础和实践指导。各高等院校开设会计学专业（注册会计师方向）其人才培养目标定位应以《指南》为指导。《指南》明确了胜任能力是以注册会计师的专业素质为基础，注册会计师专业素质的基本要素应包括专业知识、职业技能、职业价值观、实务经历。中国注册会计师胜任能力是以专业素质为基础，而专业知识主要是通过学历教育方式获取，职业技能可以通过普通教育、职业教育、实务经历等多种途径获取。构成注册会计师专业知识的主体有会计、审计、财务、税务，组织与企业知识，信息技术以及其他知识。专业知识涵盖的主要内容为课程设置提供理论指导。
（二）课程设计思路
1.课程目标设计应与职业岗位需求相一致。从会计师事务所审计岗位的调查可以看出，会计师事务所注重财会人员的执业能力，其职业晋升具有“阶梯式”特点，由审计助理、项目经理到高级项目经理、合伙人。高等院校毕业的学生一般先从审计助理岗位做起，工作2～3年后，可带领小组负责具体项目，就有机会晋升。因此，高校开设审计课程，其教学目的首先应重视培养助理审计人员基本知识和技能。不同层次院校人才培养目标不同，重点院校应重视高层次职业技能的培养，独立院校侧重最基本的职业技能的培养。从注册会计师胜任能力框架可以看出，本科阶段开设会计学（注册会计师方向）专业培养目标应是以培养学生专业知识为主，并侧重职业技能的培养。开设会计学（注册会计师方向）专业的独立院校课程培养目标定位应以强化核心知识和基本工作能力为主。
2.课程体系设计应按照审计工作流程设计。
（1）课程内容设计。为使课程满足专业发展的需求，在课程内容的安排上，坚持在讲授理论知识的同时培养技能，理论教学围绕与职业技能、执业能力紧密联系的知识点展开。独立学院根据其人才培养目标定位特点，不必刻意追求课程理论体系完整性，按照本专业相应岗位对应的典型工作任务对教学内容进行取舍，更利于学生职业发展。在审计课程内容安排上，理论教学要求学生理解并掌握基本审计概念、基本审计知识，包括审计目标、审计流程、审计证据与审计工作底稿、审计程序等，学习后明白审计是什么，怎么做审计。实践教学要求掌握审计程序怎么实施，审计工作底稿如何编写，审计意见如何确定和撰写等，主要是解决审计怎么做的问题。在整个教学中应注意培养学生职业判断能力，如对各业务循环的具体审计事项进行判断，职业中面临的道德困惑应对思路等。
（2）以职业能力培养为中心，有效组织教学。为使教学能达到预期效果，必须有效地组织教学。审计课程按照审计工作流程，考虑各环节典型工作任务，分项目实施。如果说会计工作是按会计期间循环，那么审计工作是按其所承接的业务循环。从审计流程看，起点是承接业务、接下来风险评估、计划审计工作、实施审计工作，到完成审计。教学中不同环节可采用不同的教学方法。课内尝试案例式、讨论式教学，以提高学生对现实、真实业务事项的敏感度，促进其专业分析判断能力的形成与提高，激发对审计职业的热情。校内利用实验室手工模拟，利用电算化审计软件，掌握审计业务的流程以及基本技能，贯通相关会计、税法、财务知识的综合运用。
以下按审计流程分别说明职业能力中所涉及的知识性要点、技能性表现，并提出一些教学建议：
其一，业务承接环节：知悉业务约定书，判断是否承接业务，实物演示、案例教学。
其二， 风险评估：风险评估应考虑的因素，判断重大错报可能性，讨论式、案例教学。
其三，计划审计工作：审计计划内容、要素，如何编写审计计划，模拟情景。
其四，实施工作：审计程序、审计证据与审计工作底稿格式、要求，如何有效实施审计程序，审计工作底稿如何编写，用实训手段，教会学生怎么做。
其五， 完成审计：复核、整理、审计报告，审计意见决策，案例教学。
从职业能力层次看，业务承接、风险评估阶段对职业判断能力要求较高；知识层面要求综合应用学科知识；能力层面体现社会能力、方法能力方面较多；计划工作、实施工作对专业知识要求较高，专业能力要求突出；完成阶段体现综合素质，是知识与能力的综合反映。
3.课程考核方式。考核内容与职业岗位要求相统一，注重过程评价。考核方式灵活，如实验报告分析、操作流程演示、计算机控制等。考核结果要能反映实践教学效果。考核项目与内容设置兼顾审计基本理论与基本技能操作，评价标准要考虑学生综合能力与素质。成绩评定要分多档次，以激励学生动手操作。
综上所述，独立学院教学体系在明确人才培养目标定位基础上，专业建设应考虑毕业生就业职业定位、行业定位、用人单位定位、区域定位。课程建设应考虑从事职业要求具备的基本工作能力、核心知识、职业未来发展道路等因素。注册会计师专业方向应以注册会计师胜任能力指南的知识架构为指导，将学历教育与职业教育有机结合起来，真正为注册会计师行业培养合格人才。
（作者王卿丽为硕士、高级会计师、教师；陆迎霞为硕士、教研主任、高级会计师、）
参考文献
[1] AICPA.Core competence framework for entry into accounting profession[EB/OL].（1999）.http：//.
[2] IFAC. International education standards for professional accountants[EB/OL].（2003）.http：///.
纵观近40年来的中外职业审计及学术审计的研究文献，有很多资料都强调了审计专业判断在审计工作中的重要性和普遍性。美国注册会计师协会（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，1995）指出：“在执行审计工作的过程中，审计专业判断是一项最为重要的因素。”Mautz（1959）指出：“审计专业判断在审计工作中扮演着一个不可缺少的重要角色。”1995年，solomon在一项研究中，通过对近期的法庭意见及美国审计准则的全面回顾得出了结论，认为在当代财务报表审计的每一个领域中，审计专业判断都发挥着极其重要的作用。在实际工作中，各会计师事务所对此种观点也十分赞同。
一、审计专业判断的特征
国外近四十年来在审计专业判断研究方面取得了长足的进步，在我国，审计专业判断也正在成为理论界的一个关注热点。但迄今为止，国内外尚没有就审计专业判断的概念给出一个公认的定义。笔者认为，对审计专业判断的概念要给予科学的定义，须全面、准确地把握其特征。
首先，审计专业判断是审计人员综合能力的体现。审计人员对审计对象的判断过程是相当复杂的，不仅体现了审计人员的专业知识和专业水平，更多地体现了审计人员的综合能力。审计是一门技术，是一个充满肯定与否定的判断思维过程。在这样一个判断思维过程中，如果没有扎实的专业基础、高度的职业敏感以及明察秋毫的洞察力，就难以作出正确的判断。
其次，审计专业判断贯穿于审计活动的全过程。审计人员在审计过程中需做出一系列重要判断，从制定审计计划方案、确定审计重点、设计和选取样本、评价抽样结果、核实审计证据，到审计风险的判断、重要性的评估以及通过综合收集的证据形成审计结论等，都需运用审计专业判断。
第三，审计专业判断同会计信息的模糊程度密切相关。随着社会经济的发展和改革的不断深入，会计核算的对象也在不断发生变化，知识、信息、人力资源等无形资产逐渐超越了传统意义上的资本和劳动力两大生产要素，成为会计核算的重点。同时，会计对资金运动的揭示，也由事后向事中以至事前变动。所有这些变迁都意味着会计确认和计量的对象在质和量上都存在不确定性。对于审计来讲，这种不确定性因素越复杂，就越需要审计人员以专业的水平或眼光作出判断。
第四，审计专业判断偏误是导致审计失败的重要原因。审计判断偏误（judgmentbias），也称认知失误，是指可能导致审计人员作出错误判断的心理倾向。这种心理倾向的后果是审计判断错误。导致审计判断偏误的原因综合起来无外乎三种，即审计人员专业知识存在缺陷、对被审计单位的经营了解不够、审计程序存在问题。其中，专业知识是审计人员进行专业判断的基础，专业知识的缺陷必然影响审计人员的专业判断水平，而对被审计单位经营了解不够及审计程序失当往往是源于错误的专业判断。
二、审计判断偏误的影响因素
根据认知心理学的观点，审计判断过程可以看作是一个心理过程，因此，审计人员是影响审计判断偏误最为直接的因素。任何一个审计判断都是针对一定的任务（客体）的判断，因此，审计判断任务就构成了影响审计判断偏误的又一个因素。根据系统论的观点，我们可以把审计人员判断看作一个由审计人员和审计判断任务构成的系统。由于系统与其环境之间存在着相互作用的关系，因此，审计判断环境同样会影响审计判断偏误。由此可以看出，审计判断偏误是审计人员、审计客体和审计环境的函数。
1.审计判断偏误的主体因素
首先，审计人员对风险的偏好影响审计判断偏误。在经济学中，根据人们对风险的态度把人分为风险偏好型、风险中立型和风险厌恶型三种。审计人员在做出审计判断的过程中，不可避免地要承担判断错误的风险，但承担风险的大小在相当程度上取决于审计人员对待风险的态度。
其实，审计人员的知识差异影响审计判断偏误。认知心理学家安德森认为，人类的知识有两种：一种是陈述性知识，它是由人们所知道的事实组成，这些知识一般可以用语言进行交流，它可以采取抽象和意象的形式；另一种是程序性知识，是指人们所知道的如何去作的技能，此类知识很难用语言表达。因此，程序性知识也就是智力技能，即完成各种智力程序的能力，而程序性知识是长期实践逐步积累形成的。所以，审计人员要进行审计判断，这两方面的知识都是不可或缺的，因为二者都是影响审计判断偏误的因素，不过后者影响更大。
第三，审计人员的经验差异影响审计判断偏误。一些研究审计判断的西方学者（比如Libby，1995等）把经验作了更加广泛的定义，认为经验是包括第一手和第二手与任务相关的能够提供在审计环境中学习机会的广泛的境况，它通过技能的形式影响审计判断偏误。Marchant（1990）也指出，间接经验形成一般知识，直接经验形成具体知识。依此就可以比较好地解释为什么经验丰富的审计人员能够作出正确的审计判断，因为他们具有比较高的技能，而这些知识又需要长期审计实践的积累。
第四，审计人员主观努力程度差异影响审计判断偏误。努力程度是一个主观性最强的因素。在一项审计判断中，审计人员努力与否与努力程度大小都会导致审计判断偏误的不同。努力程度的大小应该是审计判断偏误的直接影响因素。
2.审计判断偏误的客体因素
首先，受审单位的性质。一般地，审计人员对国有公司比私有公司需要更充分、更确切的证据，因为审计报告使用人对国有公司有较大的信任度。
其次，公认审计准则。公认审计准则提供了统一运用审计证据数量及质量的要求，阐明具体审计应达到的目标及达到的目标技术，审计人员若偏离准则的要求，须给以妥善的说明。
第三，法律诉讼与职业管理。倘若发表审计意见的根据不是很充分，则有可能因招致各种审计报告使用人的错误决策而审计人员，同时职业管理委员会（如同业互检委员会）也可能会给以处罚。
第四，审计职业的竞争。审计职业的竞争增加了成本———效益意识，这就使有的会计公司可能以较少的审计成本来完成审计业务，但由此也引出了一个问题，即对每一具体业务缺少足够的把握。
3.审计判断偏误的环境因素
Libby和Lufut（1993）指出，审计判断偏误的环境因素包括：判断指南和技术辅助工具、多层组织的背景、责任关系、连续的多期的判断任务以及为了得到一个好的绩效的相当程度的货币激励、时间压力等。无疑上述环境因素都会对审计判断偏误产生影响，但这些因素基本上局限于会计师事务所的内部，范围比较窄。事实上，审计人员做出审计判断不仅要受会计师事务所内部的环境因素的影响，而且还受事务所外部环境的影响，比如行业状况和社会环境等。因此，我们认为，环境因素应包括影响审计判断主体和客体的各种环境因素，既包括会计师事务所的内部环境因素，也包括会计师事务所之外的环境因素。
三、审计判断偏误的形成机制
《国家审计基本准则》第二十七条规定，审计人员实施审计时，应当对审计工作中的重要事项以及审计人员的专业判断进行记录，编制审计工作底稿。反映在审计活动中，审计人员的知识、经验乃至性格、习惯、心态等个人因素都会被带到审计专业判断过程中，从而影响审计专业判断的结果。审计专业判断具有主观性特征，这也是它的本质属性。因为明智公允的专业判断是审计人员对重要审计事项在合理认知预测基础上做出的准确而科学的审计决策，意味着审计人员所决定采取的审计程序和所选择的审计方法能节约审计成本，规避审计风险，提高审计质量，实现审计目标；反之，专业判断失误，意味着审计风险剧增，难以保证审计质量和实现审计目标。
导致审计判断偏误产生的主要原因是审计人员的所谓理性，但这种理性是有限的。大量心理学研究表明，人们在处理信息和分析具体决策时都会犯一些常见的错误，审计人员亦不例外。这些错误包括：不能明确决策问题、不能认识到审计所需的所有相关证据、在获取和鉴定审计证据时带有偏误等。这些错误都是有限理性的结果。
1.高估能力造成偏误
这一偏误是指审计人员过分相信他们作出准确估计的能力，任务越困难，过分自信的倾向表现得越明显。比如，因为审计人员过分相信已有证据的适当性以及他正确解释证据的能力，所以在没有收集充分证据的情况下就作出判断，认为某账户不会存在重大差错和弊端，而事实恰恰相反。
2.易忆性形成偏误
此项偏误是指审计人员在判断审计事项是否可能发生时往往根据被判断的审计事项是否容易被回忆并确定其发生的概率大小。一般而言，形象鲜明或近期的经验更容易被记起来，所以被认为发生的概率较大。比如，在审计人员刚刚完成的业务中，应收账款项目存在许多重大错报，因此就认为所有客户的应收账款项目都很有可能存在重大错报，即便是这种情况相当少见。
3.信息修正偏颇导致偏误
这一偏误是指审计人员以最初的信息作为判断的起点，但随后出现的新信息不足以抵消最初的影响。但随着行业竞争、人员调整等新情况的出现，审计人员往往不能根据新情况对原有结论进行修正，因而以不充分的信息作出的判断产生偏误就在所难免。比如，当审计人员对销售与收款循环进行分析性测试时，他以去年的实际偏差率5%作为今年的最初预期偏差率，但自去年审计之后，该循环已经进行了大规模的人员调整，审计人员没能根据当前年度的变化作出适当调整，产生判断偏误也就在所难免了。
4.忽视大样本而造成偏误
此项偏误是指当审计人员要靠多次观察来获取信息时，往往忽视样本量，忘记了大样本通常更准确的事实。由于小数置信律的作用，审计人员只想到小样本中获得的数据同大总体的相似性，而没有考虑因为样本大小不同而导致其代表性的不同，因此在判断时往往高估小样本结果的可靠性。比如，在确定存货的控制风险水平高低时，审计人员只从客户当期记录的一笔业务中抽了4%，并信赖这一样本，从而造成系统性的抽样不足。
5.偶然性平均化造成偏误
这是指审计人员常常错误地认为随着时间的推移，偶然性将使得各种情况发生平均化，也就是说认为随机结果总是随机的。此类偏误的常见情况是：当审计人员检查一系列销售数字时，他可能期望见到随机上下浮动的数字，并会错误地解释分析性复核程序的结果。
6.性格缺陷产生偏误
这一偏误包括两种情况：一是指审计人员过分相信他们做出准确估计的能力，任务越困难，过分自信的倾向表现得越明显，而过分的自信就会产生判断偏误。比如，因为审计人员过分相信已有证据的适当性及其正确解释证据的能力，所以在没有收集充分证据的情况下就作出判断，认为某账户不存在重大错报，而事实上却存在重大错报。另一方面是指审计人员过分优柔寡断，畏手畏脚，裹足不前，该判断时不判断，导致审计结果出现偏差，从而引起审计判断偏误。
7.联想惯性偏差产生偏误
此项偏误是指如果审计人员曾见到某些审计事项在一起出现，他就会高估这些事项总是一起发生的可能性。此类偏误的常见例子是：审计人员过去见到当主营业务成本下降时存货周转率就下降，那么现在就不会充分考虑其他原因造成存货周转率下降的可能性。
8.频率判断偏颇导致偏误
此项偏误是指审计人员在进行审计判断时，忽视了某种情况在整个总体中出现的相对频率，从而导致他错误估计这种情况在特定情形下发生的可能性。
四、审计判断偏误的防治措施
首先，提高对判断偏误的洞察力和强化专业知识，提高综合素质。防止出现审计判断偏误的有效方法之一是提高审计人员对判断偏误的洞察力。而提高洞察力的主要措施是对审计人员进行培训，帮助其不断学习专业知识，提高综合素质。作为负有经济监督使命的审计人员，应具备如下知识结构：一是会计及其相关知识，主要包括财务会计、管理会计、审计、证券和资产评估等；二是企业管理知识，如经济学、组织学、营销、国际贸易等；三是国家政策和相关的法律法规，如公司法、经济法、税法等；四是相关外语知识；五是信息技术知识，主要包括会计电算化系统的内部控制、信息系统管理、计算机审计技术的运用以及计算机经营系统的评价。审计人员不仅要在以上学科方面具有比较深厚的理论功底，而且还应具有较强的综合能力，能够运用多学科知识进行专业判断。
其次，提高审计专业判断质量。提高审计专业判断的质量，通常要调查审计师意见的一致性程度、审计师对于某项客观情况判断的准确性、审计师在较长时期内进行类似判断结果的稳定性，以及审计人员专业判断出现偏差的程度。它将有助于审计理论工作者以及审计实务界人士及时确定审计工作需要改善的环节，以及是否需要制定补救措施。澳大利亚新南威尔士大学的会计学教授Trotman认为，在中国，审计人员在某些重要的审计专业判断上的一致性是审计专业判断研究的一个适当的出发点。同时他认为，由于审计专业判断在中国的历史不长，在开始进行这种判断的几年中，审计一致性可能相对较低，会计师事务所应将注意力集中在审计意见出现分歧的领域的培训和复核过程上。
第三，牢固掌握审计准则，虚心学习和借鉴国外先进审计技术和经验。无论是国家审计准则还是独立审计准则，都要求审计人员在进行专业判断时须以审计准则为依据。但随着市场经济的不断发展、世界经济一体化程度的加深，原有的审计准则也在不断更新和完善。这就要求审计人员应注意保持和改善执业所需的技术知识和专业技能，及时了解经济发展带来的新问题、新方法、新技术以及审计的发展动态，熟练掌握最新审计准则和实务标准，这样在进行专业判断时就能得心应手，尽量避免判断失误。同时，我国在加入WTO后，审计将逐步按照国际规则执业，由于我国的审计准则和程序与国际上有较大差异，虚心学习和借鉴国外先进的审计技术和经验能够使我们少走弯路，结合中国的实际学习和借鉴其理论和实践经验有利于提高我国审计人员的专业判断能力。
第四，提高审计队伍的整合协同能力。面对重大或复杂的审计任务，审计机关需要打破职能部门的业务界限，或组织下级审计机关整合审计力量联动协同作战。存在个体差异而且缺乏配合经历的审计人员被重新整合后，能否做到协调一致、整合联动，最大限度地发挥审计专业判断的整体功效，快速实现审计目标，颇为关键。审计队伍整合后的联动协同能力体现在以下三个方面：对审计方案的认识实现快捷与一致；对执行审计计划、实施审计取证做到主动深入、相互补充、及时沟通；对审计处理包括信息处理达到迅速有效。总之，在实际整合联动审计中，须力争做到审计人员专业技术构成合理，思想认识统一，工作思路和工作方式求同存异，不同个体的专业思维优势得到充分发挥，取长补短，相互协调，使审计专业判断的整体功效发挥得淋漓尽致。
第五，汇众家之长，充分发挥集体判断优势。集体判断的最有效方式是向他人咨询或与他人共同作出判断。由于个人的知识和经验总是有限的，向他人咨询或与他人一起作出判断可以弥补个人认识的局限性，从而能有效避免或减少个人作出审计判断时产生的判断偏误。另外还可采取相互核查的方法来发挥集体判断优势，当一名审计人员复核其他审计人员的工作时，可以发现其他人出现的判断偏误问题。
第六，增强审计人员对审计政策的把握一致性。在过去的五年中，中国审计方法和程序有长足的进步。各会计师事务所评价其所作的审计专业判断与决策，可能具有极其重要的价值。尽管审计专业判断的最为明显的评价指标是所作判断的准确度，但在实践中很少有人会将准确性选作评价的指标，因为在绝大多数的审计项目中并不存在一个一目了然的所谓正确答案并以之作为评价的标准。在有关审计判断的研究中，多个审计师的一致意见是用于评价某一审计师的有关决策质量的最常用的标准。关于审计工作中工作人员意见一致的重要性多年以来在审计文献中已有详尽的论述。例如，“审计人员应有的谨慎程度的标准应参照在类似的情况下，其他审计人员的谨慎程度”（Willingham和Carmichael，1971）。此外，当审计师遇上审计诉讼时，论证其他审计人员（特别是专业证人）在类似的环境中亦会作出同样的专业判断有助于保护审计师，使之免于承担责任。同时，在会计师事务所中，设置诸如员工培训、审计手册及分级复核等制度的目的之一，是提高事务所内部各审计人员所作专业判断的一致性。
参考文献：
[1]汪国钧。浅析审计专业判断及其影响因素，[J].中国审计，2003，（9）。
[2]肯·T陶物曼（kenT.Trotman），陆正飞，邱寒译。审计专业判断研究：有关研究的回顾及在中国研究的机遇所在[J].财务与会计，2004，（4）。
纵观近40年来的中外职业审计及学术审计的研究文献，有很多资料都强调了审计专业判断在审计工作中的重要性和普遍性。美国注册会计师协会（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，1995）指出：“在执行审计工作的过程中，审计专业判断是一项最为重要的因素。”Mautz（1959）指出：“审计专业判断在审计工作中扮演着一个不可缺少的重要角色。”1995年，solomon在一项研究中，通过对近期的法庭意见及美国审计准则的全面回顾得出了结论，认为在当代财务报表审计的每一个领域中，审计专业判断都发挥着极其重要的作用。在实际工作中，各会计师事务所对此种观点也十分赞同。
一、审计专业判断的特征
国外近四十年来在审计专业判断研究方面取得了长足的进步，在我国，审计专业判断也正在成为理论界的一个关注热点。但迄今为止，国内外尚没有就审计专业判断的概念给出一个公认的定义。笔者认为，对审计专业判断的概念要给予科学的定义，须全面、准确地把握其特征。
首先，审计专业判断是审计人员综合能力的体现。审计人员对审计对象的判断过程是相当复杂的，不仅体现了审计人员的专业知识和专业水平，更多地体现了审计人员的综合能力。审计是一门技术，是一个充满肯定与否定的判断思维过程。在这样一个判断思维过程中，如果没有扎实的专业基础、高度的职业敏感以及明察秋毫的洞察力，就难以作出正确的判断。
其次，审计专业判断贯穿于审计活动的全过程。审计人员在审计过程中需做出一系列重要判断，从制定审计计划方案、确定审计重点、设计和选取样本、评价抽样结果、核实审计证据，到审计风险的判断、重要性的评估以及通过综合收集的证据形成审计结论等，都需运用审计专业判断。
第三，审计专业判断同会计信息的模糊程度密切相关。随着社会经济的发展和改革的不断深入，会计核算的对象也在不断发生变化，知识、信息、人力资源等无形资产逐渐超越了传统意义上的资本和劳动力两大生产要素，成为会计核算的重点。同时，会计对资金运动的揭示，也由事后向事中以至事前变动。所有这些变迁都意味着会计确认和计量的对象在质和量上都存在不确定性。对于审计来讲，这种不确定性因素越复杂，就越需要审计人员以专业的水平或眼光作出判断。
第四，审计专业判断偏误是导致审计失败的重要原因。审计判断偏误（judgmentbias），也称认知失误，是指可能导致审计人员作出错误判断的心理倾向。这种心理倾向的后果是审计判断错误。导致审计判断偏误的原因综合起来无外乎三种，即审计人员专业知识存在缺陷、对被审计单位的经营了解不够、审计程序存在问题。其中，专业知识是审计人员进行专业判断的基础，专业知识的缺陷必然影响审计人员的专业判断水平，而对被审计单位经营了解不够及审计程序失当往往是源于错误的专业判断。
二、审计判断偏误的影响因素
根据认知心理学的观点，审计判断过程可以看作是一个心理过程，因此，审计人员是影响审计判断偏误最为直接的因素。任何一个审计判断都是针对一定的任务（客体）的判断，因此，审计判断任务就构成了影响审计判断偏误的又一个因素。根据系统论的观点，我们可以把审计人员判断看作一个由审计人员和审计判断任务构成的系统。由于系统与其环境之间存在着相互作用的关系，因此，审计判断环境同样会影响审计判断偏误。由此可以看出，审计判断偏误是审计人员、审计客体和审计环境的函数。
1.审计判断偏误的主体因素
首先，审计人员对风险的偏好影响审计判断偏误。在经济学中，根据人们对风险的态度把人分为风险偏好型、风险中立型和风险厌恶型三种。审计人员在做出审计判断的过程中，不可避免地要承担判断错误的风险，但承担风险的大小在相当程度上取决于审计人员对待风险的态度。
其实，审计人员的知识差异影响审计判断偏误。认知心理学家安德森认为，人类的知识有两种：一种是陈述性知识，它是由人们所知道的事实组成，这些知识一般可以用语言进行交流，它可以采取抽象和意象的形式；另一种是程序性知识，是指人们所知道的如何去作的技能，此类知识很难用语言表达。因此，程序性知识也就是智力技能，即完成各种智力程序的能力，而程序性知识是长期实践逐步积累形成的。所以，审计人员要进行审计判断，这两方面的知识都是不可或缺的，因为二者都是影响审计判断偏误的因素，不过后者影响更大。
第三，审计人员的经验差异影响审计判断偏误。一些研究审计判断的西方学者（比如Libby，1995等）把经验作了更加广泛的定义，认为经验是包括第一手和第二手与任务相关的能够提供在审计环境中学习机会的广泛的境况，它通过技能的形式影响审计判断偏误。Marchant（1990）也指出，间接经验形成一般知识，直接经验形成具体知识。依此就可以比较好地解释为什么经验丰富的审计人员能够作出正确的审计判断，因为他们具有比较高的技能，而这些知识又需要长期审计实践的积累。
第四，审计人员主观努力程度差异影响审计判断偏误。努力程度是一个主观性最强的因素。在一项审计判断中，审计人员努力与否与努力程度大小都会导致审计判断偏误的不同。努力程度的大小应该是审计判断偏误的直接影响因素。
2.审计判断偏误的客体因素
首先，受审单位的性质。一般地，审计人员对国有公司比私有公司需要更充分、更确切的证据，因为审计报告使用人对国有公司有较大的信任度。
其次，公认审计准则。公认审计准则提供了统一运用审计证据数量及质量的要求，阐明具体审计应达到的目标及达到的目标技术，审计人员若偏离准则的要求，须给以妥善的说明。
第三，法律诉讼与职业管理。倘若发表审计意见的根据不是很充分，则有可能因招致各种审计报告使用人的错误决策而审计人员，同时职业管理委员会（如同业互检委员会）也可能会给以处罚。
第四，审计职业的竞争。审计职业的竞争增加了成本———效益意识，这就使有的会计公司可能以较少的审计成本来完成审计业务，但由此也引出了一个问题，即对每一具体业务缺少足够的把握。
3.审计判断偏误的环境因素
Libby和Lufut（1993）指出，审计判断偏误的环境因素包括：判断指南和技术辅助工具、多层组织的背景、责任关系、连续的多期的判断任务以及为了得到一个好的绩效的相当程度的货币激励、时间压力等。无疑上述环境因素都会对审计判断偏误产生影响，但这些因素基本上局限于会计师事务所的内部，范围比较窄。事实上，审计人员做出审计判断不仅要受会计师事务所内部的环境因素的影响，而且还受事务所外部环境的影响，比如行业状况和社会环境等。因此，我们认为，环境因素应包括影响审计判断主体和客体的各种环境因
素，既包括会计师事务所的内部环境因素，也包括会计师事务所之外的环境因素。
三、审计判断偏误的形成机制
《国家审计基本准则》第二十七条规定，审计人员实施审计时，应当对审计工作中的重要事项以及审计人员的专业判断进行记录，编制审计工作底稿。反映在审计活动中，审计人员的知识、经验乃至性格、习惯、心态等个人因素都会被带到审计专业判断过程中，从而影响审计专业判断的结果。审计专业判断具有主观性特征，这也是它的本质属性。因为明智公允的专业判断是审计人员对重要审计事项在合理认知预测基础上做出的准确而科学的审计决策，意味着审计人员所决定采取的审计程序和所选择的审计方法能节约审计成本，规避审计风险，提高审计质量，实现审计目标；反之，专业判断失误，意味着审计风险剧增，难以保证审计质量和实现审计目标。
导致审计判断偏误产生的主要原因是审计人员的所谓理性，但这种理性是有限的。大量心理学研究表明，人们在处理信息和分析具体决策时都会犯一些常见的错误，审计人员亦不例外。这些错误包括：不能明确决策问题、不能认识到审计所需的所有相关证据、在获取和鉴定审计证据时带有偏误等。这些错误都是有限理性的结果。
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1.高估能力造成偏误
这一偏误是指审计人员过分相信他们作出准确估计的能力，任务越困难，过分自信的倾向表现得越明显。比如，因为审计人员过分相信已有证据的适当性以及他正确解释证据的能力，所以在没有收集充分证据的情况下就作出判断，认为某账户不会存在重大差错和弊端，而事实恰恰相反。
2.易忆性形成偏误
此项偏误是指审计人员在判断审计事项是否可能发生时往往根据被判断的审计事项是否容易被回忆并确定其发生的概率大小。一般而言，形象鲜明或近期的经验更容易被记起来，所以被认为发生的概率较大。比如，在审计人员刚刚完成的业务中，应收账款项目存在许多重大错报，因此就认为所有客户的应收账款项目都很有可能存在重大错报，即便是这种情况相当少见。
3.信息修正偏颇导致偏误
这一偏误是指审计人员以最初的信息作为判断的起点，但随后出现的新信息不足以抵消最初的影响。但随着行业竞争、人员调整等新情况的出现，审计人员往往不能根据新情况对原有结论进行修正，因而以不充分的信息作出的判断产生偏误就在所难免。比如，当审计人员对销售与收款循环进行分析性测试时，他以去年的实际偏差率5%作为今年的最初预期偏差率，但自去年审计之后，该循环已经进行了大规模的人员调整，审计人员没能根据当前年度的变化作出适当调整，产生判断偏误也就在所难免了。
4.忽视大样本而造成偏误
此项偏误是指当审计人员要靠多次观察来获取信息时，往往忽视样本量，忘记了大样本通常更准确的事实。由于小数置信律的作用，审计人员只想到小样本中获得的数据同大总体的相似性，而没有考虑因为样本大小不同而导致其代表性的不同，因此在判断时往往高估小样本结果的可靠性。比如，在确定存货的控制风险水平高低时，审计人员只从客户当期记录的一笔业务中抽了4%，并信赖这一样本，从而造成系统性的抽样不足。
5.偶然性平均化造成偏误
这是指审计人员常常错误地认为随着时间的推移，偶然性将使得各种情况发生平均化，也就是说认为随机结果总是随机的。此类偏误的常见情况是：当审计人员检查一系列销售数字时，他可能期望见到随机上下浮动的数字，并会错误地解释分析性复核程序的结果。
6.性格缺陷产生偏误
这一偏误包括两种情况：一是指审计人员过分相信他们做出准确估计的能力，任务越困难，过分自信的倾向表现得越明显，而过分的自信就会产生判断偏误。比如，因为审计人员过分相信已有证据的适当性及其正确解释证据的能力，所以在没有收集充分证据的情况下就作出判断，认为某账户不存在重大错报，而事实上却存在重大错报。另一方面是指审计人员过分优柔寡断，畏手畏脚，裹足不前，该判断时不判断，导致审计结果出现偏差，从而引起审计判断偏误。
7.联想惯性偏差产生偏误
此项偏误是指如果审计人员曾见到某些审计事项在一起出现，他就会高估这些事项总是一起发生的可能性。此类偏误的常见例子是：审计人员过去见到当主营业务成本下降时存货周转率就下降，那么现在就不会充分考虑其他原因造成存货周转率下降的可能性。
8.频率判断偏颇导致偏误
此项偏误是指审计人员在进行审计判断时，忽视了某种情况在整个总体中出现的相对频率，从而导致他错误估计这种情况在特定情形下发生的可能性。
四、审计判断偏误的防治措施
首先，提高对判断偏误的洞察力和强化专业知识，提高综合素质。防止出现审计判断偏误的有效方法之一是提高审计人员对判断偏误的洞察力。而提高洞察力的主要措施是对审计人员进行培训，帮助其不断学习专业知识，提高综合素质。作为负有经济监督使命的审计人员，应具备如下知识结构：一是会计及其相关知识，主要包括财务会计、管理会计、审计、证券和资产评估等；二是企业管理知识，如经济学、组织学、营销、国际贸易等；三是国家政策和相关的法律法规，如公司法、经济法、税法等；四是相关外语知识；五是信息技术知识，主要包括会计电算化系统的内部控制、信息系统管理、计算机审计技术的运用以及计算机经营系统的评价。审计人员不仅要在以上学科方面具有比较深厚的理论功底，而且还应具有较强的综合能力，能够运用多学科知识进行专业判断。
其次，提高审计专业判断质量。提高审计专业判断的质量，通常要调查审计师意见的一致性程度、审计师对于某项客观情况判断的准确性、审计师在较长时期内进行类似判断结果的稳定性，以及审计人员专业判断出现偏差的程度。它将有助于审计理论工作者以及审计实务界人士及时确定审计工作需要改善的环节，以及是否需要制定补救措施。澳大利亚新南威尔士大学的会计学教授Trotman认为，在中国，审计人员在某些重要的审计专业判断上的一致性是审计专业判断研究的一个适当的出发点。同时他认为，由于审计专业判断在中国的历史不长，在开始进行这种判断的几年中，审计一致性可能相对较低，会计师事务所应将注意力集中在审计意见出现分歧的领域的培训和复核过程上。
第三，牢固掌握审计准则，虚心学习和借鉴国外先进审计技术和经验。无论是国家审计准则还是独立审计准则，都要求审计人员在进行专业判断时须以审计准则为依据。但随着市场经济的不断发展、世界经济一体化程度的加深，原有的审计准则也在不断更新和完善。这就要求审计人员应注意保持和改善执业所需的技术知识和专业技能，及时了解经济发展带来的新问题、新方法、新技术以及审计的发展动态，熟练掌握最新审计准则和实务标准，这样在进行专业判断时就能得心应手，尽量避免判断失误。同时，我国在加入WTO后，审计将逐步按照国际规则执业，由于我国的审计准则和程序与国际上有较大差异，虚心学习和借鉴国外先进的审计技术和经验能够使我们少走弯路，结合中国的实际学习和借鉴其理论和实践经验有利于提高我国审计人员的专业判断能力。
第四，提高审计队伍的整合协同能力。面对重大或复杂的审计任务，审计机关需要打破职能部门的业务界限，或组织下级审计机关整合审计力量联动协同作战。存在个体差异而且缺乏配合经历的审计人员被重新整合后，能否做到协调一致、整合联动，最大限度地发挥审计专业判断的整体功效，快速实现审计目标，颇为关键。审计队伍整合后的联动协同能力体现在以下三个方面：对审计方案的认识实现快捷与一致；对执行审计计划、实施审计取证做到主动深入、相互补充、及时沟通；对审计处理包括信息处理达到迅速有效。总之，在实际整合联动审计中，须力争做到审计人员专业技术构成合理，思想认识统一，工作思路和工作方式求同存异，不同个体的专业思维优势得到充分发挥，取长补短，相互协调，使审计专业判断的整体功效发挥得淋漓尽致。
第五，汇众家之长，充分发挥集体判断优势。集体判断的最有效方式是向他人咨询或与他人共同作出判断。由于个人的知识和经验总是有限的，向他人咨询或与他人一起作出判断可以弥补个人认识的局限性，从而能有效避免或减少个人作出审计判断时产生的判断偏误。另外还可采取相互核查的方法来发挥集体判断优势，当一名审计人员复核其他审计人员的工作时，可以发现其他人出现的判断偏误问题。
第六，增强审计人员对审计政策的把握一致性。在过去的五年中，中国审计方法和程序有长足的进步。各会计师事务所评价其所作的审计专业判断与决策，可能具有极其重要的价值。尽管审计专业判断的最为明显的评价指标是所作判断的准确度，但在实践中很少有人会将准确性选作评价的指标，因为在绝大多数的审计项目中并不存在一个一目了然的所谓正确答案并以之作为评价的标准。在有关审计判断的研究中，多个审计师的一致意见是用于评价某一审计师的有关决策质量的最常用的标准。关于审计工作中工作人员意见一致的重要性多年以来在审计文献中已有详尽的论述。例如，“审计人员应有的谨慎程度的标准应参照在类似的情况下，其他审计人员的谨慎程度”（Willingham和Carmichael，1971）。此外，当审计师遇上审计诉讼时，论证其他审计人员（特别是专业证人）在类似的环境中亦会作出同样的专业判断有助于保护审计师，使之免于承担责任。同时，在会计师事务所中，设置诸如员工培训、审计手册及分级复核等制度的目的之一，是提高事务所内部各审计人员所作专业判断的一致性。
参考文献：
[1]汪国钧。浅析审计专业判断及其影响因素，[J].中国审计，2003，（9）。
[2]肯·T陶物曼（kenT.Trotman），陆正飞，邱寒译。审计专业判断研究：有关研究的回顾及在中国研究的机遇所在[J].财务与会计，2004，（4）。
二、当前注册会计师信息化专业能力的现状分析
（一）注册会计师信息技术专业知识比较薄弱
根据作者对所在单位注册会计师信息技术专业知识情况的调查研究,目前的注册会计师普遍存在信息技术专业知识比较薄弱的问题,具体表现为注册会计师所掌握的专业知识主要局限于Office办公软件等传统信息技术知识,而对“大智移云物区”等新兴信息技术专业知识“知其然,而不知其所以然”,缺乏必要的理论知识储备。目前注册会计师获取信息技术专业知识的渠道主要来自职业继续教育。虽然行业协会和大部分会计师事务所的继续教育培训对新兴信息技术专业知识有所涉及,但仍主要停留在电子表格使用培训,面对高度信息化环境下的海量数据采集,注册会计师普遍缺乏必要的知识储备。
（二）注册会计师信息技术职业技能有待提升
注册会计师普遍存在信息技术职业技能有待提升的问题,具体表现为注册会计师的新兴信息技术职业技能不熟练,对新兴信息技术应用的参与度较低。一方面,作为一个人员流动性比较高的行业,会计师事务所除了每年通过校园招聘大批量的毕业生外,还会通过社会招聘从其他相关机构招聘一批专业人员。这些新入职的员工没有使用本所审计系统的经验。新员工学习软件过程除了观看视频培训教程,主要依靠项目实战摸索,这大大降低了员工使用软件的效率。同时较高的员工流动率导致审计作业系统用户一直都有一定比例的新用户,降低了审计软件使用效率。另一方面,每年审计作业系统改造需求主要来自于信息化部门运维收集到的用户问题修复、专业标准部分和质量控制部门每年修订质量控制制度的管理需要,以及业务部门的员工访谈。但每次访谈业务部员工使用需求,收到建设性建议较少。审计人员或者对信息化建设缺乏参与热情,或者是缺乏足够的信息化能力,提不出建设性意见,这使得软件改进成效存在一定的折扣。
（三）注册会计师信息技术职业道德意识不强
注册会计师普遍存在信息技术职业道德意识不强的问题,具体表现为对信息系统相关道德困境、数据管理相关道德困境和职业道德物化困境了解不足、重视不够。其中,信息系统相关道德困境是指注册会计师在信息系统设计和运行中的违规违法操作行为或其他不道德行为,导致数据保密和数据安全责任不能履行以及其他不道德行为的发生。数据管理相关道德困境是指注册会计师的数据采集、存储、分析以及输出行为危机客户的数据保密和数据安全,或导致其他不道德行为的发生。职业道德物化困境是指拥有自由意志或自主能力的信息化系统违反审计职业道德规范的行为,或导致其他不道德行为的发生。新兴信息技术在审计领域的广泛应用,使得注册会计师从基础工作中解放出来,也让注册会计师面临更加复杂的道德困境。然而,大部分会计师事务所在聚焦新兴信息技术的应用问题时,忽视了相关的职业道德教育,使得注册会计师普遍表现出信息技术职业道德意识不强。
三、提升注册会计师信息化专业能力的对策建议
（一）构建注册会计师信息化专业能力框架
根据中国注册会计师协会2019年6-12月对注册会计师行业信息化建设的最新调研结果,会计师事务所认为将对行业发展产生重大影响的信息技术依次是大数据（41.6%）、人工智能（39.3%）、云计算（18.1%）、物联网（4.9%）、区块链（3.5%）和其他（0.4%）。其中,大数据和人工智能在注册会计师审计领域的应用最为广泛。基于对审计实务的调研和相关学术研究,大数据审计技术大体上可以分为大数据智能分析技术、大数据可视化分析技术和大数据多数据源综合分析技术三类。其中,大数据智能分析技术包括自然语言处理技术、社会网络分析技术和图形数据库技术等。大数据可视化分析技术包括标签云分析、散点图分析、条形图分析、折线图分析、直方图分析、气泡图分析、小提琴图分析和热力图分析等。大数据多数据源综合分析技术是通过采集各种可获取的数据,采用大数据技术方法进行数据分析,从而发现审计线索的技术。常用的大数据审计工具有R语言、Python和Tableau。基于对审计实务的调研和相关学术研究,人工智能审计技术大体上可以分为机器学习、计算机视觉、虚拟、自然语言处理和认知计算等（吴勇等,2021）。在率先应用人工智能审计的领域,四大会计师事务所都是与专业机构合作推出可供注册会计师应用的审计产品,注册会计师通常无需参与审计产品的开发设计。因此,人工智能审计对注册会计师信息化专业能力要求相对较低。相比而言,注册会计师在大数据审计中不仅需要具备大数据审计思维,还需要掌握一定的大数据审计技术。因此,大数据审计对注册会计师信息化专业能力要求更高。基于此,本文主要基于大数据审计技术探讨注册会计师信息化专业能力框架。基于《中国注册会计师胜任能力指南》构建的中国注册会计师胜任能力框架,本文将从信息技术专业知识、信息技术职业技能和信息技术职业道德三个方面构建注册会计师的信息化专业能力框架,如图1所示。其中,信息技术专业知识应当在原有学科领域的基础上增加新兴技术学科领域,比如大数据、人工智能、移图1注册会计师信息化专业能力框架图动互联网、云计算、物联网和区块链等相关的知识。信息技术职业技能应当在原有技术和应用技能的基础上增加新兴技术学科领域的应用技术和应用技能,比如注册会计师应当掌握大数据审计常用的R语言、Python和Tableau等信息化工具。信息技术职业道德应当在原有职业价值观、道德和态度的基础上增加信息系统、数据管理和职业道德物化等方面的职业道德教育。
（二）改革创新学历教育
1.改革创新学历教育的课程体系。目前的学历教育课程体系难以培养出行业信息化建设所需的人才。目前会计专业开设的相关信息技术知识、技术和道德已经无法满足新时代审计工作的需要。具体表现为：一是信息技术专业知识较为陈旧,并未新增大数据审计、人工智能审计等新兴技术；二是课程所涉及的信息技术职业技能较为落后,仍局限于Office办公软件等传统信息技术；三是新兴信息技术职业道德教育缺失,并不涉及新兴技术相关的职业道德教育,仍局限于传统的审计职业道德教育。学历教育阶段应当遵循科学的课程体系设计逻辑,可以从以下三个方面改革创新学历教育的课程体系：首先要更新信息技术专业知识,新增大数据审计、人工智能审计等新兴技术专业知识；其次要开设信息技术职业技能课程,比如R语言、Python和Tableau等信息化工具应用课程；最后要加强新兴信息技术职业道德教育,在审计职业道德相关的课程中新增新兴技术相关的职业道德教育内容。2.改革创新学历教育的培养模式。目前的学历教育培养模式几乎全部依赖自有师资力量、自编课堂教材,普遍存在理论与实务脱钩的现象,人才培养不能满足行业信息化建设的需求。建议采用产学研相结合的培养模式,遵循“理论源于实务,理论指导实务,理论高于实务”的科学理念,将理论与实务融合在一起。具体而言,高等院校可以在学历教育的人才培养过程中引入信息化实务导师,可以与会计师事务所开展联合培养,根据学生的择业选择以及会计师事务所的用人需求开展有针对性的学历教育。
（三）完善职业继续教育
1.完善会计师事务所内部职业继续教育。会计师事务所是高智力的学习型组织,每年均会对员工开展财务会计审计等各种专业知识的培训,为提升审计人员的信息化水平和使用能力,应加强和改进培训工作,如：在内部培训中增加有关信息化方面的培训内容；从外部聘请信息化方面的专家开展培训工作；从现有员工中选拔更多优秀的、具有培养前途的员工参加外部各种信息化培训、学历教育和信息化审计项目实务锻炼等。同时,对现有的信息化审计人员也要开展财务会计审计相关知识的培训,使目前的信息化审计人员理解和掌握更多财务审计知识,成为精通财务的信息化审计人才。2.完善注册会计师行业的职业继续教育。行业协会要创新职业继续教育的方式和方法,围绕信息化专业能力的专业知识、职业技能和职业道德等重点,丰富完善相关教育内容。充分利用信息技术手段,上线职业继续教育相关应用,切实提高职业继续教育的培训效果,持续保持和强化注册会计师信息化专业能力和职业道德操守。
随着审计环境的变化，注册会计师为了实现审计目标，不断调整着审计方法。审计方法从账项基础审计、制度基础审计逐步发展到传统风险导向审计和现代风险导向审计。现代风险导向审计是指审计师通过对被审计单位进行风险职业判断，评价被审计单位风险控制，确定剩余风险，执行追加审计程序，从而将剩余风险降低到可接受水平的一种审计方法和技术。
一、我国的审计风险准则
2006年2月15日财政部在北京举行新闻会，宣布新的注册会计师执业准则体系自2007年1月1日起在境内所有会计师事务所执行，这标志着现代风险导向审计在我国步入了实施阶段。其中涉及审计风险的准则主要包括：《财务报表审计的目标与一般原则》、《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》、《针对评估的重大错报风险实施的程序》和《审计证据》。
二、我国实施现代风险导向审计存在的问题和难点分析
现代风险导向审计的引入，必然会在降低审计风险、发现并揭露管理层财务舞弊、提高审计效率、增强会计信息的可信性等方面发挥重要作用。但作为一种全新的审计思想和审计理念，无疑给习惯了制度基础审计的注册会计师带来了前所未有的困难和挑战。
（一）缺乏大量能够满足要求的人才
现代风险导向审计对执业注册会计师的能力和经验要求很高，对被审计单位经营风险的分析和评估涉及较广泛的经济、金融、价格、估值、法律等专业知识；而审计单位的经营性风险具有不确定性，注册会计师必须使用概率与数理统计知识对其进行测定和验证，以大量的数学模型和分析证据来支持自己的分析、评估。这种高素质人才的相对缺乏，已经成为了现代风险导向审计模式广泛有效开展的瓶颈。
从审计人员招聘的角度看，多数事务所在员工招聘、使用方面过于强调其会计、审计背景，这种“窄口径”导致会计师事务所员工知识背景雷同，无法满足现代风险导向审计对知识的多元化要求。
（二）短期审计成本提高
现代风险导向审计的初衷是通过对被审计单位风险的评估，确定审计重点，减少以后实质性测试的范围，从而提高审计效率。但是在推行初期，由于以下两方面的原因，使得审计成本增加。
首先，在对企业经营环境、法律环境、战略管理、内部环境等方面的信息收集过程中，数据必须充足，风险分析和评估才能成为可能。由于目前我国的信息系统建设仍然比较落后，银行、企业、税务、工商等政府相关部门之间并没有实现信息资源共享，加大了信息的采集成本。同时，企业的经营战略、竞争战略、新产品开发等信息属于商业机密，信息采集困难。
其次，现代风险导向审计以分析性复核为主，风险的识别和评估需要审计人员大量的职业判断。为了解决高素质人力资源不足的问题，事务所需要大量借助外部专家的工作，并通过不断加强执业注册会计师的培训以及相关行业专长的构建培育自身的专家团队。这也导致注册会计师事务所的短期经营成本大幅增加。
三、我国实施风险导向审计应采取的措施
（一）开发审计人力资源，重构知识框架
为了贯彻实施现代风险导向审计，我国注册会计师需要重新构建专业知识框架。专业知识是指构成注册会计师知识主体的会计、审计、财务、税务、组织和机构、信息技术以及其他相关知识。其中会计、审计、财务、税务及相关知识，为其职业生涯提供核心的技术基础；组织和企业知识能够提供有关客户运营及其环境的知识，并为职业技能的运用提供背景；信息技术改变了注册会计师发挥作用的方式。将我国注册会计师现有的知识结构与应用现代风险导向审计应具备的专业知识相比较，尚欠缺的是组织和企业知识及信息技术知识。 组织和企业知识涵盖了下列学科领域：经济学、商业环境、公司治理、商业道德、金融市场、定量方法、组织行为、管理和战略决策、市场营销、国际商务与全球化等。所以应在注册会计师的资格前教育、继续教育培训和在职学位教育中加入相关学科的学习与考核，并通过案例教学使注册会计师能够根据战略目标对上述内容进行整合。同时应开发一系列教育培训教材，为注册会计师的培训工作提供必要的教材支撑。
审计技术的计算机化，是适应财务会计信息电子化、提高审计质量的现实要求。尤其是现代风险导向审计需要以大量的数学模型和分析证据来支持自己的分析和评估，应用计算机进行审计可以适当提高工作的质量与效率。所以注册会计师应当具备使用信息系统、应用信息技术控制的技能，还应当能够与团队一起在评价、设计和管理信息系统方面发挥重要作用。注册会计师协会要积极开展计算机审计技术的研究和开发工作，积极支持事务所应用和推广先进的审计软件。同时，组织依托社会力量进行技术咨询，为大型事务所应用和推广相关计算机审计技术提供服务。注册会计师协会还要大力强化行业信息化建设，建立通畅的信息渠道，进一步实现行业管理和服务工作的信息化，并进一步做好为事务所提供法规信息、市场信息、人才信息等综合信息服务的工作。
就会计师事务所而言，应从招聘入手，改变事务所从业人员的结构。人员招聘要更多强调从业人员的综合素质，将招聘范围扩大到所有的财经类专业和部分理工科专业，要引入一些法律、工程技术、计算机等非会计、审计专业的人才，并对项目审计小组进行科学配备。人才的多样化能够较好地实现专业分工，根据不同的行业设置专业化的审计队伍，便于对行业环境、行业的特殊政策进行全面的研究，多角度、全方位地识别和评估被审计单位的风险，并根据评估出的重大错报风险实施有针对性的控制测试和实质性测试，从而大大提高审计资源的配置效率。
